Лекция 5. Налоговая политика России на современном этапе
Сущность налоговой политики государства
Термин "политика" определяется в "Толковом словаре русского языка" как "деятельность органов государственной власти и государственного управления, отражающая общественный строй и экономическую структуру страды, а также деятельность общественных классов, партий и других классовых организации, общественных группировок, определяемая их интересами и целями".
В экономической литературе существуют разные понятия налоговой политики. Безусловно, важно разобраться с пониманием этого термина, прочно вошедшего в современный экономический лексикон.
К сожалению, несмотря на свою безусловную значимость, понятие "налоговая политика" не имеет в нашей стране законного признания и обоснования. Этот термин не встречается в арсенале ни налогового, ни бюджетного законодательства. Исключение составляет лишь упоминание его в ст. 15 Федерального конституционного закона "О Правительстве Российской Федерации", где говориться, что Правительство РФ разрабатывает и реализует налоговую политику. Употребляется данный термин без раскрытия его сути и в некоторых подзаконных актах.
Во многих экономических трудах дается определение налоговой политики, например: "Налоговая политика представляет собой комплекс мер в области налогового регулирования экономики, направленных на установление оптимального уровня налогового бремени в зависимости от характера, поставленных в данный момент задач перед государством. Является ключевым звеном экономической политики и представляет собой инструмент регламентирования макроэкономических пропорций".
Но, без сомнения, представляется логичным рассмотрение налоговой политики как выходящей далеко за рамки мероприятий в области налогов. В последние десятилетия развитые страны, проводя налоговую политику, стали активно вмешиваться в функционирование рынка, регулировать рост производства, способствовать приоритетному развитию отдельных отраслей, влиять на инвестиционную политику и структурную перестройку экономики.
Но такое расширенное понимание налоговой политики вряд ли можно признать адекватным современной роли налогов. Если исходить из восприятий социально-экономической сущности налогов, то налоговая политика должна выступать частью общей государственной социально-экономической политики.
Итак, в свете всего вышесказанного дадим следующее определение: налоговая политика представляет собой совокупность экономических, финансовых и правовых мер государства по формированию налоговой системы страны, создающей условия для своевременной и полной уплаты налогов и сборов в целях обеспечения финансовых потребностей публичной власти, отдельных социальных групп общества, а также развития экономики страны за счет перераспределения финансовых ресурсов.
Считается, что налоговая политика включает в себя три звена:
(1) выработку научно обоснованных концепций развития налогов, которые формируются с учетом требований объективных экономических законов, глубокого анализа состояния развития страны, исходя из потребностей населения;
(2) определение основных направлений использования налогов на перспективу и текущий период с учетом путей достижения поставленных финансовой политикой целей, международных факторов и возможностей роста финансовых ресурсов;
(3) осуществление практических действий, направленных на достижение поставленных целей.
Еще более завуалировано восприятие того, какую налоговую политику следует считать эффективной. Уже в самом подходе к обозначению такой политики нет научного единообразия. Ее зачастую называют также здоровой, справедливой, рациональной или оптимальной налоговой политикой. Но если бы вся сложность ограничивалась только терминологическими объяснениями, это было бы решаемой проблемой. В таком случае следовало бы определиться только с ее обозначением. На самом деле проблема гораздо глубже. Суть ее выражается не только в разных подходах к пониманию эффективности в налогообложении, но и в более сложной дилемме - реализации в налоговой политике приоритета эффективности и справедливости. Именно в непонимании или в игнорировании этой дилеммы, в нежелании поиска компромисса между эффективностью и справедливостью кроется несостоятельность многих подходов к обоснованию того, какая же налоговая политика может быть признана эффективной.
В этом аспекте недостаточно полным следует признать утверждение Б.Х. Алиева о том, что эффективной может быть только та налоговая политика, которая стимулирует накопления и инвестиции, способствует экономическому росту. А.И. Косолапов делает более аргументированный вывод о том, что главное в эффективной налоговой политике государства - нахождение в каждый период развития общества оптимального соотношения экономической эффективности и социальной справедливости.
Об эффективной налоговой политике следует говорить как об искусстве нахождения компромисса между эффективностью и справедливостью в налогообложении, понятном и принимаемым большинством налогоплательщиков. Поэтому обоснованным видится следующее определение, созвучное с концепцией оптимальной структуры налогообложения.
Эффективная налоговая политика - это налоговая политика, ориентированная на максимизацию общественного благосостояния и при этом наилучшим образом отражающая интересы общества в нахождении компромисса между реализацией принципов эффективности и справедливости в налогообложении.
В зависимости от длительности периода и характера решаемых задач налоговая политика подразделяется на налоговую стратегию и налоговую тактику.
