Оценка надежности системы внутреннего контроля

Контроль и учет являются взаимозависимыми и взаимодополняющими инструментами управления. При этом эффективность управленческого учета во многом определяется надежностью системы внутреннего контроля организации.

С 1 января 2013 г. вступил в силу Федеральный закон "О бухгалтерском учете" от 6 декабря 2011 г. (далее Закон № 402-ФЗ). Согласно ст. 19 Закона № 402-ФЗ экономические субъекты обязаны организовать и осуществлять внутренний контроль совершаемых фактов хозяйственной жизни.

В свою очередь, контроль позволяет менеджменту организации получить информацию о реальном положении объекта управления, оценить качество результатов принятых решений и внести необходимые корректировки. Определение СВК также приведено в федеральном правиле (стандарте) аудиторской деятельности № 8.

Под СВК понимается совокупность процедур и мероприятий, разработанных и утвержденных руководством организации с целью предотвращения ошибок и недобросовестных действий, формирования условий, способствующих достижению запланированных целей, предотвращению кризисных явлений и повышению эффективности финансово-хозяйственной деятельности. Организация системы внутреннего контроля и ее функционирование направлены на устранение каких-либо рисков хозяйственной деятельности, которые угрожают достижению стратегических целей.

К основным функциям внутреннего контроля можно отнести:

• повышение эффективности системы управления;

• обеспечение сохранности активов организации;

• повышение эффективности и качества бизнес-процессов;

• оперативное выявление и устранение фактов недобросовестных действий и ошибок;

• выявление и управление рисками организации;

• формирование достоверной финансовой информации, позволяющей на ее основе всем группам пользователям принимать рациональные управленческие и экономические решения.

Элементами системы внутреннего контроля являются:

• контрольная среда;

• процесс оценки рисков сотрудниками самой организации;

• информационная система;

• контрольные действия;

• мониторинг средств контроля.

Роль системы внутреннего контроля возросла после череды скандальных банкротств крупнейших мировых корпораций, среди которых энергетическая компания "Энрон", прекратившая свое существование в 2001 г., несмотря на то, что аудиторские заключения обанкротившейся корпорации "Энрон" были безоговорочно положительными за все периоды проверок. К сожалению, данный случай не единственный. В связи с этим были приняты ответные меры по борьбе с корпоративными недобросовестными действиями. В 2001 г. в США был принят Закон Сарбейнса – Оксли, согласно которому значительно повышалась ответственность руководителей и представителей собственников за создание эффективной системы внутреннего контроля, позволяющей предотвратить факты недобросовестных действий и усилить контроль за формированием достоверной финансовой отчетности. Закон устанавливал дополнительные требования при подготовке корпоративной отчетности в отношении не только менеджмента и представителей собственников организаций, но и внешних аудиторов. Позднее американская Комиссия по ценным бумагам и биржам (SEC) получила большие полномочия по контролю за деятельностью аудиторских организаций. Данный закон затронул и неамериканские организации, акции которых обращаются на американском фондовом рынке. События, связанные с банкротством крупнейшей корпорации "Энрон", показали, что ни внутренний, ни внешний аудит в полной мере не может защитить бизнес от недобросовестных действий, а пользователей отчетности – от негативных последствий, связанных с недостоверным отражением данных в финансовой отчетности. В связи с этим были пересмотрены принципы работы служб внутренних аудиторов.

Так, внутренний аудит (внутренняя проверка), представляя собой элемент системы внутреннего контроля, не является независимой проверкой и в этом смысле не соответствует сущности аудита, поскольку отличительной особенностью аудита, согласно требованиям Федерального закона "Об аудиторской деятельности", является его независимость. В последние годы понятие внутреннего аудита широко используется в сфере деятельности органов исполнительной власти. Согласно положениям ст. 270.1 Бюджетного кодекса Российской Федерации внутренний финансовый аудит (контроль) – это контроль внутри органов исполнительной власти (органы местной администрации), которые вправе создавать подразделения внутреннего финансового аудита (внутреннего контроля), осуществляющие разработку и контроль за соблюдением внутренних стандартов и процедур составления и исполнения бюджета, составления бюджетной отчетности и ведения бюджетного учета, а также подготовку и организацию осуществления мер, направленных на повышение результативности (эффективности и экономности) использования бюджетных средств. Из-за того, что службы внутреннего аудита не могли в полной мере справиться с поставленными перед ними задачами, положения Закона Сарбейнса – Оксли усилили процедуры, связанные с функционированием системы внутреннего контроля. Так, все организации, акции которых котировались на бирже, обязаны были создавать комитеты по аудиту, в состав которых должны были войти представители собственников и члены совета директоров. Такие меры призваны повысить ответственность за принимаемые решения и степень доведения к данным, содержащимся в финансовой отчетности. В российском законодательстве императивных норм по формированию системы внутреннего контроля не предусмотрено (за исключением банковской сферы и бюджетных учреждений). Вместе с тем обычаи делового оборота привели к тому, что многие крупные российские организации создают комитеты по аудиту с участием представителей собственников. Несмотря на то что многие специалисты проводят разграничения между внутренним аудитом и ревизорами общества, Федеральный закон "Об акционерных обществах" от 26 декабря 1995 г. (в ред. от 28 декабря 2013 г.) регламентирует только порядок назначения ревизора в обществе. Функции, должностные обязанности других специалистов, осуществляющих внутренний контроль за деятельностью общества, нормативно не урегулированы. Эффективность системы внутреннего контроля во многом зависит от политики менеджмента, мотивации руководителей, стратегических целей организации.

