ПРЕДМЕТ, ОБ'ЄКТИ І МЕТОД АУДИТУ
За змістом аудит як одна з форм фінансового контролю включає експертну оцінку фінансово-господарської діяльності підприємства за даними бухгалтерського фінансового обліку, фінансової звітності, а також надання аудиторських послуг і пов'язаних із ними експертиз, консультацій з питань бухгалтерського фінансового і управлінського обліку, фінансової звітності, оподаткування, аналізу господарської діяльності, фінансів, управління трудовими ресурсами та інших видів економіко-правового забезпечення підприємницької діяльності юридичних і фізичних осіб.
Аудит спрямований на регулювання процесу відтворення суспільне необхідного продукту. Він вивчає продуктивні сили і виробничі відносини на всіх стадіях розширеного відтворення (виробництво, розподіл, облік і споживання) суспільне необхідного продукту з метою виявлення суперечностей та їх своєчасного регулювання з боку суспільства.
На стадії виробництва аудит досліджує ефективність використання праці, її предметів і засобів, відповідність їх чинному законодавству і нормативно-правовим актам. При цьому вивчаються організація виробництва, прогнозування, ефективність праці, витрачання коштів на її оплату, а також дотримання технологічної і трудової дисципліни, раціональність використання робочого часу, експлуатації машин і механізмів та предметів праці як в окремій галузі, так і в народному господарстві України в цілому.
Отже, до предмета аудиту залучаються всі стадії процесу відтворення суспільне необхідного продукту та їх нормативно-правове регулювання.
На стадії розподілу суспільне необхідного продукту аудит спрямований на перевірку його використання з метою задоволення потреб суспільства, тобто на відшкодування витрат використаних засобів виробництва, розподіл і перерозподіл створеного продукту. На цій стадії предмет аудиту поширюється на всі ланки народного господарства.
На стадії обміну суспільне необхідного продукту предмет аудиту включає договірні відносини, операції щодо збуту і заготівель, розрахунків і задоволення попиту на необхідні товари народного споживання. Отже, на стадії обміну перевірці підлягають всі форми обороту суспільно необхідного продукту відповідно до законів ринкової економіки.
На стадії споживання суспільне необхідного продукту (завершальній стадії) аудит перевіряє виробниче споживання, пов'язане з відновленням і розширенням виробничих фондів і задоволенням суспільних потреб. Тут аудит виявляє диспропорції в задоволенні потреб населення і суперечності, викликані порушенням нормативно-правових актів у процесі задоволення особистих потреб.
Таким чином, предметом аудиту є процес розширеного відтворення суспільне необхідного продукту, достовірність відображення його в системі бухгалтерського обліку і звітності, а також дослідження ефективності ділової активності з дотриманням чинного законодавства.
Іншими словами, предметом аудиту є стан економічних, організаційних, інформаційних та інших характеристик системи, що перебуває у сфері аудиторської оцінки.
Предмет аудиту має багато спільного з предметом економічного аналізу, ревізії і судово-бухгалтерської експертизи.
Об'єкти аудиту. Предмет аудиту конкретизується його об'єктами. Об'єктами аудиту є юридичні й фізичні особи, при цьому перевірці підлягають окремі господарські засоби і процеси, сукупність яких характеризує виробничу і фінансово-господарську діяльність підприємств і окремих посадових осіб за відповідний період, що складає поняття об'єктів контролю. До об'єктів можна віднести й економічні процеси, матеріально-технічне постачання, виробництво, збут продукції, продуктивність праці, собівартість, прибуток тощо.
Є складні й прості об'єкти дослідження. До простих належать об'єкти, які містять декілька елементів. Наприклад, товарна продукція є простим об'єктом для контролю, але їй притаманні такі елементи: якість, асортимент, конкурентоспроможність на ринку, естетична привабливість тощо. До складних належать об'єкти з невизначеною структурою, яка підлягає дослідженню. Наприклад, автоматизацію технологічного процесу відносять до складних об'єктів аудиту, на вході яких відомі затрати на впровадження, а на виході - вироблена продукція. Але ті елементи, які характеризують її, тобто фактори, що впливають на результативні показники (ефективність нової техніки), можна встановити при подальшому дослідженні із застосуванням методів економічного аналізу.
Таким чином, предмет аудиту має свою конкретизацію в об'єктах, що характеризуються контролюючими параметрами.
Метод аудиту. Метод аудиторської діяльності сформувався в системі прикладних економічних наук, крім того, він характеризується використанням загальнонаукових методів дослідження, що ґрунтуються на філософських принципах.
Метод (від гр. methodos - дослідження) - це прийом дослідження, який визначає підхід до об'єктів, що досліджуються, тобто шлях наукового пізнання і встановлення істини.
Загальнонауковими методами є: аналіз і синтез, Індукція і дедукція, аналогія і моделювання, абстрагування і конкретизація, системний аналіз, функціонально-вартісний аналіз тощо.
Аналіз - це метод дослідження, який стосується вивчення предмета шляхом розчленування його на складові, кожна з яких аналізується (вивчається) окремо в рамках одного цілого (аудит фінансово-господарської діяльності підприємства).
Синтез (від гр. sinthesis - сполучення, поєднання, складання) - метод дослідження об'єкта в його цілісності, в єдності його частин (аудит виконання договорів на постачання товарно-матеріальних цінностей).
Індукція (від гр. induction - наведення) - метод дослідження, за яким загальний висновок складається на підставі ознайомлення не зі всіма ознаками, а лише з частиною їх, тобто способом виведення висновків від окремого до загального (аудит витрат обігу здійснюється насамперед за даними аналітичного обліку, а відтак - синтетичного обліку).
Дедукція (від лат. deduction - виведення) - метод дослідження, за якого спочатку вивчається стан об'єкта в цілому, а потім стан його складових елементів, тобто висновки роблять від загального до окремого (аудит фінансових результатів спочатку проводиться за даними синтетичного обліку, а потім - аналітичного обліку).
Аналогія - прийом наукових висновків, за допомогою якого досягається пізнання ознак суб'єктів на основі їх подібності з іншими. Метод аналогії, базуючись на подібності окремих сторін різних об'єктів, є основою моделювання.
Моделювання - спосіб наукового пізнання, який ґрунтується на заміні об'єкта, що вивчається, на його аналог, модель, що містить істотні прикмети оригіналу (наприклад, стандарти).
Абстрагування (від лат. abstrahere - відволікати) - прийом відволікання, способом абстракції переходять від конкретних об'єктів до загальних понять (за перевіркою стану збереження матеріальних цінностей на окремих складах, абстрагуючись, роблять висновки щодо гуртовні в цілому).
Конкретизація (від лат. concretus - густий, твердий) - дослідження стану об'єктів за певними конкретними умовами існування їх (виявлення нестач в окремих магазинах).
Системний аналіз - вивчення об'єкта як сукупності елементів, що утворюють систему. В аудиті системний аналіз передбачає оцінку поведінки об'єктів як системи з усіма факторами, що впливають на його функціонування. Він дає змогу застосувати системний підхід до оцінки виробничої і фінансово-господарської діяльності підприємства (аналіз систем для дослідження об'єктів за умов невизначеності).
Функціонально-вартісний аналіз - це вивчення об'єктів на стадії підготовки виробництва, що включає проектування і синтез складних систем у процесі дослідження їх функціонування (проектування й оцінювання економічної ефективності технологічних процесів тощо). Існують також власні методичні прийоми аудиту, які можна об'єднати в групи: органолептичні, розрахунково-аналітичні, документальні, узагальнення і реалізації результатів аудиту.
Органолептичні методи (від гр. organon - знаряддя, інструмент) - це інвентаризація, контрольні заміри, вибіркові й суцільні спостереження, технологічний та хіміко-технологічний контроль, експертизи, службові розслідування, експеримент.
