Система нормативного регулирования бухгалтерского (финансового) учета
Тема 1. ОСНОВЫ ОРГАНИЗАЦИИ ФИНАНСОВОГО УЧЕТА НА ПРЕДПРИЯТИИ
1.1.Бухгалтерский финансовый учет в информационной системе управления экономикой предприятия
1.2.Цели и задачи реформирования бухгалтерского учета в России.
1.3 Система нормативного регулирования бухгалтерского (финансового) учета
1.4 Учетная политика предприятия, принципы ее формирования и раскрытия.
Система нормативного регулирования бухгалтерского (финансового) учета
Объективная потребность в хозяйственном учете возникла с началом экономической деятельности человека. На протяжении многих веков учет играл важную роль в жизни общества. В современных условиях он обеспечивает систематическое получение полной и достоверной информации обо всех сферах общественной жизни, позволяет осуществлять экономическое и социальное планирование, контролировать процесс производства материальных благ, принимать обоснованные управленческие решения.
Под учетом обычно понимается установление наличия чего-нибудь путем подсчетов, измерение объектов в натуральном и денежном выражении и их регистрация с количественной и качественной стороны. В хозяйственной деятельности учет представляет собой процесс сбора, фиксации, анализа и предоставления информации о фактах хозяйственной жизни. А составленная в процессе учета отчетность является отражением результатов этой хозяйственной деятельности. Именно в отчетности субъекта предпринимательской деятельности содержится систематизированная информация о его финансовом положении и финансовых результатах деятельности, о движении денежных средств за отчетный период, о состоянии его бизнеса, что имеет важное значение как для него самого, так и для различных внутренних и внешних пользователей отчетности.
Предпринимательская деятельность характеризуется широким использованием таких экономических категорий, как доходы, расходы, затраты, себестоимость, рентабельность, платежеспособность, прибыль, активы, дивиденды, капитал и т.д. Без их применения невозможно ведение бизнеса. Поэтому все эти понятия получили юридическое оформление в правовом регулировании бухгалтерского учета, а их содержание может быть понято и раскрыто исключительно на основе бухгалтерских данных.
Бухгалтерский учет представляет собой формирование документированной систематизированной информации об объектах, предусмотренных Федеральным законом о бухгалтерском учете, в соответствии с требованиями, установленными этим Законом, и составление на ее основе бухгалтерской (финансовой) отчетности.
Правовое регулирование бухгалтерского учета осуществляется на основе законодательно установленных принципов:
1) соответствия федеральных и отраслевых стандартов потребностям пользователей бухгалтерской (финансовой) отчетности, а также уровню развития науки и практики бухгалтерского учета;
2) единства системы требований к бухгалтерскому учету;
3) установления упрощенных способов ведения бухгалтерского учета, включая упрощенную бухгалтерскую (финансовую) отчетность, для экономических субъектов, имеющих право применять такие способы;
4) применения международных стандартов как основы разработки федеральных и отраслевых стандартов;
5) обеспечения условий для единообразного применения федеральных и отраслевых стандартов;
6) недопустимости совмещения полномочий по утверждению федеральных стандартов и государственному контролю (надзору) в сфере бухгалтерского учета.
В отечественной практике сложилась четырехуровневая система регулирования бухгалтерского учета и отчетности, объединяющая в себе такие категории, как законодательство РФ о бухгалтерском учете и документы в области регулирования бухгалтерского учета.
К первому (нормативному правовому) уровню относятся федеральные законы, указы Президента РФ, постановления Правительства РФ и иные нормативные правовые акты РФ, регламентирующие прямо или косвенно основные требования по организации и ведению бухгалтерского учета. Правовое регулирование официального бухгалтерского учета Конституцией РФ отнесено исключительному ведения РФ.
Федеральный закон от 6 декабря 2011 г. N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" установил единые федеральные законодательные требования к бухгалтерскому учету, в том числе бухгалтерской (финансовой) отчетности, и теперь обеспечивает базовый правовой механизм регулирования бухгалтерского учета в РФ.
Его действие распространяется на экономических субъектов, перечень которых очерчен в ст. 2 Закона. Тем самым на законодательном уровне впервые закреплено понятие "экономического субъекта".
Некоторые законодательные положения об учете и отчетности отражены в ГК РФ, в частности об утверждении годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности корпорации, об обязательности привлечения акционерным обществом аудитора для проверки и подтверждения правильности годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности.