На практике надежность системы внутреннего контроля оценивается посредством тестирования. При этом анализируются следующие элементы:

• наличие формализованной структуры управления предприятием;

• наличие положений, приказов, должностных инструкций, где определены функции, права и обязанности следующих органов: совета директоров, ревизионной комиссии, администрации организации, руководства филиалами, руководства подразделениями;

• информированность о локальных нормативных актах сотрудников соответствующих служб;

• наличие плана-графика распределения обязанностей по выполнению учетных работ между сотрудниками бухгалтерии и других смежных служб;

• наличие плана переподготовки и повышения квалификации кадров и степень его выполнения;

• распределение функций инициирования сделок, подготовки исходной документации, договорной работы, хранения документации, изменения рабочей документации, корректировки допущенных ошибок;

• степень охвата структурных подразделений контролем;

• изменения в структуре внутреннего контроля в отчетном периоде и причины этих изменений;

• корректирующие воздействия по результатам проверок внутренних контролеров;

• факты организационных (кадровых) выводов на основании результатов внутреннего контроля;

• меры по предотвращению несанкционированного доступа к информационным система, документам;

• инвентаризация активов и финансовых обязательств организации.

По результатам тестирования следует оценить надежность системы внутреннего контроля (применяется балльный метод с учетом весовых коэффициентов). Общепринятой считается трехуровневая градация: высокоэффективная, среднеэффективная и низкоэффективная. Если по результатам тестирования система внутреннего контроля является ненадежной (низкоэффективной), необходимо принять меры по устранению недостатков. Пример теста по оценке надежности СВК представлен в табл. 7.3.

Таблица 7.3

Пример теста по оценке надежности системы внутреннего контроля (извлечение)

№ п/п	Оцениваемый компонент	Надежность компонента
		Низкая	Средняя	Высокая
1	2	3	4	5
1	Определение (делегирование) полномочий и ответственности	Не определены/не делегированы	Частично определены/делегированы	Делегированы полномочия, ответственность определена
2	Анализ соответствия организационной структуры характеру деятельности	Не соответствует	Не в полной мере соответствует	Соответствует
3	Участие высшего руководства в контрольных процедурах	Недостаточное	Умеренное	Активное
4	Анализ должностных инструкций	Отсутствуют	Частично разработаны	Разработаны
5	Кадровая политика	Определена и формализована	Частично определена	Определена и утверждена
6	Разработка локальных нормативных актов (коллективный договор, правила внутреннего распорядка и т.д.)	Отсутствуют	Разработаны частично	Разработаны и установлены в полной мере
7	Анализ текучести кадров	Высокая	Умеренная	Низкая
8	Оценка состояния риск-менеджмента (внутренняя оценка рисков)	Неэффективная	Недостаточно эффективная	Эффективная. Отслеживаются изменения и принимаются необходимые меры
9	Меры по защите от несанкционированного и нежелательного доступа	Не установлены	Частично установлены, нерегулярное проведение	Установлены постоянное проведение и контроль
10	Проводится ли анализ выявленных отклонений	Не проводится	Проводится нерегулярно	Производится постоянно
Итоговая оценка/выводы и рекомендации		По результатам проведенного тестирования можно сделать вывод о том, что в целом система внутреннего контроля является надежной

Ответственность представителей собственника и руководства организации

Менеджмент и представители собственника ответственны за надлежащую организацию системы внутреннего контроля.

Таким образом, основанная роль системы внутреннего контроля – это способность выявлять риски как в системе управления, так и в финансово-хозяйственной деятельности организации. Являясь индикатором рисков, эффективная СВК сигнализирует менеджменту о необходимости адекватного реагирования на появившиеся проблемы и оказывает существенное влияние на бизнес-процессы организации, в связи с чем вопросы, связанные с оценкой надежности СВК, играют важнейшую роль при диагностике возможных причин неблагоприятных явлений, особенно в условиях нестабильной внешней среды.