Інвентаризація - перевірка стану об'єктів органолептичним способом, тобто перевірка наявності й стану об'єкта шляхом огляду, підрахунку, зважування, обміру тощо. Практично інвентаризація - це перевірка фактичної наявності запасів, сировини, готової продукції, товарів та інших цінностей, які зіставляються з даними бухгалтерського фінансового обліку і встановлюється результат - нестача, надлишок, пересортиця, природний убуток.
Контрольні замірювання робіт - прийом фактичного контролю за дотриманням норм витрачання сировини та матеріалів у виробництві, на будівництві, транспорті тощо.
Найчастіше контрольне замірювання застосовується для перевірки фактично виконаних і зданих за актом здавання-приймання будівельно-монтажних робіт (при цьому встановлюють економію або перевитрати будівельних матеріалів).
Вибіркові спостереження - прийоми статистичного спостереження якісних характеристик господарського процесу (при визначенні дефектів товарів, що надійшли в торгівлю).
Суцільні спостереження - прийоми статистичного спостереження фактичного стану об'єктів (хронометраж норм виробітку, використання робочого часу за звітний період).
Технологічний контроль - контроль якості продукції, її відповідності технічним умовам (контрольний запуск сировини і матеріалів у виробництво, що застосовується для перевірки оптимальності технології виробництва, обґрунтованості норм витрат матеріалів і повноти виходу готової продукції).
Хімічно-технологічний контроль - контроль якості сировини і матеріалів, що використовуються у виробництві продукції, а також якісних характеристик (способом лабораторного аналізу встановлюють і смакові якості продуктів харчування).
Експертизи - експертні оцінки, що застосовуються криміналістичними, судово-бухгалтерськими, товарознавчими та іншими експертизами, коли у складі аудиторів немає відповідних фахівців або коли за виявленими аудитом зловживаннями порушено кримінальну справу.
Службове розслідування - сукупність прийомів перевірки дотримання службовими особами і робітниками чи службовцями нормативно-правових актів (застосовується при вивченні порушення чинного законодавства).
Експеримент - науково поставлений дослід з метою аудиту для перевірки результатів процесів, що плануються або виконані (експеримент проводиться за чітко визначеними умовами, які дають змогу стежити за перебігом запланованого процесу).
Під час аудиту також використовують розрахунково-аналітичні методи (статистичні розрахунки, економіко-математичні методи, економічний аналіз тощо).
Економічний аналіз - це система прийомів для розкриття причинних зв'язків, що зумовлюють результати явищ і процесів (середні й відносні величини, групування, індексний метод, коефіцієнти автономії, довготермінового залучення коштів, маневрування власними коштами підприємства, нагромадження амортизації, реальної вартості основних засобів, коефіцієнти ліквідності (платоспроможності) тощо). Статистичні розрахунки застосовуються при потребі відтворення реальних кількісних відношень (за їхньою допомогою розраховуються коефіцієнти трудової участі членів бригади, коефіцієнти використання обладнання, ритмічність випуску продукції тощо).
Економіко-математичні методи застосовуються при визначенні впливу факторів на результати господарських процесів з метою їх оптимізації на стадії проектування (оптимізація маршрутів перевезення вантажів автомобільним транспортом тощо).
В аудиті також використовують документальні способи перевірки - дослідження документів, суцільне і несуцільне (вибіркове) спостереження, групування недоліків, формальну й арифметичну перевірку документів, нормативну (юридичну) оцінку документально оформлених господарських операцій, логічну перевірку, зустрічну перевірку, балансовий метод, порівняння, оцінку законності й обґрунтованості господарських операцій за даними кореспонденції рахунків бухгалтерського фінансового обліку тощо. При цьому джерелами інформації є: первинні документи, у тому числі технічні носії інформації, реєстри синтетичного й аналітичного бухгалтерського фінансового обліку (книги, журнали, оборотні відомості, нагромаджувальні й розроблювальні таблиці, Головна книга, оборотна відомість за синтетичними рахунками та ін.); фінансова, податкова, статистична й оперативна звітність тощо.
Дослідження документів - спосіб документальної перевірки достовірності й доцільності господарських операцій, відповідності їх законодавчим і нормативно-правовим актам.
При суцільному способі перевірці підлягають усі документи і записи у реєстрах бухгалтерського обліку та фінансової звітності (грошові документи і кошти, виписки з рахунків у банках, цінні папери і векселі, власний капітал, розрахунки за податками і платежами, доходи, товарні втрати і результати діяльності, фінансова звітність).
Несуцільне спостереження (вибіркова перевірка) характеризує всю сукупність одиниць за результатами обстеження певної її частини (вибіркової сукупності), відібраної випадковим чином за правилами наукової теорії вибірки.
Узагальнення і реалізація результатів аудиту - сукупність прийомів синтезування результатів аудиту і прийняття відповідних рішень щодо виправлення недоліків і запобігання їх повторенню в майбутньому (групування недоліків і правопорушень, економічне обгрунтування, систематизація недоліків у висновку аудитора, рішень за результатами аудиту).
Отже, метод аудиту - це сукупність прийомів і способів аудиту за процесами розширеного відтворення національного продукту і дотримання його законодавчого та нормативно-правового регулювання за умов ринкової економіки.
Контрольні запитання
1. Що таке аудит?
2. Коли розпочався розвиток аудиту в Україні?
3. Які перспективи розвитку аудиту в Україні?
4. Яка мета аудиту?
5. Які основні завдання аудиту?
6. Що розуміється під стандартами аудиту?
7. Що таке робочі стандарти аудиту?
8. Ким і коли затверджено національні нормативи аудиту, скільки їх є?
9. Що таке добровільний аудит?
10. Дайте характеристику обов'язкового аудиту.
11. Чим відрізняється внутрішній аудит від зовнішнього?
12. Що спільного в аудиту і ревізії?
13. Які відмінності між аудитом і ревізією?
14. Дайте визначення предмета аудиту.
15. Що належить до об'єктів аудиту?
16. Що таке метод аудиту?
17. Які методи належать до загальнонаукових методів аудиту?
18. Які Ви знаєте власні й методичні прийоми аудиту?
19. У чому полягає сутність інвентаризації?
20. У чому полягає сутність суцільного способу перевірки документів.
21. Які господарські операції підлягають суцільній перевірці?
Тема 2
ОРГАНІЗАЦІЯ АУДИТУ ТА ЙОГО НОРМАТИВНО-ПРАВОВЕ ЗАБЕЗПЕЧЕННЯ
2.1. Управління аудитом в Україні
2.2. Сертифікація аудиторської діяльності
2.3. Реєстр суб'єктів аудиторської діяльності
2.4. Професійна етика та правовий статус аудиторів і аудиторських фірм
2.1. УПРАВЛІННЯ АУДИТОМ В УКРАЇНІ
C:\Users\Boss\AppData\Local\My Documents\В БИБЛИОТЕКУ\enbv.narod.ru\enbv.narod.ru\text\Econom\audit\str\02.html - 123#123
Для усвідомлення сутності й логіки методів аудиту, технічних прийомів, ступеня старанності проведення аудиту слід також зрозуміти умови й організаційні рамки його здійснення.
Питання, пов'язані з роботою і професійним захистом аудиторів, регулюють Аудиторська палата України і Спілка аудиторів України. Організацію аудиту очолює Аудиторська палата України, яка відповідно до законодавства є неурядовим органом.
Аудиторська діяльність регулюється Законом України "Про аудиторську діяльність" від 22 квітня 1993 р. № 3125-ХІІ (зі змінами і доповненнями, внесеними Законами України від 14 березня 1995 р. № 81-95-ВР, від 20 лютого 1996 р. № 54/96-ВР. Цей Закон визначає правові засади здійснення аудиторської діяльності в Україні й спрямований на створення системи незалежного фінансового контролю з метою захисту інтересів власника. Положення цього Закону діють на території України і поширюються на всі господарські суб'єкти незалежно від форм власності та видів діяльності. Аудиторська діяльність включає в себе організаційне і методичне забезпечення аудиту, практичне виконання аудиторських перевірок та надання інших аудиторських послуг.