Стратегия налоговой политики - это совокупность ее перспективных целей и принципиальных способов решения долгосрочных задач, связанных с построением или реформированием налоговой системы страны в русле выработанной концепции. В процессе ее разработки:
(1) прогнозируются основные тенденции развития налогов;
(2) формируются концепции их использования;
(3) намечаются принципы организации налоговых отношений;
(4) составляются целевые программы в целях концентрации финансовых ресурсов на главных направлениях социально-экономического развития.
Стратегия налоговой политики в нашей стране определяется Президентом РФ, Федеральным Собранием РФ и Правительством РФ.
Налоговая тактика, направленная на решение задач конкретного этапа развития страны путем адекватного изменения способов организации финансовых отношений, маневрирования финансовыми ресурсами, определяется Правительством РФ, в том числе профильными министерствами и федеральными агентствами, представительными органами субъектов Федерации и местного самоуправления.
Налоговая стратегия является относительно стабильной, налоговая тактика гибкая, подвижная, но обе они тесно взаимосвязаны. Стратегия создает возможности для решения тактических задач. Тактика выявляет решающие области, узловые проблемы социально-экономического развития, своевременно изменяет способы и формы организации налоговых отношений, решает задачи, поставленные налоговой стратегией.
Обоснованность тактических действий при проведении налоговой политики играет огромную роль в формировании доходов бюджета. Бюджетные задания на очередной финансовый год должны согласовываться с общей стратегией налогообложения. Этого требуют положения Конституции РФ о разграничении полномочий федерального центра и регионов. Конституционные права субъектов РФ определяют характер их отношений с федеральной властью при установлении правовых норм разграничения налогов по звеньям бюджетной системы.
Налоговая политика является важнейшей составной частью экономической политики страны. Одновременно это и тот рычаг, с помощью которого публичная власть оказывает огромное воздействие на процесс производства и распределения.
Как специфическая область государственной деятельности, налоговая политика относится к категории надстройки. Между ней и экономическим базисом общества существует тесная взаимосвязь. С одной стороны, налоговая политика порождается экономическими отношениями, общество не свободно в выработке и проведении политики, последняя обусловлена экономикой. С другой стороны, возникая и развиваясь на основе экономического базиса, налоговая политика, будучи составной частью финансовой политики, обладает определенной самостоятельностью: у нес специфические законы и логика развития. В силу этого она может оказывать обратное влияние на экономику, состояние финансов. Это влияние может быть различно: в одних случаях посредством проведения политических мероприятий создаются благоприятные условия для развития экономики, в других - оно тормозится.
Отечественный и зарубежный опыт свидетельствует, что бюджетно-налоговая сфера является мощным инструментом государственного воздействия на экономику. Именно поэтому ее качественное совершенствование имеет особое значение и заслуживает углубленного теоретического анализа и исследования широкого круга смежных микро- и макроэкономических проблем.
Налоговая политика призвана обеспечить необходимые ресурсы для государственно-бюджетной деятельности (расходы на военные, экономические и социальные программы), экономического регулирования (налоги и расходы должны использоваться как рычаги управления хозяйственной деятельностью в целях осуществления определенной экономической политики), выравнивания доходов (с ее помощью перераспределяется национальный доход благодаря прогрессивной системе налогообложения, а также системе трансфертных платежей социально незащищенным слоям населения). Однако, осуществляя эти основные функции, государство в то же время вынужденно заботиться и о том, чтобы общий уровень налогов, их структура, степень прогрессивности, а также структура расходов и трансфертов не ослабляли стимулов к сбережению, к развитию предпринимательской и трудовой деятельности.
В какой мере налоги могут служить орудием экономической политики? В научной литературе по этому вопросу высказываются различные мнения. Классики политической экономии - А. Смит и в особенности Д. Рикардо - относились, в общем, отрицательно к мысли об использовании налогов в качестве орудия активной экономической политики. Этого же мнения придерживаются и некоторые другие авторы - П. Леруа-Болье, Стурм и др. А. Вагнер же выдвинул так называемую социально-политическую теорию, по которой налоговая политика должна преследовать не только фискальные, но и социально-политические цели. "Наряду с ближайшей, чисто финансовой, целью налога, - указывал Вагнер, - может быть различаема и поставлена еще другая цель: осуществлять с помощью налога регулирующее вмешательство в распределение народного дохода и народного имущества в общем так, чтобы произошло изменение в том распределении, которое происходит в условиях свободного обмена. Я не только твердо придерживаюсь этой точки зрения вопреки всякой полемике, но даже расширяю теперь эту вторую цель в том направлении, что считаю, что регулирующим образом можно вмешиваться также в употребление отдельного дохода и имущества. Из этой установки указанной второй цели вытекает расширенное или, если угодно это назвать таким образом, второе понятие налога, социально-политическое понятие наряду с чисто финансовым".