Отдельные нормы содержатся и в иных Федеральных законах, например "Об акционерных обществах", "Об обществах с ограниченной ответственностью", "Об электронной подписи", "Об информации, информационных технологиях и о защите информации", "О консолидированной финансовой отчетности".
Приведение национальной системы бухгалтерского учета в соответствие с требованиями рыночной экономики и международными стандартами финансовой отчетности осуществлялось на основе Постановления Правительства РФ от 6 марта 1998 г. N 283 "Об утверждении Программы реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности".
Второй (нормативный) уровеньсоставляют положения (стандарты) по бухгалтерскому учету и отчетности, в которых устанавливаются минимально необходимые требования к бухгалтерскому учету, а также допустимые способы ведения бухгалтерского учета.
Федеральный закон о бухгалтерском учете предусматривает три вида стандартов.
К данному нормативному уровню относятся федеральные и отраслевые стандарты, которые обязательны к применению, если иное не установлено этими стандартами.
Федеральные стандарты утверждаются только Минфином России, а отраслевые могут разрабатываться и утверждаться как Минфином России, так и ЦБ РФ в пределах их компетенции.
Содержание федеральных стандартов очерчено законом. Независимо от вида экономической деятельности они должны регламентировать: определения и признаки объектов бухгалтерского учета, порядок их классификации, условия принятия к учету и их списания; допустимые способы денежного измерения объектов; требования к учетной политике, инвентаризации активов и обязательств, документам бухгалтерского учета; план счетов бухгалтерского учета и порядок его применения; состав, содержание и порядок формирования информации, раскрываемой в бухгалтерской (финансовой) отчетности, в том числе образцы форм отчетности, а также состав приложений к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах; упрощенные способы ведения бухгалтерского учета и т.д. Помимо общих, в федеральных стандартах могут регламентироваться и специальные требования к бухгалтерскому учету организаций бюджетной сферы или для отдельных видов экономической деятельности.
Отраслевые стандарты устанавливают особенности применения федеральных стандартов в отдельных видах экономической деятельности (транспорт, связь, сельское хозяйство, банковская деятельность и т.п.). Поэтому их существование в отсутствие соответствующего федерального стандарта невозможно. Отраслевые стандарты призваны заменить собой действующие методические указания, инструкции и иные нормативные правовые акты органов государственной власти.
К специальным ПБУ относятся утвержденные Минфином России документы, направленные на детализацию правил ведения бухгалтерского учета по отдельным вопросам и участкам учета, например "Учетная политика организации" (ПБУ 1/2008), "Бухгалтерская отчетность организации" (ПБУ 4/99), "Учет основных средств" (ПБУ 6/01), "Доходы организации" (ПБУ 9/99), "Расходы организации" (ПБУ 10/99), "Учет нематериальных активов" (ПБУ 14/2007), "Учет расходов по займам и кредитам" (ПБУ 15/2008), "Учет финансовых вложений" (ПБУ 19/02), "Отчет о движении денежных средств" (ПБУ 23/2011) и др.
Среди документов этого уровня особо выделяется план счетов бухгалтерского учета, который представляет собой схему регистрации и группировки фактов хозяйственной деятельности (активов, обязательств, финансовых, хозяйственных операций и др.) в бухгалтерском учете. В нем приведены наименования и номера синтетических счетов (счетов первого порядка) и субсчетов (счетов второго порядка). В настоящее время действуют различные планы счетов.
Приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. N 94н утверждены План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его применению, где дается характеристика каждого счета и типовые схемы корреспонденции между счетами. Данный План счетов является типовым для всех экономических субъектов, которые обязаны вести бухгалтерский учет и не относятся к кредитным организациям и государственным (муниципальным) учреждениям. В то же время он содержит альтернативные варианты учета по отдельным участкам и направлениям, поэтому на его основе организации утверждают свой рабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий полный перечень счетов, необходимых для ведения бухгалтерского учета.
Особое место в системе регулирования бухгалтерского учета занимают документы международных стандартов финансовой отчетности (МСФО), которые разрабатываются и публикуются Советом по Международным стандартам финансовой отчетности и регламентируют принципы составления финансовой отчетности, необходимой внешним пользователям для принятия экономических решений в отношении субъекта предпринимательской деятельности.
