Финансовый контроль 17-19 веков
В этот период происходит формирование двух систем организации финансового контроля на государственном уровне: англосаксонской (вестминстерской) и романогерманской (французской). Если в англосаксонской модели контролирующие государственные финансовые органы лишь осуществляют различные виды контроля и подготавливают по ним отчет, а вопрос о санкциях является прерогативой административных или судебных органов власти, то французская модель предусматривает возможность предоставления отдельным контрольным органам некоторых судебных функций в определении виновности лиц в финансовых нарушениях (а соответственно и права расследования), в требовании возмещения ущерба и т.д.
В некоторых государствах Германии аудиторами назывались ранние молодые правоведы, которые присутствовали при производстве дел для приобретения в них навыка и опытности, вели документацию судебных заседаний, но никакого права голоса не имели.
Во Франции, во время Второй империи, такие аудиторы (auditeurs) присутствовали в заседаниях государственного совета, и из них выходили административные чиновники
высшего разряда.
Аудиторами назывались еще во Франции, Англии, Италии и
некоторых других государствах заседателями судов, которые выслушивали
тяжущихся, производили следствия, а иногда принимали отчеты от опекунов.
Но чаще всего звание аудиторов присваивается лицам, занимающим должности в военных судах. Так, при военных судах во Франции состоял Auditeur - лицо,
получившее специально юридическое образование, на обязанности которого
лежат руководство технической стороной процесса, но которое не облечено
ни судейской, ни прокурорской властью. В Германии Generalauditor стоял
во главе всего военносудного управления.
Именно романогерманская модель была положена в основу реформа Петра 1 в России.
Впервые институт аудиторов в российской армии упоминает воинский устав 1698 г. и краткий артикул 1706 г.[7]. Штатами от 19 февраля 1711 г. в армии было установлено 17 высших и 75 низших аудиторских должностей. Аудиторы являлись советниками по вопросам права строевых офицеров, составлявших военный суд; следили за соблюдением в судах законов и правил судопроизводства; руководили судебными заседаниями и движением дел. В полковых судах на аудиторов возлагались и секретарские обязанности.
«Армейская» прописка государственных аудиторов объясняется структурой бюджета страны в то время. Так, в 1701 году доля расходов на армию и флот в бюджете составляла 78%, в 1725 году - 64%. Таким образом, контроль за военными расходами в эпоху Петра I означал контроль за большей частью бюджета.
По Воинскому уставу Петра I от 30 марта 1716 г. аудиторские должности были разделены на Генерал-аудитора, генерал-аудитор-лейтенанта и обер-аудиторов (Соответствовал старшему и младшему помощники Генерал-аудитора), бригадных и полковых аудиторов.
Генерал-аудитор по воинскому уставу 1716 г. должен был быть сведущим в военном и общем праве; «осторожный и благой совести человек», так как на суде «конечное и последнее заключение от него зависит и он должен в сомнительных случаях генералитету и прочим офицерам изъяснять, что все народные права и военные артикулы о том гласят, никому не похлебствовать и не обращать внимания на знатность особы судимой». В военное время при сформировании отдельных армий или отрядов при их штабах учреждались должности особых Генерал-аудиторов.
Идея создания специального заведения "для образования военных законоведов" и ее практическая реализация принадлежит Петру I. 11 апреля 1719 г. его особым "Высочайшим Указом" повелевалось: "для науки аудиторских дел взять в Военную коллегию из шляхтских недорослей (юнкеров) двадцать человек добрых и молодых, грамоте и писать умеющих".
Одновременно с решением "об учреждении школы для науки аудиторских дел" распоряжением Петра I были посланы за границу несколько шляхетских детей "для обучения юриспруденции".
Служебное положение аудиторов в России первоначально было почетным: высшие аудиторские чины приравнены к высшим военным должностям, а низшие наравне с капитанами числились в полковом штабе. Однако, в 1720 году Петр I учредил специальный контрольный орган по управлению финансами - Ревизион-коллегию, и по армейским штатам 1720 г. Генерал-аудиторы были понижены до подполковников.
По воинскому уставу Павла I 1797 г. аудиторы были переведены в гражданские чины. Генерал-аудитор стал главой целого ведомства - Генерал-аудиториата. Подчиненный непосредственно императору, он представлял ему на конфирмацию наиболее важные и крупные дела, а также дела об офицерах и нижних чинах из дворян. Устав 1797 г. предусматривал в военное время должность полевого Генерал-аудитора с аналогичными функциями и учреждение при нем полевого Генерал-аудиториата.
27 января 1812 г. Александр I утвердил новую организацию Военного министерства. Вместо Генерал-аудиториата был создан Аудиторский департамент, а Генерал-аудитор, как директор департамента, подчинен непосредственно военному Министру.