Аудиторські послуги надаються у формі аудиту, експертиз, консультацій із питань обліку, звітності, оподаткування, аналізу фінансово-господарської діяльності та інших видів економіко-правового забезпечення підприємницької діяльності фізичних та юридичних осіб. Прибуток (дохід) від аудиторської діяльності оподатковується згідно з чинним законодавством. Законом України "Про аудиторську діяльність" створено Аудиторську палату України, повноваження якої визначаються цим Законом та Статутом Аудиторської палати України (далі - АПУ).
Статут АПУ підлягає затвердженню двома третинами голосів від загальної кількості членів палати. АПУ здійснює сертифікацію суб'єктів, що мають намір займатися аудиторською діяльністю, затверджує програми підготовки аудиторів, норми і стандарти аудиту, веде реєстр аудиторських фірм тд. аудиторів, які одноособове надають аудиторські послуги. Затверджені АПУ норми і стандарти аудиту є обов'язковими для дотримання підприємствами, установами та організаціями.
АПУ створюється і функціонує як незалежний, самостійний орган на засадах самоврядування. Вона є юридичною особою, веде відповідний облік та звітність.
АПУ формується шляхом делегування до її складу п'яти представників від професійної громадської організації аудиторів України, по одному представникові від Міністерства фінансів України, Головної державної податкової адміністрації України, Національного банку України, Державного Комітету статистики України та Міністерства юстиції України. При цьому порядок делегування визначається, відповідно, з'їздом, правлінням, колегією або іншим керівним органом. Загальна кількість членів АПУ становить двадцять осіб.
АПУ створює на території України регіональні відділення, повноваження яких визначаються АПУ.
Ведення поточних справ АПУ здійснює Секретаріат, очолюваний завідувачем. Останній несе відповідальність за ефективне використання майна та коштів АПУ і створення сприятливих умов для виконання функціональних обов'язків її членами.
Термін повноважень членів АПУ не може перевищувати п'яти років, а членів АПУ першого скликання - відповідно, трьох років. Персональний склад АПУ підлягає щорічній ротації у кількості не менше трьох членів. Призначення нових членів АПУ замість вибулих здійснюється у встановленому порядку шляхом таємного анкетування аудиторів України. Всі рішення АПУ приймаються простою більшістю голосів за наявності двох третин її членів або шляхом письмового анкетування.
За рівності голосів перевага надається рішенню, за яке проголосував головуючий, котрий веде засідання АПУ і функції котрого виконують по черзі всі члени палати за алфавітним порядком їхніх прізвищ.
Члени АПУ виконують свої обов'язки на громадських засадах.
Матеріальні витрати на сертифікацію покриваються за рахунок осіб, які претендують на отримання сертифікатів у розмірах, визначених АПУ.
Аудитори або їх колективи мають право об'єднатися у громадську організацію - Спілку аудиторів України, що може відкривати місцеві осередки за наявності не менше п'яти аудиторів, котрі є членами Спілки. Спілка аудиторів України має право делегувати своїх представників до АПУ і достроково їх відкликати, а також може вносити на розгляд АПУ проекти норм і стандартів аудиту.
Таким чином, основними завданнями АПУ є:
* організація через аудиторські фірми незалежного контролю суб'єктів підприємницької діяльності;
* надання методичної допомоги аудиторським фірмам (розробка і затвердження нормативів, положень щодо сертифікації тощо);
* надання суб'єктам підприємницької діяльності методичної допомоги з питань обліку, аналізу, контролю;
* підготовка та підвищення кваліфікаційного рівня аудиторів тощо.
2.2. СЕРТИФІКАЦІЯ АУДИТОРСЬКОЇ ДІЯЛЬНОСТІ
C:\Users\Boss\AppData\Local\My Documents\В БИБЛИОТЕКУ\enbv.narod.ru\enbv.narod.ru\text\Econom\audit\str\02.html - 123#123
Сертифікацію (визначення кваліфікаційної придатності) аудиторів здійснює Аудиторська палата України. За Законом України "Про аудиторську діяльність" аудитором може бути громадянин України, який має кваліфікаційний сертифікат, що підтверджує його право на заняття цією діяльністю на території нашої держави.
Кваліфікаційний сертифікат - офіційний документ, власник якого може здійснювати аудит на підприємствах та в господарських товариствах (серія А), у банках (серія Б) або в цих структурах одночасно (серія АБ).
Право на отримання сертифіката аудитора мають громадяни з вищою освітою, відповідними знаннями з питань обліку та досвідом роботи не менше трьох років на посадах аудитора, ревізора, бухгалтера, юриста, фінансиста або економіста.
АПУ та її регіональні відділення видають документи серій А, Б, АБ (регіональні відділення тільки серії А) в індивідуальному порядку. Клопотання про надання сертифіката подаються до АПУ та її регіональних відділень особисто з пред'явленням паспорта. До заяви додаються офіційно засвідчена копія диплома про вищу освіту, витяг із трудової книжки, квитанція про сплату коштів за сертифікацію. Якщо таке клопотання подається до регіонального відділення АПУ, то ці документи представляються у двох примірниках.
Клопотання з доданими до нього документами реєструється секретаріатом АПУ в спеціальному журналі, а зацікавленій особі видається письмова розписка. Розгляд клопотання та перевірка поданих документів здійснюється секретаріатом АПУ або її регіональними відділеннями протягом десяти днів. За їхніми наслідками завідувач секретаріатом складає письмовий висновок про допуск до іспиту особи або про відхилення її клопотання.
Для проведення іспиту створюються дві екзаменаційні комісії. До складу кожної входить десять членів АПУ, з яких п'ять делегує Спілка аудиторів України, а п'ять - міністерства та відомства України. Персональний склад екзаменаційних комісій затверджується рішенням АПУ. Засідання екзаменаційної комісії веде головуючий, функції якого виконують почергово всі члени комісії в алфавітному порядку їхніх прізвищ.
Іспит проводиться за традиційною формою: зацікавлена особа повинна дати відповіді на питання у білеті. У затверджених рішенням АПУ білетах охоплено широке коло проблем, що дають змогу з'ясувати рівень знань з бухгалтерського фінансового обліку, аудиту, податкового та правового законодавства.
Рішення екзаменаційної комісії про результати іспиту приймаються звичайною більшістю голосів за наявності двох третин її членів. За рівності голосів перевага надається рішенню, за яке проголосував головуючий. Про рішення комісії зацікавленим особам повідомляє секретаріат АПУ в день складання іспиту. Особи, які не склали іспит, мають право повторно скласти його не раніше як через рік після цієї спроби.
Сертифікати видає секретаріат АПУ не пізніше ніж через п'ять днів після складання іспиту. Особам, які складали іспит у територіальному відділенні АПУ, сертифікати видаються після того, як протокол екзаменаційної комісії про прийняття іспиту буде надіслано до секретаріату АПУ (це робиться протягом доби від дня іспиту) і отримано необхідне підтвердження.
2.3. РЕЄСТР СУБ'ЄКТІВ АУДИТОРСЬКОЇ ДІЯЛЬНОСТІ
C:\Users\Boss\AppData\Local\My Documents\В БИБЛИОТЕКУ\enbv.narod.ru\enbv.narod.ru\text\Econom\audit\str\02.html - 123#123
Відповідно до рішення Аудиторської палати України від 31 жовтня 2000 р. (протокол № 95) затверджено Положення про Реєстр суб'єктів аудиторської діяльності (далі - Реєстр) - офіційний загальнодержавний реєстр аудиторських фірм (юридичних осіб) і аудиторів-підприємців (фізичних осіб) - суб'єктів підприємницької діяльності, які зареєстрували свою аудиторську діяльність згідно із Законом України "Про аудиторську діяльність". Причому, визначення аудиту, аудиторської діяльності чи аудиторських послуг та суб'єктів аудиторської діяльності регламентується Законом України "Про аудиторську діяльність", Національними нормативами аудиту та Кодексом професійної етики аудиторів України.
