величина резерва может быть надежно оценена.
Оценка резервов производится на каждую отчетную дату. Изменение в оценке резервов учитывается в качестве прибыли или убытка отчетного периода. Оценка резерва является профессиональным суждением руководства.
Изменение величины резерва может быть связано с сокращением периода дисконтирования, изменения ставки дисконтирования, изменения в оценках самого резерва.
IAS37 прописывает правила признания и оценки резервов:
1.резерв должен использоваться строго по назначению;
2.запрещено создавать резервы под будущие расходы, которые можно избежать;
3.запрещено создавать резервы под будущие убытки от операционной деятельности за исключением 2 случаев: если компания является стороной обременительного договора (затраты по исполнению обязательств превышают экономические выгоды), в случае реструктуризации деятельности (учитываются только прямые затраты).
Условные активы- это возможный актив, возникший в результате прошлых событий, существование которого будет подтверждено только поступлениями или непоступлениями одного или нескольких будущих событий, которые не находятся под контролем компании.
Условное обязательство – это возможное обязательство, которое возникает в результате прошлых событий, и его существование будет подтверждено или не подтверждено наступлением или ненаступлением будущих событий, которые не находятся под полным контролем компании.
Условные активы и обязательства не признаются в БО, но раскрываются в примечаниях к БО в зависимости от вероятности наступления будущего события.
| Вероятность наступления будущего неопределенного события | Условное обязательство | Условный актив |
| Высокая | + | + |
| Средняя | + | - |
| Низкая | - | - |
IAS37 устанавливает, что по каждому виду условных обязательств следует описать характер обязательства, его расчетную оценку, указание на неопределенность, вероятность возмещения. По каждому виду условных активов необходимо предоставить описание актива и ее расчетную оценку.
По каждому виду начисленных резервов раскрывается: балансовая стоимость на начало и конец отчетного периода, увеличение резерва, использование резерва, списание неиспользованных сумм резерва
44.МСФО IAS38 «Нематериальные активы»: порядок учета, раскрытие информации.
IAS38 определяет правила признания, оценки и раскрытия информации в отношении НМА.
НМА- это идентифицируемый неденежный актив, не имеющий физической формы.
Идентифицируемость означает отделимость, т.е. когда конкретный актив можно отдельно от других активов продать, сдать в аренду, передать в пользование, обменять.
Критерии признания: существует достаточная вероятность в получении будущих экономических выгод от использования этого актива; себестоимость актива можно надежно оценена.
Не признаются НМА: внутренне созданные торговые марки, деловая репутация, затраты на исследование.
IAS38 рассматривает несколько вариантов оценки НМА:
1.приобретение НМА как отдельная покупка (оценивается по справедливой стоимости с учетом прямых расходов, в случае отсрочки платежа- первоначальная стоимость определяется исходя из дисконтированной стоимости);
2.приобретен в виде госсубсидии (исходя из требований IAS20 или справедливой стоимости или номинальной стоимости);
3.приобретен путем обмена (оценивается по справедливой стоимости полученного объекта или переданного актива);
4.внутренне созданные НМА (кроме торговых марок, внутреннего гудвила и научного исследования) оцениваются в зависимости от соблюдения критериев капитализации затрат на разработку и внедрение научных исследований.
Прямые затраты капитализируются при соблюдении условий: техническая осуществимость проекта, компания намерена осуществить проект, существуют признаки использовать или продать актив, у компании достаточно ресурсов для завершения проекта, может продемонстрировать способность получения экономических выгод, возможность корректно оценить затраты с проектом, покупка активов как часть объединения бизнеса в соответствии с IFRS 3 «Объединение бизнеса».
Гудвил- отдельный объект учета НМА, определяется при приобретении бизнеса и рассчитывается как справедливая стоимость инвестиций за минусом доли справедливой стоимости чистых активов приобретаемой компании на дату покупки.
IAS38 определяет, что компания должна выбрать одну из моделей учета для каждого вида НМА:
1.первоначальная стоимость за минусом амортизации и убытка от обесценения;
2.переоцененная стоимость: возможен при наличии активного рынка.