10 ноября 1832 г. в Петербурге было создано специальное военно-юридическое учебное заведение - Аудиторская школа, предназначенная "снабжать военно-сухопутное и морское ведомство аудиторами, соответственно обязанностям сего звания". В 1846 году школа переименована была в Аудиторское училище, которое находилось под главным начальством военного министра и в ведении управления училищ военного ведомства, имело целью образование аудиторов для военно-сухопутных и морского ведомств[8]. Из предметов специально юридических особенное внимание обращалось на историю законодательства в России, на изучение военных законов и военного судопроизводства. Для практического ознакомления воспитанников с их будущею деятельностью доставлялись в училище из аудиториатского департамента решенные военно-судные дела по назначению генерал-аудитора. В 1866 г. при училище открыты офицерские классы, переименованные в 1867 г. в Военно-юридическую академию.
После проведения в России военно-судебной реформы 1867 г. аудиторский департамент был преобразован в Главное военно-судное управление, а должность аудитора была упразднена.
В этот период в Европе особо бурно идет процесс формирования негосударственного, коммерческого (за плату со стороны проверяемых) финансового контроля.
В 17-18 веках Англия становится самой мощной державой, «владычецей морей». Промышленная, а затем буржуазная революция приводят к созданию в Англии уникальных для того времени условий: потребности в крупном капитале со стороны промышленности и множеством мелких буржуа, обладающих свободным, но небольшим в отдельности капиталом. Для соединения спроса и предложения возрастает интерес к известной еще со времен римского права форме открытого общества, именуемого сегодня акционерным.
Развитие акционерных обществ привело к потребности в удостоверении надежности общества со стороны инвесторов с целью сохранности капитала, а со стороны самого общества –с целью привлечения большего количества инвесторов. Эта ситуация подхлестнула развитие уже сложившейся к тому времени профессии аудитора, как одного из предпринимательских видов деятельности.
В XVII-XIX ст., когда финансовые кризисы превратились в актуальную проблему, коммерческий аудит стал развиваться более активно. Как следствие кризисов увеличивалось количество обанкротившихся предприятий, которое повышало спрос на бухгалтеров-экспертов, которые бы защищали интересы вкладчиков. Фактическая работа аудитора состояла в контроле за правильностью ведения бухгалтерского учета и составления отчетности. После окончания кризиса началось стремительное развитие акционерных обществ. Заинтересованные лица стали требовать достаточного для принятия решений объема информации, которая содержалась и годовых отчетах, и обязательного оповещения этих отчетов и выводов аудиторов.
Первым документально зафиксированным случаем проведения независимого аудита спекулятивной деятельности акционерных обществ считается крах "Южноморской Компании" в Великобритании в 1720 году. Это событие в истории известное как "Южноморской пузырь". Когда выяснилось, что директорат компании несостоятелен выполнить взятые обязательства по уплате дивидендов, ни выкупить выпущенные в биржевое обращение акции, в дело вмешались государственные органы, которыми был предназначен бухгалтер Чарльз Снел для независимой дополнительной проверки вспомогательных учетных записей этой компании.
В этот же период с целью предотвращения недобросовестных соглашений, была начата практика государственного регулирования профессиональной деятельности учетных работников. Важным достижением стало признание на государственном уровне необходимости проведения независимого анализа счетов больших и малых предприятий. Снова же таки первым в сфере законотворчества выступило правительство Великобритании. В 1720 г. парламент этой страны принял "Акт о Мыльном пузыре", который запрещал корпоративную форму предпринимательской деятельности и единой возможной признавал партнерство. Лишь в 1825 г. акт было упразднено под давлением общественности.
Первый дошедший до нас опубликованный документ о независимых аудиторах относится к началу ХVIII в. ("An accounting report about 1721"). Уже в те времена в Лондоне практиковало небольшое число аудиторов-профессионалов. В адресной книге за 1799 г. указано 11 лиц и фирм, заявленных в качестве аудиторов. В 1822 г. их было 73.
С 1844 г. в Великобритании вышла серия законов о компаниях, в соответствии с которыми их руководители были обязаны один раз на протяжении года предоставлять акционерам подписанный ними балансовый отчет предприятия и приглашать независимого бухгалтера (аудитора) для проверки и подтверждения отчетности перед акционерами.
Возникновение аудита, таким образом, связано с разделением интересов тех, кто непосредственно занимается управлением хозяйствующей организацией, и тех, кто вкладывает деньги в ее деятельность (собственники, акционеры, инвесторы).
Свое юридическое начало история коммерческого аудита берет в 1853 г., когда в столице Шотландии Эдинбурге был официально учрежден Эдинбургский институт аудиторов.
Опыт Англии в развития аудита имел большое влияние на другие страны и прежде всего на США. Аналогичные законы про обязательный независимый аудит позднее были принятые во Франции (1867 год) и США (1887 год).
В США практика аудита была основана специалистами, получившими образование и прошедшими практическую школу в Великобритании. В 1887 г. была образована Ассоциация аудиторов Америки, а в 1896 г. в штате Нью-Йорк аудиторская деятельность была регламентирована законодательно. В частности, уже тогда должность аудитора мог занимать только дипломированный бухгалтер, сдавший экзамен по специальности в Нью-Йоркском университете и получивший специальную лицензию на право заниматься аудиторской деятельностью. К 1908 г. Ассоциация аудиторов Америки насчитывала свыше 340 членов из 25 штатов. В настоящее время в США зарегистрировано свыше 100000 независимых дипломированных бухгалтеров-аудиторов.