Нормируются ли расходы на приобретение ГСМ (пп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ)?
Приказом Минтранса России от 24.06.2003 N 153 утверждена Инструкция по учету доходов и расходов по обычным видам деятельности на автомобильном транспорте. Согласно данному документу положения Инструкции необходимо применять при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль с учетом требований гл. 25 НК РФ (п. 2 Инструкции). Пунктом 40 разд. 3 Инструкции установлено, что расходы на топливо для автотранспортных средств учитываются в пределах Норм, утверждаемых Минтрансом России, что указывается в учетной политике организации.
Эти Нормы были утверждены Минтрансом России 29.04.2003 и действовали до 01.01.2008. В период с 01.01.2008 по 14.03.2008 нормирование установлено не было. Новые нормы введены в действие 14.03.2008 (Распоряжение Минтранса России N АМ-23-р "О введении в действие Методических рекомендаций "Нормы расхода топлив и смазочных материалов на автомобильном транспорте"). Указанные Рекомендации предназначены для автотранспортных предприятий, организаций, занятых в системе управления и контроля, предпринимателей и др., эксплуатирующих автомобильную технику и специальный подвижной состав на шасси автомобилей на территории России (п. 1 указанных Рекомендаций).
Однако Налоговый кодекс РФ не содержит условия о нормировании расходов на содержание транспортного средства. Нормируются только расходы на выплату компенсации за его использование (пп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ).
При этом согласно ст. 4 НК РФ Минтранс России к органам исполнительной власти, уполномоченным осуществлять функции по выработке государственной политики и нормативно-правовому регулированию в сфере налогов и сборов и в области таможенного дела, не относится.
Возникает вопрос: должен ли налогоплательщик нормировать расходы на приобретение ГСМ в соответствии с нормами, утвержденными Минтрансом России?
По данному вопросу есть две точки зрения.
Согласно официальной позиции, выраженной Минфином России и УФНС России по г. Москве, при определении расходов на ГСМ налогоплательщику следует руководствоваться Нормами расхода топлива, введенными в действие Распоряжением Минтранса России от 14.03.2008 N АМ-23-р (ранее - Нормами расхода топлива, утвержденными Минтрансом России 29.04.2003). Аналогичное мнение высказано в судебном решении и в авторской консультации.
В то же время ранее УФНС России по г. Москве придерживалось иной точки зрения: затраты на приобретение ГСМ можно учитывать исходя из пробега автомобиля с учетом фактического расхода топлива в производственных целях. Есть решения судов с выводами о том, что нормирование расходов на приобретение ГСМ не предусмотрено Налоговым кодексом РФ. Некоторые авторы придерживаются такой же точки зрения.
Подробнее см. документы
Позиция 1. Расходы должны учитываться в пределах установленных норм
Письмо Минфина России от 03.09.2010 N 03-03-06/2/57
Финансовое ведомство указывает на то, что при учете затрат на покупку топлива в расходах необходимо руководствоваться Нормами расхода топлив и смазочных материалов на автомобильном транспорте, введенными в действие Распоряжением Минтранса России от 14.03.2008 N АМ-23-р.
Аналогичные выводы содержит...
Письмо Минфина России от 14.01.2009 N 03-03-06/1/15
Письмо Минфина России от 14.01.2009 N 03-03-06/1/6
Письмо УФНС России по г. Москве от 03.11.2009 N 16-15/115253
Письмо УФНС России по г. Москве от 13.10.2009 N 16-15/107268
Письмо Минфина России от 22.06.2010 N 03-03-06/4/61
Разъясняется, что при определении обоснованности произведенных затрат на приобретение топлива для служебного автомобиля налогоплательщик может учитывать их согласно Методическим рекомендациям "Нормы расхода топлив и смазочных материалов на автомобильном транспорте", введенным в действие Распоряжением Минтранса России от 14.03.2008 N АМ-23-р.
Письмо Минфина России от 04.09.2007 N 03-03-06/1/640
Финансовое ведомство отмечает, что при учете затрат на покупку топлива в расходах необходимо руководствоваться Нормами расхода топлив и смазочных материалов на автомобильном транспорте, введенными в действие Распоряжением Минтранса России 29.04.2003 (Р 3112194-0366-03).
Аналогичные выводы содержит...