НМА делят на 2 группы:
1.активы с конечным сроком использования (начисляется амортизация, в предположении, что ликвидационная стоимость равна 0);
2.неограниченный срок использования (не начисляется амортизация, но компания обязана оценивать данный актив как минимум на ежегодной основе на предмет обесценения в соответствии с IAS36).
Не подлежат амортизации НМА, неготовые к использованию, и гудвил (ПБУ 14), они ежегодно тестируются на обесценение.
В соответствии с IAS38 подлежат раскрытию в БО: срок полезной службы, метод применяемой амортизации, сумма накопленной амортизации, убытки от обесценения, сведения об НМА, права на которые ограничены.
46.МСФО IAS40 «Инвестиционная собственность»: порядок учета и оценки финансовых инструментов.
IAS40 раскрывает методы оценки, признания, раскрытия информации об инвестиционной собственности, не применяется в отношении прав на полезные ископаемые.
Инвестиционная собственность- это недвижимое имущество (земельные участки, здания), которым владеет организация (собственник или арендатор по договору финансовой аренды) с целью сдачи в аренду или получения дохода от прироста стоимости капитала.
Объект инвестиционной собственности должен первоначально оцениваться по себестоимости, включая все затраты по сделке. Инвестиционная собственность признается в БУ и БО при соблюдении 2 общих критериев признания. Последующая оценка инвестиционной собственности является элементом учетной политики, при этом компания может выбрать один из 2 вариантов: по справедливой стоимости, по первоначальной стоимости (себестоимости) в соответствии с IAS16.
Компания обязана на конец каждого финансового года определять справедливую стоимость объекта инвестиционной собственности, а любые доходы и расходы, возникающие в связи с изменением справедливой стоимости необходимо относить на прибыль или убыток того периода, в котором имели место. Справедливая стоимость инвестиционной собственности определяется рыночными условиями.
Если компания установит, что справедливая стоимость не определяется надежно, то она должна оценить объект по себестоимости в соответствии с IAS16, при этом ликвидационная стоимость такого объекта признается равной 0.
Стандарт поощряет определения справедливой стоимости с использованием услуг независимого оценщика.
IAS40 устанавливает следующие требования к раскрытию информации в БО:
1.модель учета, применяемая организацией (по справедливой стоимости или себестоимости);
2.способ оценки справедливой стоимости (профессиональная оценка или отсутствие);
3.суммы признанные в качестве прибыли или убытка от использования инвестиционной собственности (доход от аренды, обслуживание, ремонт);
4.если учитывается по себестоимости, то указывается метод начисления амортизации, срок полезного использования объекта, справедливая стоимость инвестиционной собственности.
47.МСФО IAS41 «Сельское хозяйство»: порядок учета, раскрытие информации.
Применяется для учета биологических активов, с/х-ой продукции только в момент ее сбора, государственных субсидий.
IAS41 не применяется к с/х-ой земле и НМА, связанных с с/х-вом.
Биологический актив- это животное или растение, контролируемое компанией в результате прошлых событий.
Биотрансформация- это процессы роста, производства, воспроизводства, в результате которых в биологическом активе происходят качественные или количественные изменения биологического актива, а также производство с/х продукции или новых биологических активов того же вида.
С/х-ая продукция- продукция, полученная от биологических активов компании и предназначенная для продажи и дальнейшей переработке.
Сбытовые расходы включают в себя комиссии брокерам, сборы гос.органов и транспортные налоги.
Критерии признания биологических активов:
1.предприятие контролирует актив в результате прошлых событий;
2.существует высокая вероятность получения будущих экономических выгод;
3.справедливую или фактическую стоимость актива можно надежно измерить.
3дополнительных критерия признания актива в качестве биологического:
1.растения и животные должны быть живыми и пригодными для дальнейшей биотрансформации;
2.изменения в состоянии актива должны быть управляемыми, т.е. приводить к осуществлению определенной деятельности;
3.должна существовать основа для оценки происходящих изменений в состоянии биологического актива.
Оценка биологического актива в момент первоначального признания и на каждую отчетную дату должна признаваться по справедливой стоимости за вычетом затрат на продажу. Эта стоимость определяется как цена на активном с/х рынке или цены последних сделок с аналогичными активами.
