Обесценение финансовых инструментов

В соответствии с требованиями МСФО все финансовые активы, кроме оцениваемых по справедливой стоимости, изменения по которым отражаются в составе прибыли или убытка за период, должны тестироваться на предмет обесценения. Обесценение представляет собой риск или определенность того, что некоторая часть процентов, дивидендов или основной суммы финансового инструмента не будет выплачена полностью, и эта ситуация подобна ситуациям, когда формируется резерв по сомнительным долгам в отношении дебиторской задолженности.

Согласно МБС (IAS) 39 на каждую отчетную дату при наличии любого объективного свидетельства обесценения такого актива требуется рассчитать сумму убытка от обесценения.

Фактами, свидетельствующими о возможном обесценении финансового актива, являются:

• значительные финансовые затруднения, испытываемые эмитентом;

• неплатежи;

• пересмотр условий какого-либо актива в связи с финансовыми затруднениями заемщика;

• значительная реструктуризация, вызванная финансовыми затруднениями или ожидаемым банкротством;

• исчезновение активного рынка для какого-либо актива в связи с финансовыми затруднениями;

• наличие наблюдаемых данных, указывающих на измеримое снижение расчетной величины будущих потоков денежных средств от группы финансовых активов с момента их первоначального признания, несмотря на то что такое снижение еще не может быть увязано с конкретными активами в рамках соответствующей группы активов.

Стандарт уточняет, что в случае обесценения отражаются только понесенные убытки. Убытки, которые могут возникнуть в будущем, не учитываются.

Убыток от обесценения может быть признан путем частичного списания стоимости актива либо путем признания оценочного резерва, величина которого вычитается из балансовой стоимости этого актива.

Доказательствами обесценения долевых инструментов может служить значительное ухудшение положения эмитента на рынке или значительное снижение справедливой стоимости инвестиции.

Раскрытие информации о финансовых инструментах

Цель раскрытия информации заключается в том, чтобы помочь пользователям финансовой отчетности определить значение финансовых инструментов для финансового положения, результатов деятельности и движения денежных средств компании, а также помочь в оценке будущих потоков денежных средств, связанных с такими инструментами. Результатом операций с финансовыми инструментами может быть принятие или передача одного или более финансовых рисков. Раскрываемая информация призвана помочь пользователям отчетности в оценке подверженности компании финансовым рискам в результате таких операций.

В настоящее время внесены поправки в МБС (IAS) 32 "Финансовые инструменты: раскрытие и представление информации", МСФО (IFRS) 7 "Финансовые инструменты: раскрытие информации", МБС (IAS) 1 "Представление финансовой отчетности".

Изменения, связанные с внесенными в МСФО (IFRS) 7 и МБС (IAS) 32 поправками, направлены на увеличение объема и улучшение содержания информации, раскрываемой в отношении оценки по справедливой стоимости, риска ликвидности, классификации финансовых инструментов. Международный бухгалтерский стандарт IAS 32 требует раскрытия справедливой стоимости каждого класса финансовых активов и финансовых обязательств для сравнения ее с балансовой стоимостью актива или обязательства. МБС IAS 32 требует раскрывать информацию:

• о рисках, связанных с финансовыми инструментами компании;

• политике руководства по управлению указанными рисками;

• об учетной политике в отношении данных инструментов;

• о характере финансовых инструментов и степени их использования компанией;

• целях хозяйственной деятельности, достижению которых они служат.

Международный стандарт финансовой отчетности IFRS 7 требует определенных раскрытий информации по классам финансовых инструментов. Информация, подлежащая раскрытию, включает:

• информацию о переданных финансовых активах, которые не отвечают критериям прекращения признания;

• выверку между изменением величины резервов иод обесценение активов и величиной убытков от обесценения;

• информацию о справедливой стоимости;

• информацию о максимальной подверженности кредитному риску;

• информацию о просроченных или обесценившихся финансовых активах.

В соответствии с МСФО (IFRS) 7^[1] информация о рисках, связанных с финансовыми инструментами, раскрывается или в финансовой отчетности, или в каком-либо другом отчете (комментарий руководства к годовому отчету или отдельный отчет о рисках). Кроме того, стандарт требует раскрытия информации о кредитном качестве финансовых активов, которые не являются ни просроченными, ни обесцененными, раскрытия чувствительности по каждому виду рыночного риска, которому подвержена компания, сроков погашения финансовых обязательств с указанием величины недисконтированных потоков денежных средств по финансовым обязательствам в соответствии с договорными условиями, с разбивкой по срокам до даты погашения обязательства.

