Национальные бухгалтерские стандарты

В большинстве странах, в том числе и в России, национальные бухгалтерские стандарты разрабатываются на основе МСФО. К тому же ориентация на исторически сложившиеся стандарты ведения учета сомнительна, поскольку отечественная учетная практика в условиях рынка прервалась на несколько десятилетий. За это время принципы организации рыночной экономики претерпели существенные изменения. Текущий опыт зарубежных стран в организации бухгалтерского учета будет весьма полезен.

Необходимость и логичность комплексного подхода к реформированию системы бухгалтерского учета и отчетности диктуется не только причинами методологического характера, но и чисто прикладными аспектами бухгалтерской деятельности. С обретением хозяйственной самостоятельности все большее число предприятий включается в международный бизнес. Поэтому методологические основы международных стандартов учета и отчетности легли в основу подготовки отечественных стандартов бухгалтерского учета. Однако такой подход не предполагает полный демонтаж существующей системы учета. Речь идет о серьезных изменениях, связанных с естественным расширением круга объектов учета, приданием гибкости в применении существующих и введением принципиально новых методик учета, изменением места бухгалтера в управлении хозяйственными процессами.

Стандарты бухгалтерского учета России (ПБУ) определяют основные правила, устанавливающие порядок учета и оценки определенных объектов бухгалтерского учета. ПБУ конкретизируют Федеральный закон от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ "О бухгалтерском учете". В настоящее время в России разработаны и утверждены 24 стандарта по бухгалтерскому учету и отчетности. В 2014 г. ожидается принятие двух новых ПБУ – "Аренда", "Вознаграждения работников" и еще три ПБУ, предусматривающими внесение существенных изменений в действующие ПБУ, главным образом, направленные на сближение этих ПБУ с МСФО – "Основные средства", "Запасы" и "Доходы и расходы".

Положение по бухгалтерскому учету обычно включает следующие элементы:

– название и номер ПБУ;

– общие положения (указывается сфера применения соответствующего ПБУ и условия признания соответствующего объекта учета);

– определения (основные определения и понятия по соответствующему объекту учета);

– оценка (указываются различные виды применяемых оценок по объекту);

– порядок учета (описывается порядок учета наличия и изменения соответствующего объекта учета);

– раскрытие информации (указывается состав информации, подлежащей раскрытию в составе информации по учетной политике и в бухгалтерской отчетности).

Отечественные ПБУ, в отличие от международных стандартов, носят не рекомендательный, а обязательный характер. Большинством ПБУ предусмотрены различные варианты учета соответствующих объектов.

В 2013–2014 гг. принимается ряд ПБУ, которые позволят максимально сблизить отечественные стандарты в соответствии с МСФО.

Рассмотрим сравнительную характеристику действующих в настоящее время МСФО и РСБУ1 (табл. 1.1).

Основные задачи, объекты и принципы бухгалтерского учета (правила, допущения и требования)

Бухгалтерский учет – формирование документизированной систематизированной информации об объектах бухгалтерского учета.

Главная цель бухгалтерского учета-.

– формирование полной и достоверной информации для обеспечения внутренних и внешних пользователей;

– анализ информации для выявления тенденций развития предприятия, принятие управленческих решений.

Таблица 1.1

Сравнительная характеристика международных и отечественных стандартов учета и отчетности