Изменение справедливой стоимости биологического актива может быть связана как с внешними факторами (изменение рыночной цены), так и с изменением состояния биологического актива.
48.МСФО IFRS1 «Первое применение МСФО».
Устанавливает порядок представления первой ФО компании, составляемой по МСФО.
Первая ФО по МСФО- это первый годовой комплект ФО, в отношении которого компания сделала заявление о соблюдении всех форм МСФО.
Дата перехода на МСФО- это начало самого раннего периода, в отношении которого ФО представлена сравнительная информация.
Для подготовки первой отчетности по МСФО компания должна:
1.сформировать учетную политику по МСФО, следует руководствоваться нормами всех стандартов и интерпретаций, действующих на отчетную дату. Учетная политика должна применяется в отношении всех периодов, представленных в отчетности).
2.подготовить входящий баланс на дату перехода на МСФО.
IFRS1 устанавливает, что при подготовке входящего баланса компания должна произвести обязательные корректировки:
1.признать все активы и обязательства, подлежащие признанию по МСФО;
2.исключать все активы и обязательства, не подлежащие признанию в соответствии с МСФО;
3.реклассифицировать статьи активов, обязательств и капитала в отчете о финансовом положении в соответствии с МСФО;
4.произвести оценку всех активов и обязательств в соответствии с требованиями МСФО.
IFRS1 устанавливает конкретные случаи, когда компания может не применять требования МСФО ретроспективно.
Существуют обязательные исключения и добровольное неприменение требований стандартов при формировании первой ФО:
1.прекращение признания финансовых инструментов и обязательств;
2.учет при хеджировании финансовых инструментов;
3.признание активов, предназначенных для продажи и прекращения деятельности.
50. МСФО 3 (IFRS3) «Объединение бизнеса»
С 2005г. IFRS 3 устанавливает, что объединение бизнеса всегда отражается в качестве покупки одной компании другой компанией, даже в тех случаях когда происходит фактически слияние 2х разных компаний. Обычно покупателем является сторона, которая приобрела контроль над чистыми активами др.стороны. При этом покупатель учитывает приобретаемые идентифицируемые активы и обязательства, приобретённой компанией по их справедливой стоимости на дату покупки, а также учитывая гудвил, который в последующем тестируется на обесценении. Контроль получает та из объединяющих компаний, которая получает более половины голосующих акций.
IFRS3 устанавливает порядок определения стоимости объединения бизнеса. Если оплата производится денежными средствами, то стоимость объединения бизнеса определяется как справедливая стоимость приобретённых активов и признанных обязательств в связи с покупкой. С 1 июля 2009г. затраты по объединению бизнеса не включаются расходы, непосредственно связанные с операциями по объединению бизнеса. Эти затраты учитываются в качестве текущих расходов в отчетности приобретающих компаний.
Если при приобретении бизнеса предусматривается отсрочка платежа, то стоимость приобретаемого бизнеса определяется исходя из дисконтированной стоимости. Если приобретение происходит путём обмена на акции, то рыночная стоимость котируемых акций приобретающей компании на дату обмена является наилучшим подтверждением справедливой стоимости бизнеса. При этом затраты, связанные с выпуском эмиссии не включаются в стоимость приобретённого бизнеса.
Если при приобретении бизнеса возникает отрицательный гудвил (если справедливая стоимость инвестиций ниже, чем справедливая стоимость чистых активов), то необходимо проверить правильность оценки расходов по объединению бизнеса, а также проверить справедливую стоимость идентифицированных приобретаемых активов. Если превышение справедливой стоимости приобретённых чистых активов на справедливую стоимость инвестиций сохраняется, то компания обязана немедленно признать отрицательный гудвил в качестве дохода, формирующего финансовые результаты отчётного года.
IFRS3, IAS27, консолидация- это замещение первоначальной стоимости инвестиций ФО материнской компании тем, что инвестиция реально представляет:
1.долю материнской компании в чистых активах дочерней компании на дату отчетности;
2.остаток гудвила, возникший на дату покупки с учетом обесценения;
3.включение в состав нераспределенной прибыли группы доли материнской компании в приращении нераспределенной прибыли в дочерней компании с даты покупки до даты отчетности.