В отношении финансовых активов, не требующих прекращения признания, для каждого их класса необходимо раскрыть информацию о характере активов, риски и выгоды владения, которые несет компания, балансовую стоимость активов и соответствующих обязательств. В случае продолжающегося участия компании в экономической деятельности должны быть раскрыты общая балансовая стоимость базовых активов, сумма, которая по-прежнему отражается в учете, балансовая стоимость соответствующих обязательств.

Стандарт требует раскрытия информации о порядке обеспечения залога. При этом необходимо раскрытие балансовой стоимости финансовых активов, предоставленных в качестве обеспечения, и условия залога. Если компания удерживает обеспечение и имеет право на его реализацию или перезалог, то необходимо раскрыть справедливую стоимость проданного или перезаложенного удерживаемого обеспечения и условия залога. Кроме того, раскрываются резервы по убыткам на кредиты и их изменения для каждого класса, сложные финансовые инструменты с несколькими встроенными деривативами.

В случае дефолта и нарушения условий погашения кредита должно быть раскрыто описание дефолтов, имевших место в течение периода, и были ли они урегулированы, нарушение условий кредитных договоров или финансовых обязательств в течение периода, если эти нарушения позволяют ссудодателю требовать погашения долга и не были урегулированы на отчетную дату. Кроме того, раскрытию подлежит информация о влиянии финансовых результатов от применения финансовых инструментов на собственные средства компании и отчет о совокупном доходе, а также информация о принятой учетной политике.

На основе проведенного качественного анализа каждого вида риска, связанного с финансовыми инструментами, раскрывается информация о характере и уровне кредитного, процентного, рыночного, валютного и прочих ценовых рисков, риска ликвидности, подверженность рискам и как эти риски возникли, цели, политика и процедуры, включая методы оценки, изменения по сравнению с прошлым периодом.

На основе количественного анализа должны быть раскрыты совокупный риск на отчетную дату на основе информации, предоставленной генеральному директору или совету директоров, существенные риски, концентрация рисков, самый высокий, средний и самый низкий уровни риска компании в течение периода.

При использовании инструментов хеджирования в пояснительной записке к финансовой отчетности раскрывается информация, направленная на выявление неэффективности хеджирования, если таковое имеется.

В части раскрытия информации о ликвидности финансовых инструментов раскрытию подлежит информация о недисконтированных суммах и договорных сроках погашения в случае непроизводных финансовых обязательств, включая финансовые гарантии. В случае производных финансовых инструментов раскрытие информации о договорных сроках погашения требуется только в том случае, если она крайне необходима для понимания сроков возникновения денежных потоков. В противном случае в соответствии с МСФО (IFRS) 7 в состав раскрываемой информации включается количественная информация о подверженности риску ликвидности, которая основывается на информации, предоставляемой старшему руководящему персоналу. Раскрытие информации об анализе по срокам погашения в отношении финансовых активов, предназначенных для управления ликвидностью, если это необходимо для оценки характера и масштаба риска ликвидности, которому подвержена компания.

В отношении производных финансовых обязательств раскрытию подлежит информация о договорных сроках погашения, если это необходимо для понимания сроков возникновения денежных потоков (процентные свопы, используемые при хеджировании денежных потоков, все обязательства по предоставлению займов), недисконтированных суммах обязательств.

В целом, можно отметить, что характер и объем раскрываемой информации в отношении финансовых рисков на практике значительно варьируются. Это связано с тем, что такие раскрытия предполагают применение профессионального суждения со стороны руководства и специалистов, а также зависят от специфики деятельности хозяйствующего субъекта.

Таким образом, финансовые инструменты являются одним из самых сложных объектов учета. Хозяйствующие субъекты не ограничиваются только традиционными финансовыми инструментами (денежными средствами, дебиторской задолженностью, долгосрочными заимствованиями и инвестициями), а все чаще используют сложные механизмы управления рисками, применяя деривативы и целые комплексы взаимосвязанных финансовых инструментов.