За Законом України "Про аудиторську діяльність" ведення Реєстру покладене на Аудиторську палату України. При включенні до Реєстру суб'єкта аудиторської діяльності видається свідоцтво встановленого Аудиторською палатою України зразка.
До Реєстру суб'єктів аудиторської діяльності записуються такі дані:
* ідентифікаційний код/номер суб'єкта аудиторської діяльності (аудиторської фірми чи аудитора-підприємця);
* дата початку аудиторської діяльності (дата отримання першої ліцензії або свідоцтва);
* назва аудиторської фірми (прізвище, ім'я, по батькові (ПІБ) для аудитора - суб'єкта підприємницької діяльності);
* адреса фактичного місцерозташування, номери контактних телефонів, факсу, електронної пошти;
* організаційно-правова форма;
* форма власності;
* інформація про державну реєстрацію;
* інформація про засновників (для аудиторів - ПІБ, номери сертифікатів та дати їх отримання, ідентифікаційний номер, адреса; для юридичних осіб - назва, ідентифікаційний код, частка у статутному капіталі);
* ПІБ керівника аудиторської фірми, номер та дата видачі сертифіката;
* кількість працівників, у тому числі сертифікованих аудиторів;
* наявність та місцерозташування філій або представництв чи відділень дочірніх підприємств.
Технічна сторона ведення Реєстру покладається на секретаріат Аудиторської палати України та регіональні відділення АПУ (САУ). Він також несе відповідальність за збереження даних Реєстру,- підтримання його в робочому стані та за достовірність оприлюднених у пресі даних.
Слід зауважити, що Реєстр ведеться стосовно легалізованих суб'єктів аудиторської діяльності з деталізацією за адміністративно-територіальними одиницями України (Автономна Республіка Крим, області, міста Київ та Севастополь).
Аудиторська палата України щорічно, станом на 1 січня поточного року, оприлюднює у засобах масової інформації Реєстр суб'єктів аудиторської діяльності, які завчасно подали звіт та підтвердили свою аудиторську діяльність за звітний рік. Зміни, внесені до Реєстру, оприлюднюються щомісяця. Відповідальність за достовірність наданих для внесення до Реєстру даних несуть виключно керівники суб'єктів аудиторської діяльності.
Регіональні відділення АПУ і САУ контролюють і підтверджують подану до Реєстру інформацію, що стосується аудиторських фірм (аудиторів) їхніх регіонів.
До Реєстру вносяться такі суб'єкти аудиторської діяльності:
а) аудиторські фірми, що зареєстрували свою діяльність згідно з чинним законодавством України і відповідають вимогам Закону України "Про аудиторську діяльність", а саме:
* організація пройшла державну реєстрацію як аудиторська фірма;
* установчими документами передбачено виключно аудиторську діяльність;
* загальний розмір частки засновників (учасників, акціонерів) аудиторської фірми, які не є аудиторами, у статутному капіталі не перевищує 30 %;
* директором фірми є сертифікований аудитор;
б) аудитори, зареєстровані відповідно до Закону України "Про підприємництво" як суб'єкти підприємництва - фізичні особи і які мають чинний сертифікат аудитора.
Витрати на ведення Реєстру та його легалізацію компенсуються за рахунок суб'єктів аудиторської діяльності, що подають документи на внесення їх до Реєстру, в розмірах, які визначає АПУ.
Для підтвердження даних, необхідних для включення до Реєстру, суб'єкти аудиторської діяльності подають до секретаріату АПУ такі документи:
* попередньо легалізовані суб'єкти аудиторської діяльності, які мають чинну за терміном дії ліцензію:
- заяву;
- реєстраційну картку;
- ксерокопію чинної ліцензії АПУ на аудиторську діяльність в Україні;
- звіт про аудиторську діяльність за 9 місяців 2000 р. за затвердженою АПУ формою;
- відгук РВ АПУ (РВ САУ) на подані документи;
- документ про оплату за включення до Реєстру.
* новостворені суб'єкти аудиторської діяльності - аудиторські фірми:
- заяву;
- реєстраційну картку;
- нотаріально посвідчену копію свідоцтва про державну реєстрацію;
- нотаріально посвідчені копії установчих документів;
- копії сертифікатів аудиторів - співзасновників фірми та директора фірми;
- копію довідки органів статистики;
- витяг із наказу про призначення керівником фірми сертифі-кованого аудитора, завірений власною печаткою;
- відгук РВ АПУ (РВ САУ) на подані документи;
- документ про оплату за включення до Реєстру.
Документи щодо внесення до Реєстру подаються до секретаріату АПУ, де їх перевіряють на відповідність вимогам чинного законодавства та Положення про Реєстр. Перевірку поданих документів секретаріат АПУ здійснює у десятиденний термін від дати їх отримання. Відтак секретаріат передає документи на розгляд до контрольно-реєстраційної комісії АПУ з висновком про відповідність та комплектність поданих документів.
Рішення контрольно-реєстраційної комісії затверджує АПУ.
Дата прийняття позитивного рішення є фактичною датою занесення суб'єкта аудиторської діяльності до Реєстру з одночасною видачею йому відповідного свідоцтва терміном на п'ять років, підписаного головою Спостережної ради та завідувачем секретаріату АПУ і скріпленого печаткою АПУ.
Продовження терміну дії свідоцтва здійснює контрольно-реєстраційна комісія, рішення якої затверджує АПУ на підставі заяви суб'єкта аудиторської діяльності.
Суб'єкти аудиторської діяльності, включені до Реєстру, зобов'язані:
* дотримуватися вимог чинного законодавства України, рішень АПУ, положень Національних нормативів аудиту і Кодексу професійної етики аудиторів України;
* подавати до АПУ звіт про аудиторську діяльність у встановлений строк;
* у місячний термін повідомляти АПУ про зміни в документах щодо внесення до Реєстру.
До аудиторських фірм та аудиторів як суб'єктів підприємницької діяльності, котрі не включені до Реєстру, застосовуються стягнення, передбачені статтями 26, 27 Закону України "Про аудиторську діяльність".
Зокрема, цими статтями передбачено, що за неналежне виконання професійних обов'язків Аудиторська палата України може застосувати до аудитора стягнення у вигляді попередження, зупинення дії сертифіката на строк до одного року або анулювання сертифіката.
При цьому припинення чинності сертифіката на аудиторську діяльність здійснюється на підставі рішення АПУ у випадках:
* виявлення неодноразових фактів низької якості аудиторських перевірок;
* систематичного чи грубого порушення чинного законодавства України, встановлених національних нормативів аудиту.
Порядок припинення чинності сертифіката на аудиторську діяльність визначається Аудиторською палатою України. Рішення Аудиторської палати України щодо припинення чинності сертифіката може бути оскаржене в суді або арбітражному суді.
Положення про Реєстр суб'єктів аудиторської діяльності набуло чинності з 1 листопада 2000 р. після затвердження Аудиторською палатою України. Термін подання документів до АПУ для внесення до Реєстру згідно з вимогами Положення було встановлено до 25 грудня 2000 р.
Зразки свідоцтва про внесення до Реєстру суб'єктів аудиторської діяльності, заяви, реєстраційної картки і звіту аудиторської фірми/ аудитора про виконані роботи представлені в додатках до даного посібника.
2.4. ПРОФЕСІЙНА ЕТИКА ТА ПРАВОВИЙ СТАТУС АУДИТОРІВ І АУДИТОРСЬКИХ ФІРМ
C:\Users\Boss\AppData\Local\My Documents\В БИБЛИОТЕКУ\enbv.narod.ru\enbv.narod.ru\text\Econom\audit\str\02.html - 123#123
Аудит як вид підприємницької діяльності відносять до інтелектуальної діяльності. У теорії та практиці аудиту важливе місце займає професійна етика аудитора. Вона включає ряд принципів службової поведінки та ставлення до виконання фахових обов'язків, (див. рис. 2.1).