Общие правила консолидации следующие:
1.в консолидированном отчете о финансовом положении в качестве акционерного капитала всегда отражается акционерный капитал материнской компании;
2.первоначальная стоимость инвестиций, показанная в индивидуальном отчете материнской компании отражается в консолидированном отчете о финансовом положении как остаток гудвила в активах и как доля меньшинства в капитале;
3.активы и обязательства группы определяются путем простого сложения активов и обязательств материнской компании и дочерней компании;
4.нераспределенная прибыль группы определяется на основании специального расчета. При этом, если приобретение компании осуществляется в середине финансового года, то предполагается, что прибыль дочерней компании нарастает равномерно в течении отчетного года.
Консолидированная ФО должна составляться на основе единой учётной политики.
52.МСФО IFRS5 «Выбытие внеоборотных активов, предназначенных для продажи, и прекращенная деятельность».
IFRS5 вступил в силу с 01.01.2005 и был разработан в рамках конвергенции со стандартами ГААП США. IFRS5 определяет понятие внеоборотных активов, предназначенных для продажи, содержит требования к представлению и раскрытию информации о прекращенной деятельности.
Внеоборотные активы, предназначенные для продажи- это долгосрочный актив, балансовая стоимость которого для компании будет возмещена, главным образом, посредством операций по его продаже, а не от дальнейшего использования.
IFRS5 устанавливает единые критерии признания в отношение активов, предназначенных для продажи:
1.актив должен быть готов к продаже немедленно в его нынешнем состоянии;
2.сделка по продаже актива высоко вероятна, т.е. существует план продажи, актив готов к продаже, идёт активный поиск покупателя и актив предлагается по разумной цене;
3.высока вероятность того, что актив будет продан в течение 12 месяцев после принятия решения о его продаже и классификации актива в качестве предназначенного для продажи;
4.отказ от плана продажи маловероятен.
Внеоборотные активы, предназначенные для продажи, оцениваются по наименьшей из 2 величин: текущая балансовая стоимость, справедливая стоимость за минусом затрат на продажу. Внеоборотные активы, предназначенные для продажи не амортизируются.
Если предполагается, что продажа произойдёт по истечении срока, превышающего 1 год, то затраты на продажу должны оцениваться по дисконтированной стоимости. В результате оценки внеоборотных активов по справедливой стоимости возможно начисление резерва под обесценение. Восстановление этого резерва возможно только в пределах сумм накопления убытков от обесценения.
Стандарт определяет, что внеоборотные активы, предназначенные для продажи, должны отражаться в балансе отдельно. Обязательства реализационной группы также должны быть представлены отдельно от других обязательств.
Прекращенная деятельность- это компонент (составная часть) компании, которая либо выбыл, либо классифицирован как предназначенный для продажи.
В ФО в отношении прекращения деятельности компания обязана представлять в отчёте о совокупном доходе отдельной строкой прибыль (убытки) от прекращенной деятельности, а также прибыль (убыток) от выбытия активов, предназначенных для продажи, которые относятся к этой прекращённой деятельности.
Общая сумма прибыли (убытка) по прекращённой деятельности подлежит раскрытию либо в пояснительной записке, либо в отчёте о совокупном доходе в разрезе следующих показателей: выручка, расходы, прибыль до налогообложения.
53.МСФО IFRS6 «Разведка и оценка месторождений полезных ископаемых».
IFRS6 применяется при учете понесенных затрат, связанных с разведкой и оценкой.
Предприятие не должно применять IFRS6 при учете затрат, понесенных им:
1.до начала работ по разведке и оценке запасов полезных ископаемых, таких как затраты, понесенные до получения предприятием юридических прав на производство разведочных работ на определенной территории;
2.после того, как стали очевидными техническая осуществимость и коммерческая целесообразность добычи полезных ископаемых;
Предприятие должно разработать политику, определяющую состав затрат, которые признаются в качестве активов, связанных с разведкой и оценкой, и последовательно применять эту политику. При определении такой политики предприятие должно учитывать, до какой степени затраты могут быть связаны с обнаружением конкретных запасов полезных ископаемых.