Это расхождение мнений связано прежде всего с расхождением мнений в вопросе о том, как далеко должно простираться вмешательство государства в хозяйственную жизнь. Классики политической экономии были противниками вмешательства государства в хозяйственную жизнь. Поэтому они были и против осложнения задач налоговой политики чисто экономическими функциями. Наоборот, Вагнер являлся сторонником расширения вмешательства государства в хозяйственную жизнь, поэтому и налоги, с его точки зрения, должны не только выполнять фискальные функции, но и играть известную экономическую роль.
Мысль Вагнера важна тем, что он расширяет функции налога: тот является не только фискальным инструментом, но и средством для сознательного или преднамеренного воздействия на хозяйственную жизнь. В зависимости от того, как решается вопрос о границах вмешательства государства в хозяйственную жизнь - в сторону его сужения или расширения, экономические функции налога также либо сужаются, либо расширяются.
Налоги являются основным инструментом государственного регулирования экономики. Кроме чисто фискальной функции система налогов и сборов служит механизмом экономического воздействия на общественное производство, его структуру, динамику, размещение, на ускорение научно-технического прогресса Налогами можно стимулировать или, наоборот, ограничивать деловую активность, а следовательно, и развитие тех или иных отраслей предпринимательской деятельности, создавать предпосылки для снижения издержек производства и обращения частных предприятий, для повышения конкурентоспособности национальных предприятий на мировом рынке.
Научный подход к выработке налоговой политики предполагает ее соответствие закономерностям общественного развития, постоянный учет выводов финансовой теории. На выбор конкретного варианта решения в области налоговой политики влияют следующие факторы:
· общая экономическая ситуация в стране, характеризующаяся темпами роста (падения) производства;
· уровень инфляции;
· кредитно-денежная политика государства;
· соответствие между сферой производства, находящейся под государственным контролем, и приватизированным сектором.
Налоговую политику осуществляют Президент РФ, Федеральное Собрание РФ, Правительство РФ и органы исполнительной власти, наделенные соответствующей компетенцией. Органом, непосредственно ответственным за проведение единой налоговой политики на территории Российской Федерации, является Министерство финансов РФ, а за её выработку и осуществление в целях обеспечения своевременного поступления в бюджеты всех уровней и государственные внебюджетные фонды в полном объеме налогов и других обязательных платежей несет ответственность Федеральная налоговая служба. На это указывают п. 1 Положения о Министерстве финансов Российской Федерации, утвержденного постановлением Правительства РФ от 30 июня 2004 г. № 329, и п. 1 постановления Правительства РФ "Об утверждении положения о Федеральной налоговой службе" от 30 сентября 2004 г. № 506.
Налоговая политика государства отражает тип, степень и цель государственного вмешательства в экономику и изменяется в зависимости от ситуации в ней.
Все специалисты в области налогов подчеркивают правовую природу налоговой политики и то, что налоговое право служит отправным моментом в осуществлении налоговой политики. Налоговая политика - комплекс правовых действий органов власти и управления, определяющий целенаправленное применение налоговых законов.
Подводя некоторый итог всему сказанному о налоговой политике, можно сделать следующие выводы:
· налоговая политика представляет собой комплекс экономических, организационных мер и мер по регулированию налоговых отношений, является составной частью социально-экономической политики государства;
· система, в рамках которой реализуется политика, - это национальная налоговая система;
· критерии налоговой политики - эффективность, справедливость, затратность налоговой системы.
Изменения в налоговой политике в значительной степени отражают тс перемены, которые происходят в экономике, политике и идеологии государства. Тем не менее налоговая политика государства имеет относительно самостоятельное значение. Кроме того, от результатов проводимой налоговой политики в значительной степени зависит и то, какие коррективы вынуждено вносить государство в свою экономическую политику.
Имея относительную самостоятельность, государственная налоговая политика должна строиться на основе научной теории налогов. Без этого она становится схоластичной, развивается стихийно, методом проб и ошибок.
Цели и методы осуществления налоговой политики
При анализе любой налоговой политики необходимо различать такие понятия, как "субъекты налоговой политики", ее "цели", "методы" и "модели (типы)".
Субъектами государственной налоговой политики являются различные уровни управления, обладающие налоговым суверенитетом в пределах полномочий, установленных налоговым законодательством, и имеющие возможность воздействовать на экономические интересы налогоплательщиков.
Состав субъектов налоговой политики определяется типом государственного устройства (унитарным, федеративным) и дифференциацией уровней управления. В Российской Федерации такими субъектами являются уровни управления:
· федеральный;
· региональный;
· местный.
Масштаб влияния их на государственную налоговую политику в целом определяется уровнем децентрализации налоговых полномочий, набором методов, используемых в практической реализации налогового федерализма.