МСФО		РСБУ
Стандарт	Наименование	Стандарт	Наименование
Стандарты, устанавливающие структуру отчетов
IAS 1	"Представление финансовой отчетности"	1. ПБУ4/Э9	1. "Бухгалтерская отчетность организации". 2. Приказ Минфина России от 2 июля 2010 г. № 66н
IAS 7	"Отчет о движении денежных средств"	ПБУ 23/2011	"Отчет о движении денежных средств"
IAS 34	"Промежуточная финансовая отчетность"	1. ПБУ 4/99	1. "Бухгалтерская отчетность организации". 2. Проект Федерального закона "Об официальном бухгалтерском учете"
IAS8	"Учетная политика, изменения в расчетных оценках и ошибках"	1. ПБУ 1/2008. 2. ПБУ 22/2010	1. "Учетная политика организации". 2. "Исправления ошибок в бухгалтерском учете и отчетности"
Стандарты, устанавливающие порядок учета активов и их обесценение
IAS 16	"Основные средства"	ПБУ 6/01	1. "Учет основных средств". 2. Федеральный закон от 29 октября 1998 г. № 164-ФЗ "О финансовой аренде (лизинге)"
IAS 38	" Нематериальные активы"	ПБУ 14/2007	"Учет нематериальных активов"
IAS 36	"Обесценение активов"	Отдельные статьи: 1. 11БУ6/01. 2. ПБУ 14/2007	"Учет основных средств". "Учет нематериальных активов"
IAS 2	"Запасы"	ПБУ 5/01	"Учет материально-производственных запасов"
IAS 17	"Аренда"		1. Глава 34 ГК. 2. Федеральный закон "О финансовой аренде (лизинге)"
Стандарты, связанные с финансовыми результатами компании. Налоги на прибыль
1AS 18	"Выручка"	ПБУ 9/99	"Доходы организации"
IAS 12	"Налоги на прибыль"	ПБУ 18/02	"Учет расчетов по налогу на прибыль"
1AS 33	"Прибыль на акцию"		Приказ Минфина России от 21 марта 2000 г. № 29н "Методические рекомендации по раскрытию информации о прибыли, приходящейся на одну акцию"
Стандарты, связанные с объединением бизнеса и участием в совместной деятельности
IFRS 3	"Объединение предприятий"	ПБУ 14/2007	1. "Учет нематериальных активов". 2. Федеральный закон от 27 июля 2010 г. № 208-ФЗ "О консолидированной финансовой отчетности". 3. Часть первая ГК
IFRS 10	"Консолидированная отчетность"		1. Приказ Минфина России от 2 июля 2010 г. № 66н. 2. Федеральный закон "О консолидированной финансовой отчетности"
IFRS 8	"Операционные сегменты"	ПБУ 12/2010	"Информация по сегментам"
Прочие стандарты
IAS 29	"Финансовая отчетность в условиях гиперинфляции"	В России отсутствует аналог данного стандарта
IFRS 1	"Первое применение МСФО"	В России отсутствует аналог данного стандарта
IAS 10	"События после отчетной даты"	ПБУ 7/98	"События после отчетной даты"
IAS 19	"Вознаграждения работникам"	В России отсутствует аналог данного стандарта. Следует руководствоваться нормами 'ГК и НК
IAS 20	"Учет государственных субсидий и раскрытие информации о государственной помощи"	ПБУ 13/2000	"Учет государственной помощи"
IAS 21	"Влияние изменений обменных курсов валют"	ПБУ 3/2006	"Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте"
IAS 23	"Затраты по займам"	ПБУ 15/2008	"Учет расходов по займам и кредитам"
IAS 24	"Раскрытие информации о связанных сторонах"	ПБУ 11/2008	"Информация о связанных сторонах"
IAS 26	"Учет и отчетность по пенсионным планам"	В России отсутствует аналог данного стандарта. Порядок реализации права граждан России на трудовые пенсии устанавливается Федеральным законом от 17 декабря 2001 г. № 173-ФЗ "О трудовых пенсиях в Российской Федерации"
IAS 28	"Инвестиции в ассоциированные предприятия"	В России отсутствует аналог данного стандарта. Данный учетный вопрос затронут лишь в приказе Минфина России от 30 декабря 1996 г. .К" 112 "Методические рекомендации по составлению и представлению сводной бухгалтерской отчетности"
IAS 32	"Финансовые инструменты: представление информации"	В России отсутствует аналог данного стандарта. Данный учетный вопрос затронут в Положении ЦБ РФ от 14 ноября 2007 г. № 313-П "О порядке расчета кредитными организациями величины рыночного риска"
IAS 37	"Резервы, условные обязательства и условные активы"	ПБУ 8/2010	"Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы"
IAS 39	"Финансовые инструменты: признание и оценка"	В России отсутствует аналог данного стандарта. Данный учетный вопрос затронут в приказе ФСФР России от 10 октября 2006 г. № 06-117/пз "Об утверждении Положения о раскрытии информации эмитентами эмиссионных ценных бумаг", а также в НК
IAS 40	"Инвестиционное имущество"	1. ПБУ6/01. 2. ПБУ 2/2008	"Учет основных средств". "Учет договоров строительного подряда"
IAS41	"Сельское хозяйство"	В России отсутствует аналог данного стандарта. В российском учете биологические активы включаются в состав основных средств
IFRS 2	"Платеж, основанный на акциях"	В России отсутствует аналог данного стандарта. Данный учетный вопрос частично затрагивается в приказе Минфина России от 21 марта 2000 г. № 29н "Методические рекомендации по раскрытию информации о прибыли, приходящейся на одну акцию", а также в НК
IFRS 4	"Договоры страхования"	В России отсутствует аналог данного стандарта. Вопросы по договорам страхования затрагиваются в ГК и НК
IFRS 5	"Долгосрочные активы, предназначенные для продажи, и прекращенная деятельность"	В России отсутствует аналог данного стандарта. Данные вопросы частично рассматриваются в ПБУ 16/02 "Информация по прекращаемой деятельности"
IFRS 6	"Разведка и оценка запасов полезных ископаемых"	ПБУ 24/2011 (применяется с 1 января 2012 г.)		"Учет затрат на освоение природных ресурсов"
IFRS 7 IFRS 9	"Финансовые инструменты: раскрытие информации". "Финансовые инструменты"	В России отсутствует аналог данного стандарта. Основные правила ведения учета в банках" содержатся в Положении ЦБ РФ от 16 июля 2012 г. № 385-П "О правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации"
IFRS 11	"Совместная деятельность" (с 2013 г. отменяет МСФО (IAS) 31 "Участие в совместном предпринимательстве")	В России отсутствует аналог данного стандарта. Вопросы, связанные с совместной деятельностью содержатся в гл. 55 ГК, порядок ведения учета результатов совместной деятельности частично регламентируется ПБУ 19/02 "Учет финансовых вложений"
IFRS 12	"Раскрытие информации об участии в других организациях" (с 2013 г. сводит воедино и совершенствует требования к раскрытию информации, необходимые для дочерних предприятий, совместных предприятий и ассоциированных компаний, прежде содержащиеся в МСФО (IAS) 27, 28 и 31)	В России отсутствует аналог данного стандарта. Частично информация об участии в других организациях раскрывается: 1) в приказе Минфина России от 2 июля 2010 г. № 66н; 2) федеральном законе от 27 июля 2010 г. № 208-ФЗ "О консолидированной финансовой отчетности"
IFRS 13	"Определение справедливой стоимости"	В России отсутствует аналог данного стандарта