Затраты, относящиеся к разработке запасов полезных ископаемых, не должны признаваться в качестве активов, связанных с разведкой и оценкой.
Предприятие должно классифицировать активы, связанные с разведкой и оценкой, как материальные или нематериальные в зависимости от характера приобретенных активов и последовательно применять принятую классификацию.
Активы, связанные с разведкой и оценкой, должны быть проверены на обесценение, если факты и обстоятельства позволяют предположить, что балансовая стоимость активов, связанных с разведкой и оценкой, превышает возмещаемую стоимость.
Предприятие должно раскрывать информацию, определяющую и объясняющую суммы, признанные в ФО, которые возникли в результате разведки и оценки запасов полезных ископаемых.
Предприятие должно раскрывать следующую информацию:
1.учетную политику предприятия в отношении затрат, связанных с разведкой и оценкой, включая признание активов, связанных с разведкой и оценкой;
2.суммы активов, обязательств, доходов и расходов, а также движения денежных средств от операционной и инвестиционной деятельности, возникающие в результате разведки и оценки запасов полезных ископаемых.
55.МСФО IFRS8: «Операционные сегменты»
Предприятие должно раскрывать информацию, позволяющую пользователям его ФО оценить характер и финансовые последствия деятельности, которую ведет предприятие, и экономической среды, в которой оно ведет свою деятельность.
IFRS8 распространяется на отдельную или индивидуальную ФО предприятия, консолидированную ФО, инструменты которого обращаются на открытом рынке.
Операционный сегмент- это компонент предприятия:
1.который задействован в деятельности, от которой оно может генерировать доходы и нести расходы;
2.операционные результаты которого регулярно рассматриваются руководителем предприятия, отвечающим за операционные решения, чтобы принять решения о ресурсах, которые должны быть распределены на сегмент, и оценить результаты его деятельности;
3.в отношении которого имеется дискретная финансовая информация.
Операционный сегмент может осуществлять такие виды деятельности, которые пока не приносят дохода.
Два или более операционных сегмента могут быть агрегированы в один операционный сегмент (сегменты обладают схожими экономическими особенностями: характер продуктов и услуг; процессов производства).
Предприятие должно раскрывать следующую общую информацию:
1.факторы, используемые для идентификации отчетных сегментов предприятия, включая базис предприятия;
2.виды продуктов и услуг, приносящие доход каждому отчетному сегменту.
Предприятие должно отражать в отчетности:
1.оценку прибыли или убытка, а также совокупные активы по каждому отчетному сегменту.
2.оценку обязательств по каждому отчетному сегменту, если такая сумма регулярно представляется на рассмотрение руководителю, принимающему операционные решения.
3.показатели по каждому отчетному сегменту: доходы, полученные от внешних клиентов; доходы от операций с другими операционными сегментами того же предприятия; процентный доход и расход; износ и амортизация; существенные статьи дохода и расхода; доля предприятия в прибыли или убытке ассоциированных предприятий и совместной деятельности, учет которых ведется по методу долевого участия; расход или доход по налогу на прибыль; существенные неденежные статьи кроме износа и амортизации.
4.доходы от внешних клиентов по каждому продукту и услуге, или группе схожих продуктов и услуг, кроме случаев, когда необходимой информации нет в наличии, а затраты на её разработку были бы чрезмерно высокими, в случае чего необходимо раскрыть данный факт.
5.информация о степени своей зависимости (более 10%) от основных клиентов.
Учет хеджирования.
Хеджирование (страхование рисков)- это договор, по которому стороны обмениваются рисками, защищая свои хеджируемые статьи.
Инструмент хеджирования- это отношение изменений стоимости инструмента хеджирования к изменению стоимости хеджируемой статьи при условии, если она составляет более 80%.
IAS39 определяет 3 типа хеджирования:
1.хеджирование денежных потоков, т.е. хеджирование убытков от изменений денежных потоков, которые относятся к конкретному риску, связанному с признанным в балансе активом или обязательством или с ожидаемой сделкой (покупкой или продажей);
2.хеджирование справедливой стоимости- это хеджирование убытков от изменений справедливой стоимости, признанного актива или обязательства, которое оказывает влияние на прибыль отчетного периода;
3.хеджирование инвестиций в зарубежную деятельность.