Письмо Минфина России от 04.05.2005 N 03-03-01-04/1/223
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 01.12.2008 N Ф04-7500/2008(16942-А27-37) по делу N А27-4577/2008
Суд указал, что расходы на топливо для автотранспортных средств учитываются в пределах Норм, утверждаемых Минтрансом России. В связи с этим налогоплательщик неправомерно включил в расходы затраты на ГСМ сверх установленных Норм. Довод налогоплательщика об "экономии" топлива по отдельным транспортным средствам как доказательство возможности превышения норм по другим суд не принял, поскольку расход топлива рассчитывается по каждому конкретному транспортному средству. Кроме того, суд отметил, что ст. 265 НК РФ также не предусматривает возможности учета во внереализационных расходах сверхнормативных расходов на топливо.
Консультация эксперта, 2006
Автор считает, что при отнесении расходов на покупку бензина для служебных легковых автомобилей к расходам следует руководствоваться Нормами расхода топлив и смазочных материалов на автомобильном транспорте (Р 3112194-0366-03), утвержденными Минтрансом России 29.04.2003, или нормами, установленными Письмом ФНС России от 29.03.2006 N ГИ-6-17/337@ "О нормах расхода топлива".
Позиция 2. Расходы учитываются в размере фактически произведенных затрат
Письмо УФНС России по г. Москве от 12.04.2006 N 20-12/29007
Сделан вывод, что при налогообложении прибыли учитываются затраты организации на приобретении ГСМ исходя из пробега автомобиля с учетом фактического расхода топлива (ГСМ) в производственных целях.
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 05.04.2012 по делу N А27-8757/2011 (Определением ВАС РФ от 09.07.2012 N ВАС-8327/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд, согласившись с налоговым органом об экономической неоправданности расходов на ГСМ, указал, что в гл. 25 НК РФ не предусмотрено нормирования расходов на ГСМ. Такие расходы могут учитываться в полном объеме при условии их соответствия требованиям ст. 252 НК РФ.
Постановление ФАС Московского округа от 25.09.2007, 28.09.2007 N КА-А41/9866-07 по делу N А41-К2-18913/05
Суд указал, что нормирование расходов на приобретение ГСМ Налоговым кодексом РФ в целях налогообложения прибыли не предусмотрено.
Постановление ФАС Центрального округа от 04.04.2008 по делу N А09-3658/07-29 (Определением ВАС РФ от 14.08.2008 N 9586/08 по делу N А09-3658/07-29 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что нормирование расходов на приобретение ГСМ НК РФ не предусмотрено, а Нормы расхода топлив и смазочных материалов на автомобильном транспорте (N Р3112194-0366-03), утвержденные Минтрансом России 29.04.2003, носят рекомендательный характер.
Консультация эксперта, 2011
Разъясняется, что налогоплательщик вправе самостоятельно разработать нормы расходов на приобретение ГСМ, поскольку в Налоговом кодексе РФ не предусмотрено их нормирование. При этом автор отмечает, что споры с контролирующими органами возникают, когда установленные организацией нормы превышают рекомендованные Минтрансом России.
Статья: Бензиновый норматив ("Налоговый учет для бухгалтера", 2008, N 6)
По мнению автора, Нормы Минтранса не могут являться руководящим документом для целей налогового учета.
Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 26.09.2007
Автор отмечает, что затраты на приобретение топлива налогоплательщик вправе учитывать в полном объеме. Поскольку, во-первых, Минтранс России не уполномочен издавать нормативные правовые акты по вопросам налогообложения (п. 1 ст. 4 НК РФ), а, во-вторых, Руководящий документ Р3112194-0366-03 предназначен тем организациям, которые относятся к категории автотранспортных. Автор приводит примеры судебных решений, подтверждающих данный подход. Хотя указанные решения приняты по спорам, возникшим в период до введения в действие гл. 25 НК РФ, выводы судов актуальны и в настоящее время.
Консультация эксперта, 2011
Автор указывает, что Налоговый кодекс РФ не содержит ограничений по размеру расходов на приобретение ГСМ, поэтому затраты на приобретение ГСМ в целях налогообложения прибыли могут быть отнесены к расходам в пределах фактически понесенных затрат.
Аналогичные выводы содержит...
Консультация эксперта, 2008
Статья: Путевые листы: оформление и порядок списания ГСМ ("Бюджетные организации: бухгалтерский учет и налогообложение", 2007, N 9)
Статья: Списание горюче-смазочных материалов ("Финансовая газета. Региональный выпуск", 2007, N 4)