Для достижения вышеуказанных целей необходимо выполнение следующих задач:

– формирование полной, достоверной информации о хозяйственных процессах и результатах деятельности предприятия;

– контроль за соблюдением законодательства РФ;

– контроль за наличием и движением имущества, использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов в соответствии с нормами, нормативами и сметами;

– выявление внутрипроизводственных резервов и их эффективное использование;

– контроль оплаты труда работникам предприятия;

– своевременное и точное определение фактических затрат на производство продукции (работ, услуг);

– точный и своевременный учет финансовых результатов (прибылей, убытков);

– правильное исчисление и своевременное перечисление в бюджет налоговых платежей;

– своевременное выполнение обязательств предприятия перед органами социального страхования, перед банком, поставщиками и подрядчиками, заказчиками и покупателями, учредителями и другими контрагентами;

– своевременное истребование дебиторской задолженности;

– получение необходимых данных для составления балансов и отчетов и своевременное их предоставление в соответствующие органы.

Объектом бухгалтерского учета выступает финансово-хозяйственная деятельность организации, состоящая из:

1) объектов, составляющих хозяйственную деятельность организации;

2) объектов, обеспечивающих хозяйственную деятельность организации.

К объектам, составляющим хозяйственную деятельность организации, относят: факты хозяйственной жизни; активы; обязательства; источники финансирования его деятельности; доходы; расходы; иные объекты, например капитал организации.

Рассмотрим объекты, составляющие хозяйственную деятельность. Их можно объединить в две основные группы.