Они состоят из Международных стандартов финансовой отчетности (IFRS), Международных стандартов финансовой отчетности (IAS), разъяснений, подготовленных Комитетом по разъяснениям международной финансовой отчетности (КРМФО) или ранее действовавшим Постоянным комитетом по разъяснениям (ПКР).
Минфин России, ЦБ РФ и субъекты негосударственного регулирования бухгалтерского учета также участвуют в разработке международных стандартов.
Под международным стандартом российское законодательство понимает стандарт бухгалтерского учета, применение которого является обычаем в международном деловом обороте независимо от конкретного наименования такого стандарта. В настоящее время обычаем в международном деловом обороте признается также применение помимо МСФО национальных стандартов бухгалтерского учета США (US GAAP).
Целью принятия МСФО является гармонизация нормативных актов, стандартов бухгалтерского учета и процедур, касающихся подготовки и представления финансовой отчетности, что имеет важное значение для принятия эффективных экономических решений субъектами предпринимательской деятельности. Роль МСФО в России постоянно повышается. Они служат основой для разработки федеральных и отраслевых стандартов. Программа разработки федеральных стандартов должна ежегодно уточняться в целях обеспечения соответствия федеральных стандартов потребностям пользователей бухгалтерской (финансовой) отчетности, международным стандартам, уровню развития науки и практики бухгалтерского учета. МСФО обязательны к применению в случае составления консолидированной финансовой отчетности.
В отличие от национального законодательства документы МСФО не содержат детализированных норм, а основаны на изложении принципов, которые не позволяют отходить от "духа" правил МСФО. Среди основных принципов МСФО выделяют принципы:
- начисления (accrual basis), который означает, что хозяйственные операции отражаются в момент их совершения, а не по мере получения или выплаты денежных средств и их эквивалентов;
- непрерывности деятельности (going concern), основанный на том, что экономический субъект продолжит свою деятельность в обозримом будущем и не намерен ликвидироваться или сокращать деятельность;
- обеспечения качественных характеристик информации (понятности (understandability), уместности (relevance), достоверности (reliability), приоритета содержания над формой (substance over form), нейтральности (neutrality), осторожности (prudence), полноты (completeness), сопоставимости или сравнимости (comparability), своевременности (timeliness), соотношения между выгодами и затратами (balance between benefit and cost) и т.п.).
Порядок признания МСФО и разъяснений МСФО для применения на территории РФ установлен специальным Положением, утвержденным Постановлением Правительства РФ от 25 февраля 2011 г. N 107.
В третий (методический) уровень системы регулирования бухгалтерского учета включаются многочисленные методические рекомендации, указания, инструкции, письма органов государственной власти и иных субъектов, не носящие нормативного правового характера.
Четвертый (организационно-распорядительный) уровень составляют локальные нормативные акты по бухгалтерскому учету самого субъекта экономической деятельности (учетная политика организации, порядок проведения инвентаризации, внутренние приказы по учету отдельных объектов и т.п.). На этом уровне в виде отдельных документов в области регулирования бухгалтерского учета выделяются стандарты экономического субъекта, которые предназначены для упорядочения организации и ведения им бухгалтерского учета. Появление данного понятия вызвано перенесением значительной части регулирования в области бухгалтерского учета на локальный уровень в связи с невозможностью учета в нормативных правовых актах всего многообразия предпринимательской деятельности. Стандарты экономического субъекта не должны противоречить федеральным и отраслевым стандартам.
Необходимость и порядок разработки, утверждения, изменения и отмены стандартов экономического субъекта устанавливаются этим субъектом самостоятельно. Они должны быть оформлены в виде локального акта и являются обязательными для всех его подразделений, включая филиалы и представительства, независимо от их места нахождения.
Совокупность способов ведения экономическим субъектом бухгалтерского учета составляет его учетную политику. Экономический субъект обязан самостоятельно ее сформировать и утвердить на основании Федерального закона о бухгалтерском учете, федеральных и отраслевых стандартов.
В качестве федерального стандарта используется Положение по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" (ПБУ 1/2008), утв. Приказом Минфина России от 6 октября 2008 г. N 106н. Изменение учетной политики допускается с начала отчетного года при наличии обоснованных причин. Учетная политика организации должна отвечать требованиям полноты, осмотрительности, приоритета содержания перед формой, непротиворечивости и рациональности.