Вказані принципи відповідають вимогам міжнародних нормативів аудиту (МНА 1, § 14-18 "Етика"). Від дотримання цих етичних принципів залежить авторитет фахівця, його професійна придатність виконувати найскладніші завдання.
Незалежність - головна риса професії аудитора. Вона обумовлена тим, що аудитор не є штатним працівником державного органу управління, він не підпорядкований іншим контрольно-ревізійним органам або політичним партіям чи громадським організаціям і не залежить від них. Думка аудитора з фінансових питань не має залежати від гонорару, який виплачується клієнтом.
Об'єктивність висновків має ґрунтуватися на вдумливому дослідженні діяльності клієнта, використанні достовірних даних, застосуванні оптимальних методів їх аналізу і складання аудиторського висновку за результатами перевірок. У ставленні до клієнта аудитор повинен бути коректним, чемним і передбачливим, а свої зауваження доводити у формі побажань, порад, рекомендацій.
Надаючи консультаційну допомогу, аудитор зацікавлений максимально захистити інтереси клієнтів, а отже, не зосереджує своєї уваги тільки на негативних фактах. І у клієнта, і в аудитора спільна мета - зробити посильний внесок у ефективне функціонування ринкової економіки.
Для аудитора багато важить широка поінформованість у виробничо-економічних справах. Крім того, аудитор не може надавати професійні послуги, не будучи достатньо обізнаним із загальними і технічними стандартами з обліку й аудиту.
Конфіденційність - не менш важлива риса професії аудитора. Він зобов'язаний зберігати виробничі й комерційні таємниці клієнтів, не поширювати конфіденційну інформацію, щоб не завдати їм шкоди. За розголошення секретів клієнтів аудитор несе відповідальність за законом і моральну відповідальність перед колегами.
Кодекс професійної етики аудитора затверджено рішенням Аудиторської палати України від 18.12.1998 р. № 73. У кодексі, крім розглянутих вище принципів незалежності, об'єктивності й конфіденційності, пріоритетне значення надається фаховості, компетентності аудитора.
Аудиторська фірма - юридична особа, яка безпосередньо займається аудиторською діяльністю і може створюватися на підставі будь-яких форм власності. Умовою створення такої фірми є те, що в ній є хоча б один сертифікований аудитор. При цьому керівником аудиторської фірми може бути тільки аудитор.
Основні функції аудиторської фірми:
* експертна оцінка фінансово-господарської діяльності та стану майна суб'єкта підприємницької діяльності, в основному, під час передачі його в оренду, приватизації, у випадках збитковості чи банкрутства;
* перевірка достовірності бухгалтерського фінансового обліку та фінансової звітності за період дослідження;
* прогнозування фінансово-господарської діяльності підприємства, оцінювання перспективи його розвитку, розробка заходів для ліквідації збитковості та підвищення ефективності виробництва;
* інформаційне, наукове і методичне забезпечення діяльності підприємств на договірних засадах із замовниками;
* упорядкування обліку і звітності, коли підприємство-клієнт не в змозі організувати облік і звітність за відсутності кваліфікованих спеціалістів або з інших мотивів, при цьому аудитори складають баланс, фінансову звітність, облікові регістри на підставі первинних документів (відновлюють кількісно-сумовий облік);
* консультації (в усній і письмовій формі) з питань обліку, права, оподаткування, розрахунків, зовнішньоекономічних операцій за відповідну плату тощо.
Права аудиторів:
* перевіряти документи, регістри бухгалтерського фінансового обліку та іншу документацію;
* отримувати від підприємства пояснення і додаткові дані, необхідні для перевірки;
* отримувати від третіх осіб інформацію, необхідну для аудиту;
* проводити інвентаризацію матеріальних цінностей, коштів, цінних паперів;
* залучати до перевірки на договірних засадах фахівців;
* проводити аналіз, надавати консультації з питань обліку, права, консолідації і трансформації звітності;
* надавати послуги щодо оцінки майна, проведення експертизи комп'ютерних програм бухгалтерського фінансового обліку;
* самостійно визначати форми і способи аудиту;
* займатися аудиторською діяльністю індивідуально, створювати аудиторські фірми, об'єднуватися з іншими аудиторами в спілку тощо.
Обов'язки аудиторів:
* доброякісно перевіряти стан бухгалтерського фінансового обліку та звітності замовника, їх достовірність;
* належним чином надавати аудиторські послуги;
* повідомляти власникам, уповноваженим ними особам, замовникам про виявлені під час аудиту недоліки в обліку і звітності;
* зберігати в таємниці отриману під час аудиту інформацію;
* не розголошувати відомості, що становлять предмет комерційної таємниці, не використовувати їх у своїх інтересах або в інтересах третіх осіб;
* відповідати перед замовником за порушення умов договору відповідно до чинного законодавства та ін.
Рішенням суду або арбітражу аудитор може бути позбавлений сертифіката у випадках:
* проведення ним робіт, непередбачених сертифікатом;
* використання інформації про замовника для своєї підприємницької діяльності;
* розголошення інформації про фінансовий стан замовника.
Щоб підтримувати на належному рівні свою кваліфікацію, аудитор зобов'язаний проводити не менше двох аудитів протягом року.
Аудитори небезпідставно вважають, що відповідальність як за попередження, так і за виявлення зловживань та інших аномалій лежить, насамперед, на адміністрації. Одним із основних постулатів теорії аудиту є те, що не існує обов'язкового конфлікту інтересів між аудитором і адміністрацією підприємства, яке перевіряється.
У Великобританії, наприклад, щорічний аудит перестав бути добровільним і тепер є обов'язковим для всіх компаній з обмеженою відповідальністю. При цьому Рада з аудиторської практики має пропонувати аудиторам, як вони повинні виконувати передбачені законом обов'язки і наскільки далеко ці обов'язки мають поширюватися.
Аудитор повинен якісно планувати, виконувати і оцінювати свою роботу з тим, щоб забезпечити відповідність вищенаведеній вимозі: "Мати обґрунтовану можливість виявлення суттєвих перекручень". Аудит має проводитися так, щоб забезпечити гарантію розкриття суттєвих неточностей у бухгалтерському фінансовому обліку та фінансовій звітності. Тому слід розумно його планувати.
Розрізняють два основних види неточностей: помилки і відхилення від норм.
На аудиторів покладається повна відповідальність за виявлення істотних зловживань адміністрації. Коли аудитору вдалося виявити зловживання, він повинен з'ясувати, яким чином вони позначилися на фінансовій звітності, а отже, йому слід взяти під сумнів правильність цієї інформації. Якщо адміністрація знала про виявлені аудитором факти незаконних дій, але не повідомила йому про них раніше, то виникає серйозний сумнів щодо довіри до такої адміністрації.
Вважаємо, що аудитор в обов'язковому порядку на самому початку аудиторського висновку повинен записати, що "за достовірність даних обліку і звітності несе відповідальність адміністрація суб'єкта підприємницької діяльності, що підлягав перевірці", чим знижується рівень ризику аудитора.
Контрольні запитання
1. Якими нормативними актами регулюється аудиторська діяльність?
2. Порядок формування Аудиторської палати України.
3. Сертифікація аудиторської діяльності.
4. Основні принципи професійної етики аудитора.
5. Права аудиторів.
6. Обов'язки аудиторів.
7. Відповідальність аудиторів.
8. Що розуміється під Реєстром суб'єктів аудиторської діяльності?
9. На кого покладені функції щодо ведення Реєстру суб'єктів аудиторської діяльності?
10. Який документ видається суб'єктам аудиторської діяльності після включення їх до Реєстру?
11. Які дані записуються до Реєстру про суб'єктів аудиторської діяльності?