Первая группа	Вторая группа
Внеоборотные активы:	Оборотные средства делятся:
– основные средства; – оборудование к установке; – незавершенные капитальные вложения	1. Оборотные фонды: – сырье, материалы; – топливо; – полуфабрикаты; – незавершенное производство; – расходы будущих периодов	2. Фонды обращения: – готовая продукция; – денежные средства в кассе, на расчетном счете и других счетах в банке; – дебиторская задолженность; – финансовые вложения

Источники хозяйственных средств также делятся на две группы.

1. Собственный капитал	2. Заемный капитал
– уставный капитал; – добавочный капитал; – резервный капитал; – нераспределенная прибыль; – целевые финансирования и поступления	– краткосрочные и долгосрочные кредиты банка; – кредиторская задолженность; – займы; – обязательства по расчетам (задолженность сотрудникам по зарплате, налоговым органам по платежам в бюджет, органам соцобеспечения)

Хозяйственные процессы делятся:

1) на процесс заготовления (приобретения), в ходе которого приобретаются материально-производственные запасы, необходимые для обеспечения производственного процесса;

2) процесс производства, в ходе которого производится продукция, выполняются работы, оказываются услуги;

3) процесс реализации, в ходе которого формируется конечный финансовый результат организации (прибыль или убыток).

Результатом заготовления и производства является экономия или перерасход.

Результатом реализации является прибыль или убыток.

Под методом бухгалтерского учета понимают совокупность способов и приемов ведения бухгалтерского учета с использованием основополагающих элементов. Основными элементами метода бухгалтерского учета выступают:

1) счета и двойная запись. Бухгалтерские счета – специальные регистры, предназначенные для учета хозяйственных средств и источников их формирования. Метод двойной записи – способ взаимосвязанного отражения хозяйственной операции на двух различных счетах в одной и той же сумме;

2) документация – письменное свидетельство о совершении хозяйственной операции, придающее юридическую силу данным бухгалтерского учета. Надлежаще оформленные и принятые к учету документы сдаются в архив. Путь прохождения документа от даты выписки до даты сдачи в архив называют документооборотом. Документооборот организации определяется в соответствии с графиком документооборота, утверждаемым руководителем предприятия;

3) оценка имущества и обязательств – денежное выражение всех средств предприятия с помощью цен. Активы организации, как правило, отражаются по себестоимости их приобретения и заготовления, а обязательства – в сумме фактически образовавшейся дебиторской и кредиторской задолженности, величина которой подтверждена документально и вытекает из соглашений между сторонами сделки;

4) инвентаризация – проверка фактического наличия материально-производственных запасов, внеоборотных активов, финансовых обязательств и денежных средств и сравнение полученных результатов с учетными данными. С помощью инвентаризации обеспечивается достоверность данных бухгалтерского учета. Также с помощью инвентаризации обеспечивается тождество данных аналитического и синтетического учета, так как при отсутствии инвентаризации возникли бы существенные различия между данными бухгалтерского учета и отчетности с фактическим состоянием дел на предприятии. Обязательность проведения инвентаризации дисциплинирует материально-ответственных лиц, ответственных за хранение и выдачу материально-товарных ценностей и денежных средств. Поэтому имеет огромное контрольное значение для предприятия и способствует сбережению его ресурсов;

5) калькуляция – способ исчисления в денежном выражении фактической себестоимости продукции (работ, услуг). Одним из важнейших показателей деятельности организации является себестоимость. Исчисление себестоимости единицы продукции и всей товарной продукции называют калькулированием. Различают плановую, нормативную и фактическую калькуляцию. Бухгалтерией, как правило, рассчитывается фактическая себестоимость продукции. Но при этом в учетных регистрах используют также и нормативную, и плановую себестоимость. Использование нормативной и плановой себестоимости, как правило, используется бухгалтерией для целей анализа и управления;

6) баланс и отчетность. Бухгалтерский баланс – способ обобщения и группировки хозяйственных средств предприятия и источников их образования. Бухгалтерская (финансовая) отчетность – способ получения сводных показателей деятельности предприятия за отчетный (истекший) период. С помощью финансовой отчетности предприятие отчитывается перед заинтересованными пользователями о результатах работы за истекший период.

Использование организацией каждого из этих элементов осуществляется в соответствии с установленными в законодательном порядке положениями и инструкциями.