Зарубежная деятельность- это зарубежное производство, деятельность которого не является неотъемлемой частью деятельности отчитывающейся компании. Этот тип хеджирования аналогичен хеджированию денежных потоков с учетом отражения всех курсовых разниц при пересчете ФО зарубежной компании в валюту отчетности материнской компании.
Специальный учет при хеджировании применяется только тогда, когда выполняются условия:
1.задачи управления рисками и их стратегическое осуществление детально прописано во внутренних документах компании;
2.ожидается, что хеджирование окажется более эффективным инструментом;
3.эффективность хеджирование может быть надежно оценена;
4.при хеджировании денежного потока высока вероятность совершения сделки;
5.финансовый инструмент с самого начала должен быть признан как инструмент хеджирования.
Учет хеджирования денежных потоков означает что прибыли и убытки от этих операций отражаются на счетах капитала в том случае, если хеджирование признается эффективным. Неэффективная часть хеджирования списывается на финансовые результаты в текущем периоде, если инструментом хеджирования является дериватив.
IAS32,39 IFRS7 требуют раскрытия информации в отчетности о различных типах рисков (кредитные риски, процентные риски, валютные риски, риски ликвидности). Следует раскрыть информацию о характере хеджированных рисков, об инструментах хеджирования и хеджированных статьях.
58.МСФО IAS31 «Совместная деятельность»
Посвящен вопросам учета и отчетности совместной деятельности, причем конкретная юридическая форма или структура совместной деятельности не имеет значения, т.к. ни один из участников не имеет единоличного контроля.
Совместная деятельность- это всегда договор, по которому 2 или более сторон осуществляют экономическую деятельность при условии совместного контроля над ней.
3 основных вида совместной деятельности: совместно контролируемые операции; совместно контролируемые активы; совместно контролируемые компании.
Совместно контролируемые операции- это когда 2 или более участника решают объединить свои операционные ресурсы и опыт для достижения единой цели. При этом каждый из участников использует свои ОС, несет собственные обязательства, создает собственные запасы, несет свои затраты. Выручка от совместно контролируемых операций, прибыль и убытки распределяются в соответствии с фактически понесенными затратами. Полученная выручка у каждого участника отражается: Дт ДС Кт выручка; Кт Расчеты по совместной деятельности.
Совместно контролируемые активы- договор предполагает не только наличие совместного контроля за деятельностью, но и совместное владение участниками одним или несколькими активами, внесенными или приобретенными в интересах совместной деятельности и предназначенный для достижения ее целей.
При осуществлении совместно контролируемых операций и активов создание юридического лица не обязательно. Отдельная ФО по совместной деятельности не готовится. У каждого участника ведется счет «совместная деятельность», а прибыль и убыток распределяется в соответствии с договором.
Совместно контролируемые компании- создание отдельного юридического лица, которое владеет активами совместной деятельности, контролирует их, принимает обязательства, несет расходы и получает прибыль. Может заключать договор от своего имени. Каждый участник совместной компании имеет право на часть результатов ее деятельности. В отчете о финансовом положении каждый участник совместной компании отражает инвестиции по себестоимости в совместной деятельности. Совместно контролируемая компаний представляет собственную ФО.
В консолидированной отчетности участника совместной деятельности могут быть использованы 2 метода консолидации: метод пропорциональной консолидации и метод долевого участия.
При пропорциональной консолидации инвестиции в совместную компанию замещаются на:
1.долю в чист активах совместной компании на дату отчетности;
2.остаток гудвила, возникший на дату покупки;
3.нераспределенная прибыль группы, которая включает долю группы инвестора в приращении нераспределенной прибыли совместной компании с даты покупки.
В консолидированной отчетности о финансовом положении суммируются все активы и обязательства в своей доле. В консолидированном отчете о совок доходе и расходе суммируются также в своей доле. Корректировки, которые необходимы при внутригрупповых операциях также осуществляются в доле, приходящейся на совместную компанию.