Тема З
ПЛАНУВАННЯ, СТАДІЇ І ПРОЦЕДУРИ АУДИТУ
3.1. Порядок розробки планів та програм аудиту
3.2. Стадії, етапи і процедури аудиту
3.1. ПОРЯДОК РОЗРОБКИ ПЛАНІВ ТА ПРОГРАМ АУДИТУ
C:\Users\Boss\AppData\Local\My Documents\В БИБЛИОТЕКУ\enbv.narod.ru\enbv.narod.ru\text\Econom\audit\str\03.html - 123#123
Аудиторський процес складається з трьох основних етапів: планування, збору і аналізу інформації, необхідної для оцінки достовірності балансу та фінансової звітності, написання звіту (висновку).
Одним із найважливіших етапів аудиту є планування. Аудитор зобов'язаний чітко прогнозувати, контролювати й обліковувати процеси своєї діяльності для того, щоб забезпечити на кожній стадії роботи найбільш ефективні процедури.
Планування аудиту передбачає визначення його стратегії і тактики, складання загального плану аудиторської перевірки, побудову аудиторської програми і аудиторські процедури, оцінювання обсягу аудиторського контролю.
Рішенням Аудиторської палати України від 18.12.98 № 73 затверджено систему Національних нормативів аудиту (ННА). Норматив № 9 "Планування аудиту" визначає основні напрями підготовки плану і програми аудиту з урахуванням масштабів діяльності та особливостей об'єкта аудиту.
Обсяг планування може змінюватися залежно від величини суб'єкта підприємницької діяльності, набутого досвіду аудиторської роботи з клієнтом і знання особливостей його діяльності. Планування діяльності аудиторської фірми чи окремого аудитора має бути скероване на якісне і своєчасне виконання аудиторських робіт, ритмічне завантаження аудитора роботою, на перевірку виконання договірних зобов'язань, формування портфеля замовлень.
У популярній книзі "Аудит Монтгомері" [21] вказано, що аудиторська перевірка має відповідати загальноприйнятим стандартам, виконуватись ефективно і в межах часу, заданого клієнтом. З цією метою проводять її планування і регулювання.
Планування - це процес вироблення аудиторської стратегії. Планування ведеться протягом усієї аудиторської перевірки. Аудитор повинен скласти графік завершення основних етапів операції. Графік показує заплановану аудиторську роботу і служить засобом контролю за проведенням операції. При складанні графіка мають враховуватися вимоги клієнта. Потім аудитор повинен підготувати програму перевірки, докладно перерахувати процедури, які необхідно здійснити під час операції.
Програма аудиторської перевірки - це основа детального планування часу і витрат.
Плани допомагають проводити роботу в межах часу, необхідного клієнту і аудитору, і є підставою для встановлення гонорару. Вони мають бути достатньо детально розроблені, щоб виконавці могли завершити завдання у відносно короткий термін і, таким чином, ефективно розпоряджатися своїм часом.
Якщо клієнт використовує комп'ютери, аудиторській групі, можливо, будуть потрібні спеціальні навики. Аудитор повинен володіти достатніми знаннями в комп'ютерній сфері.
План аудиту має бути повідомлений аудиторській групі. Графіки, процедури, які необхідно виконати, і тип звіту головного аудитора слід повідомити групі аудиторів на самому початку перевірки. Аудитор повинен обговорити загальну стратегію перевірки з керівництвом клієнта. Деякі деталі планування (чи треба використовувати роботу внутрішніх аудиторів та ін.) необхідно обговорювати і узгоджувати заздалегідь (наперед).
При плануванні вивчаються напрями бізнесу замовника, історія його діяльності, нинішні умови, майбутня перспектива, територіальне розміщення, вид продукції, ринки її збуту, перспективи розвитку виробництва в майбутньому, зміни у структурі виробництва і управління, останні зміни у функціонуванні бухгалтерського обліку, ефективність контролю, сутність облікової політики і сфера облікового ризику, організація аудиту на підприємстві, труднощі в його проведенні. Аудитор повинен мати рівень знань про галузь і підприємство клієнта, який дав би йому змогу визначити операції та види діяльності, що, на його погляд, можуть здійснювати суттєвий вплив на фінансову інформацію. Слід також встановити рівень довіри до даних внутрішнього контролю, викласти у плані та програмі характер, терміни і глибину аудиторських процедур.
Після укладання договору на аудит і вивчення необхідної допоміжної інформації про підприємство-клієнта аудитор складає повний план аудиту і програму.
Першочерговому плануванню підлягають баланс, звіт про фінансові результати, звіт про рух грошових коштів, звіт про власний капітал. Надання аудиторських послуг планується за допоміжними договорами.
Протягом всього терміну проведення аудиту його загальний план і програма переглядаються і уточнюються аудитором у зв'язку з імовірністю змін умов і напрямів аудиту і можливістю отримання інших результатів після проведення аудиторських процедур.
У нормативі № 9 не передбачено попереднього планування аудиту. А тому ми поділяємо пропозицію доктора економічних наук Н. До-рош щодо того, що процес планування може бути подано трьома етапами:
* попереднє планування аудиту;
* підготовка і складання загального плану аудиту;
* підготовка і складання програми аудиту.
Основними питаннями загального плану аудиту є:
* обізнаність аудитора з бізнесом клієнта;
* розуміння обліку і системи внутрішнього контролю;
* визначення ризиків і їхньої суттєвості;
* види, час проведення і повнота процедур;
* координація, керівництво, супровід і нагляд;
* інші питання.
При підготовці загального плану і програми аудиту важливо, насамперед, вивчити особливості системи бухгалтерського фінансового обліку та фінансової звітності й дати оцінку системи внутрішнього контролю.
Загальний план аудиту включає такі питання:
* умови договору на виконання аудиту;
* зміст аудиторського звіту (висновку), строк його подання;
* відповідальність аудитора згідно із Законом України "Про аудиторську діяльність";
* відповідальність замовника (клієнта) за подану фінансову звітність;
* система і форма бухгалтерського фінансового обліку;
* фінансова звітність, використана для аудиту;
* виконавці аудиту;
* тривалість аудиторської перевірки;
* бюджет часу і затрат;
* вплив на аудит Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", нового Плану рахунків та Інструкції щодо його застосування, Положень (стандартів) бухгалтерського обліку та інших нормативно-правових і законодавчих актів;
* визначення найбільш важливих етапів і завдань аудиту;
* ступінь довіри до системи бухгалтерського фінансового обліку і внутрішнього контролю;
* робота внутрішніх аудиторів і масштаби їх залучення;
* сутність і обсяг аудиторських доказів;
* умови, що вимагають особливої уваги (можливість помилки, обману тощо);
* аудиторський ризик;
* залучення експертів.
Об'єктами аудиту можуть бути:
* засновницькі (установчі) документи (статут, ліцензія, патент тощо);
* формування і зміни статутного (пайового) капіталу;
* наявність і використання кредитних ресурсів;
* необоротні активи (основні засоби, нематеріальні активи, інвестиції);
* запаси (виробничі запаси, готова продукція, товари);
* кошти (каса, рахунки в банках, короткострокові векселі, інші активи);
* власний капітал (статутний, пайовий, додатковий, резервний, не-оплачений капітал);
* довгострокові й поточні зобов'язання;
* витрати, доходи, фінансові результати.
Нижче подано план аудиторської перевірки господарсько-фінансової діяльності фірми "Маяк".
Крім того, складається програма аудиту господарсько-фінансової діяльності фірми "Маяк".
Складені плани аудитор погоджує з керівництвом фірми "Маяк" для координації взаємних дій.
3.2. СТАДІЇ, ЕТАПИ І ПРОЦЕДУРИ АУДИТУ
C:\Users\Boss\AppData\Local\My Documents\В БИБЛИОТЕКУ\enbv.narod.ru\enbv.narod.ru\text\Econom\audit\str\03.html - 123#123
За умов ринку ніхто в діловому світі не сприймає всерйоз підприємців, звітні дані яких не підтверджені аудиторським висновком. Висновки незалежних аудиторів мають відповідати загальноприйнятим стандартам, що можуть опиратися на економічні нормативи.
Сукупність організаційних, методичних і технічних процедур становить аудиторський процес.
Аудиторська діяльність спрямована на дослідження фінансово-господарської діяльності підприємства з метою виявлення резервів зниження витрат та підвищення рентабельності відповідно до замовлень, виданих за договорами між аудиторськими організаціями і суб'єктами господарювання. Основне завдання аудиторських служб - перевірка дотримання законодавства, що регулює фінансово-господарську діяльність підприємств, ведення бухгалтерського фінансового обліку, складання фінансової звітності та забезпечення державних органів і власників інформацією про фінансовий стан суб'єкта підприємницької діяльності.
Аудиторські служби на договірних засадах надають також консультації, розробляють рекомендації щодо ведення і організації обліку, збільшення прибутків, оздоровлення фінансового стану. Залучені до аудиту висококваліфіковані зовнішні консультанти найбільш об'єктивно і фахово вирішують досліджувані питання.
Основними структурними ланками, які безпосередньо займаються аудиторською діяльністю, є аудиторські фірми і фізичні особи (підприємці), що мають право на здійснення аудиторської діяльності. Аудиторські фірми здійснюють свою діяльність згідно зі статутними документами, затвердженими і зареєстрованими у встановленому порядку.
На підставі замовлень і відповідно до укладених договорів між підприємствами й аудиторськими фірмами формується портфель замовлень. Портфель замовлень служить підставою для складання планів діяльності аудиторської фірми на календарний рік із розбиванням на квартали.
Аудиторський процес складається з таких стадій: початкова, дослідна і завершальна.
Початкова стадія включає визначення об'єкта аудиту й організаційно-методичну підготовку. При виборі об'єктів аудиторська фірма використовує складений план своєї діяльності. Для здійснення аудиту формується бригада або підбирається окремий аудитор, після чого видається наказ або розпорядження керівника аудиторської організації, в якому зазначаються найменування підприємства, що підлягає перевірці, період, за який воно обстежується, прізвище, ім'я, по батькові членів бригади (окремого аудитора), призначається керівник, котрий має кваліфікаційний сертифікат.
До виїзду на перевірку бригада вивчає економічний стан об'єкта аудиту, знайомиться з планами виробничої і фінансово-господарської діяльності підприємства та їх виконанням, з річною і періодичною фінансовою звітністю, актом (висновком) попередньої аудиторської перевірки, аналізує фінансовий стан, вивчає акти (довідки) перевірок з боку банків, податкових та інших державних органів, після чого керівник бригади складає програму аудиту, яку затверджує директор аудиторської фірми. У програмі вказуються об'єкт аудиту, зміст перевірки, періоди суцільного та вибіркового контролю. Конкретизується аудит у плані-графіку, де відображено строки перевірки кожного розділу теми і виконавців робіт. Завершується початкова стадія процесу аудиту складанням робочого плану аудитора, де передбачено об'єкт контролю, обсяг роботи і час її виконання (початок і закінчення).
Дослідна стадія аудиту проходить безпосередньо на підприємстві. Для здійснення якісної та своєчасної аудиторської перевірки мають бути створені відповідні умови, аудиторам надані засоби обчислювальної техніки тощо.
Завершальна стадія аудиту включає узагальнення і реалізацію результатів аудиту. На цій стадії аудиту слід згрупувати виявлені недоліки, скласти нагромаджувальні відомості порушень, аналітичні таблиці, розрахунки, графіки, узагальнити та відобразити результати перевірки в аудиторському висновку.
Таким чином, аудиторський процес і сам аудиторський висновок активно впливають на суб'єкт підприємницької діяльності у справі її оптимізації та нормативно-правового регулювання.
У процесі аудиторської перевірки слід використовувати такі матеріали: річні звіти, інформацію про збори акціонерів, засідання ради директорів, внутрішні фінансові звіти підприємства, аудиторські звіти (висновки) за попередній період, матеріали внутрішнього аудиту тощо.
Необхідною умовою успішного виконання аудиторських робіт є договір на проведення попередньої експертизи.
Програма аудиту містить перелік питань за окремими темами, видами і напрямками очікуваних робіт, що підлягають перевірці, час проведення, види аудиторських процедур (за який період часу слід перевіряти, спосіб контролю). Наявність програми, крім того, забезпечує контроль за своєчасним і якісним виконанням аудиторських процедур (МНА 4. - С. 13-16).
Пропонується така робоча програма аудиторської перевірки підприємства (фірми) у вигляді переліку питань, що складається з трьох етапів.
Робоча програма аудиторської перевірки (додаток до договору)
Етап 1. Експертиза організації і стану бухгалтерського фінансового обліку, якості фінансової звітності, оцінка внутрішнього аудиту фірми.
Об'єкти експертизи:
* реальність балансових даних за статутним капіталом;
* вибіркова перевірка реєстрів синтетичного й аналітичного обліку;
* матеріали інвентаризації необоротних активів, запасів, коштів і розрахунків, зобов'язань, дебіторської і кредиторської заборгованості;
* акти податкової адміністрації й аудиторські висновки за попередні періоди;
* організація внутрішнього аудиту;
* дотримання законодавчих актів з обліку і фінансової звітності.
Етап 2. Аудиторська перевірка фінансово-господарської діяльності
Об'єкти контролю:
* засновницькі (установчі) документи, у т.ч. статут підприємства;
* наявність і використання кредитних коштів;
* кошти у касі, на рахунках у банках;
* основні засоби і нематеріальні активи;
* товарно-матеріальні цінності;
* розрахунки з оплати праці, за податками і платежами та з підзвітними особами;
* власний капітал, витрати, доходи і фінансові результати та їх використання.
Етап 3. Консультаційні послуги і рекомендації щодо усунення виявлених недоліків з питань:
* організації і методології бухгалтерського фінансового обліку;
* використання поточного і перспективного аналізу для прогнозування подальшого функціонування підприємства.
Зарубіжний досвід передбачає такі етапи аудиторської перевірки.
1. Ознайомлення з персоналом і планом.
2. Отримання і документування інформації про клієнта, структуру контролю, у тому числі в окремих випадках про засоби контролю для оцінки внутрішнього ризику і ризику під час контролю.
3. Розробка плану проведення перевірок у рамках аудиту.
4. Проведення допоміжних перевірок засобів контролю (після проведення перевірок на суттєвість), що дають змогу підвищити рівень впевненості стосовно окремих цілей аудиторської перевірки і бухгалтерських рахунків.
5. Проведення перевірок на істотність, оцінювання і реєстрація достатньо переконливих доказів того, що судження управлінської ланки, відображені у бухгалтерських балансах і фінансових документах, є обґрунтованими і дають змогу досягти відповідних цілей, що стоять перед аудиторською перевіркою.
6. Використання кінцевих аналітичних та інших процедур, а також аналіз і оцінювання результатів аудиту.
7. Складання аудитором звіту і надання інформації про недоліки у структурі контролю.
За результатами попередньої експертизи між аудиторською фірмою і клієнтом укладається угода. За угодою одна сторона (виконавець) зобов'язується виконати відповідну роботу на завдання іншої сторони (замовника), а замовник зобов'язується прийняти й оплатити виконану роботу. Угода вважається укладеною з часу досягнення сторонами згоди з усіх суттєвих пунктів, і від цього часу виникають права і обов'язки сторін. Виконуючи прийняту на себе за угодою роботу, виконавець зберігає самостійність, тобто сам організує свою роботу, визначає способи її виконання, черговість окремих операцій тощо.
Угода визначає основні права й обов'язки виконавця. Виконавець повинен організувати роботу і керувати нею. Він зобов'язаний виконати роботу протягом обумовленого терміну, який встановлюється згодою сторін. Основним обов'язком замовника є прийняття виконаної підрядником роботи відповідно до угоди. Замовник зобов'язаний оплатити виконавцю передбачену угодою винагороду. Дія угоди припиняється від часу її виконання.
Процедури аудиту. Аудиторські процедури - це сукупність відповідних дій аудитора щодо перевірки фінансово-господарської діяльності, стану обліку і фінансової звітності юридичних і фізичних осіб, зайнятих підприємництвом. Аудитор спочатку збирає й аналізує інформацію, необхідну для оцінювання достовірності бухгалтерського балансу і фінансової звітності, вивчає статутні документи, виявляє відхилення стану діяльності підприємства від того, який передбачено статутними документами. Відтак він вивчає форму і методику бухгалтерського фінансового обліку, їх відповідність вимогам, що до них висуваються. Потім аналізу підлягають записи у Головній книзі й, зокрема, сумнівні записи, дані яких зіставляють з регістрами аналітичного обліку і первинними документами.
Перевіряючи первинні документи і регістри бухгалтерського фінансового обліку, слід виходити з таких вимог: повнота обліку, точність записів, правильність вартісних оцінок, об'єктивність, дотримання прав і обов'язків посадовими і матеріально відповідальними особами, відкритість даних (тобто аудитор не повинен сумніватись, що окремі господарські операції не записані на рахунках і в облікових регістрах).
Глибина і спосіб дослідження залежать від складності форми і методики обліку, а також від того, якою мірою аудитор може покладатися на дані внутрішнього контролю. Аудитору слід оцінити вплив змін у законодавстві на організацію і методику обліку, на аналіз звітів, визначити рівень роботи внутрішніх аудиторів.
Контрольні запитання
1. Планування аудиту.
2. Програма аудиту.
3. Початкова, дослідна і завершальна стадії аудиту.
4. Які є етапи аудиту?
5. Які є процедури аудиту?
Тема 4
МЕТОДИКА ПРОВЕДЕННЯ АУДИТУ
4.1. Порядок проведення аудиторської перевірки
4.2. Узагальнення результатів аудиту
4.1. ПОРЯДОК ПРОВЕДЕННЯ АУДИТОРСЬКОЇ ПЕРЕВІРКИ
C:\Users\Boss\AppData\Local\My Documents\В БИБЛИОТЕКУ\enbv.narod.ru\enbv.narod.ru\text\Econom\audit\str\04.html - 123#123
Ринкова економіка висуває нові завдання у сфері контролю від правильного рішення яких залежать його подальший розвиток і удосконалення.
З метою адаптації фінансового контролю до ринкової економіки в Україні прийнято два Закони: Закон "Про державну контрольно-ревізійну службу в Україні" від 26 січня 1993 р і Закон "Про аудиторську діяльність" від 22 квітня 1993 р. з наступними змінами і доповненнями до них. Відповідно до вимог цих законів передбачено особливий підхід до метрології й організації фінансового контролю суб єктів підприємницької діяльності. Серед різних видів фінансового контролю чільне місце займає аудиторський незалежний контроль, який здійснює на договірних засадах перевірку достовірності звітних даних, балансів, законності господарських операцій, аналіз фінансового стану, і водночас надає консультаційні послуги з економіки, права, фінансів, обліку тощо
Послідовність аудиторської перевірки діяльності підприємства складається з цілого ряду дій:
* збір і аналіз інформації, необхідної для оцінки достовірності бухгалтерського фінансового обліку та фінансової звітності суб'єкта підприємницької діяльності;
* визначення профілю та обсягу діяльності підприємства за установчими документами, за статутом, характером і змістом його роботі;
* шляхом порівняння фактичної діяльності підприємства зі статутною встановлення невідповідності між ними, про що необхідно поставити до відома керівництво фірми і порекомендувати йому внести зміни чи доповнення до статуту і здійснити перереєстрацію підприємства у відповідних державних органах;
* планування аудиту і наступний контроль аудиторської перевірки;
* оцінювання внутрішнього аудиторського контролю;
* аналіз показників балансу і даних інших форм фінансової звітності;
* перевірка аналогічних показників балансу, звіту про фінансові результати, звіту про рух грошових коштів, звіту про власний капітал;
* контроль відповідності даних фінансової звітності записам в облікових регістрах;
* перевірка відповідності даних бухгалтерського фінансового обліку і фінансової звітності вимогам чинного законодавства і нормам облікової політики;
* попередня оцінка повноти і правильності складання балансу та інших форм фінансової звітності.
Одним із важливих аспектів аудиту є глибокий аналіз всіх статей балансу і перевірка їх відповідності записам у Головній книзі за аналізований період. Якщо при цьому буде виявлено невідповідності щодо бухгалтерських записів чи окремих сумових показників, аудитор звертається до облікових регістрів і первинних документів. Шляхом перевірки записів у облікових регістрах і даних первинних документів аудитору слід встановити повноту обліку, правильність записів у облікових регістрах і первинній документації, їх реальність.
На основі аналізу і тестування звітних та інших даних про підприємство аудитор висловлює свою професійну думку про об'єктивність і точність даних обліку і звітності та їх відповідність реальній дійсності.
При плануванні і здійсненні аудиторських процедур, оцінюванні отриманих матеріалів аудитор повинен враховувати, що невиконання клієнтами вимог законодавчих та нормативно-правових актів України може стати причиною перекручення фінансової звітності підприємства й істотно вплинути на фінансові результати діяльності клієнта. Однак згідно з національним нормативом аудиту № 8 "Перевірка дотримання підприємствами вимог законодавчих та нормативно-правових актів України" виявлення випадків невиконання клієнтом вимог законодавчих та нормативно-правових актів України не є метою й обов'язком аудитора.
Встановлення фактів невиконання вимог нормативних актів, незалежно від їхнього значення, вимагає висунення й обговорення питання про чесність керівництва і робочого персоналу клієнта, а також про вплив такого невиконання на інші напрямки аудиту.
Факти порушення вимог законодавчих та нормативно-правових актів підлягають спеціальній юридичній експертизі та є поза професійною компетенцією і знаннями аудитора. Рівень професійної підготовки аудитора, його досвід і знання господарської галузі діяльності клієнта й організації виробництва можуть дати йому змогу зробити висновок тільки про те, що окремі факти діяльності підприємства, ймовірно, не відповідають вимогам законодавчих та нормативно-правових актів України. Отже, аудитор не відповідає за невиконання керівництвом клієнта вимог законодавчих та нормативно-правових актів.
Проведення хоча б однієї аудиторської перевірки фінансової звітності підприємства може допомогти службовим особам підприємства уникати надалі суттєвих порушень вимог нормативних актів.
Однак аудитору слід врахувати, що під час проведення аудиторських перевірок завжди існує ризик невиявлення помилок, навіть якщо перевірка добре спланована і проведена відповідно до вимог Національних нормативів аудиту. Зазначена ймовірність зростає внаслідок впливу таких факторів:
* наявність значної кількості нормативних актів;
* неминуча відносна обмеженість систем обліку і внутрішнього контролю, які не можуть висвітити всю фактичну діяльність клієнта, а також відносна суб'єктивність, що супроводжує таку аудиторську процедуру, як тестування;
* визнання того, що значна кількість аудиторських доказів, отриманих аудитором, мають не доказовий, а інформативний характер.
Під час підготовки до проведення аудиторської перевірки аудитор має ретельно вивчити ті законодавчі та нормативно-правові акти, невиконання вимог яких може спричинити перекручення фінансової звітності підприємства.
Згідно з міжнародним операційним стандартом, "аудитор повинен провести такий огляд фінансової звітності, який був би достатнім для вираження думки про фінансову звітність у цілому".
Безумовно, звіти аудитора можуть не загострювати увагу на незначних обставинах. Аудиторський звіт має виділити найголовніше. Основна мета аудитора - впевнитися, що довіру до фінансової звітності не підірвано.