Как правило, субъекты налоговой политики имеют полномочия по установлению особенностей исчисления налоговой базы, налоговых ставок и состава льгот в отношении тех перечней налогов, которые закреплены за каждым субъектом налоговым законодательством. Соотношение значимости налогов, входящих в перечень федеральных, региональных и местных налогов, в первую очередь фискальной значимости их налоговых баз, и определяет масштаб влияния каждого субъекта на государственную налоговую политику в целом. Доминирующее влияние оказывает Федерация, которая, кроме того, имеет полномочия и по установлению самих перечней налогов. Значительно меньшее воздействие оказывают законодательные органы субъектов Федерации, еще меньшее - представительные органы местного самоуправления.
На федеральном уровне активными субъектами налоговой политики являются Президент РФ, Федеральное Собрание РФ, Правительство РФ.
Выбор конкретных форм и методов определяется целями, которые ставит перед собой государство, разрабатывая и реализуя налоговую политику. Среди них в экономической литературе выделяют следующие группы целей: фискальные, экономические, социальные, экологические, международные (рис. 5.1).
Фискальные цели всегда считаются основными. Другие цели, хотя и крайне значимые для государства, имеют второстепенный характер. Это объясняется тем, что фискальная функция является основной в налогообложении, а все остальные - вторичными. Указанные второстепенные цели являются основными в соответствующих политиках государства: социальной, экономической, экологической, внешней, для которых налоговая политика - лишь один из методов их реализации, причем косвенный.
Объективность дифференциации целей на основную и второстепенные нередко приводит к проявлению двойственного характера налоговой политики, когда приоритетная реализация каких-либо целей происходит в ущерб другим. Например, приоритетная реализация экономических целей налоговой политики за счет значительного снижения налогового бремени на экономику приводит к ущемлению фискальных целей. Ликвидация прогрессивного налогообложения доходов населения способствует реализации экономических и фискальных целей в ущерб социальным. Увеличение налоговых платежей экологической направленности способствует реализации экологических и фискальных целей, но при этом снижает ценовую конкурентоспособность продукции, т.е. ущемляет экономические и международные цели. Таких примеров противоречивости целей множество. Устранение двойственного характера, т.е. формирование непротиворечивой налоговой политики, - крайне сложная, а подчас практически невыполнимая задача. Это тот долгосрочный ориентир, к которому должно стремиться государство, разрабатывая модель налоговой политики.
В зависимости от целей налоговой политики, признаваемых на данном этапе социально-экономического развития государства приоритетными, используют ту или иную модель (тип) этой политики, которая зависит от экономической и социальной политики, проводимой государством.
В научных трудах экономистов на сегодняшний день сложились три основные модели налоговой политики в зависимости от величины налогового бремени:
· высокий уровень налогообложения (политика максимальных налогов);
· низкое налоговое бремя (политика экономического развития);
· достаточно существенный уровень налогообложения (политика разумных налогов).
Рис. 5.1. Цели налоговой политики
1. Политика максимальных налогов. При ее проведении происходит рост налогового бремени путем введения новых налогов, а также увеличения ставок и облагаемой базы действующих налогов. В последующем это приводит к снижению объемов производства, применению легальных и нелегальных путей ухода от налогообложения. Как следствие - происходит снижение налоговых поступлений в бюджеты различных уровней и внебюджетные фонды. Такая модель налоговой политики учитывает временные потребности государства в денежных ресурсах, но не будет способствовать экономическому росту страны в течение длительного периода.
Этот тип налоговой политики используется, как правило, в двух случаях. Во-первых, он популярен в чрезвычайные периоды (экономических кризисов, военных действий), когда необходимо существенно повысить мобилизацию финансовых ресурсов в государственный бюджет, увеличить объем государственных закупок и инвестиций в определенные сектора экономики военного назначения, уменьшая при этом социальные расходы. Приоритетом в данном случае являются фискальные цели, остальные - второстепенные. Подобная политика проводилась в России в начале 1990-х годов. Во-вторых, эта политика находит применение и в мирное время, а также в отсутствие кризисов, например в развитых странах Скандинавии, когда высокий уровень налоговой нагрузки сопровождается беспрецедентно высокими социальными расходами. В такой политике в качестве приоритетных выступают уже фискальные и социальные цели.
2. Политика экономического развития. Данная модель характеризуется тем, что учитываются не только фискальные интересы государства, но и интересы налогоплательщиков. В результате реализации этой политики экономика развивается быстрыми темпами, особенно реальный сектор, так как создан благоприятный налоговый и инвестиционный климат. Налоговое бремя на хозяйствующие субъекты снижено, величина прибыли, остающейся в их распоряжении, возрастает, и они имеют возможность расширять производство и увеличивать выплаты работникам. Но в то же время налоговые поступления в бюджет снижаются, поэтому из-за недостаточности финансовых ресурсов может происходить срыв или неполное выполнение государственных социальных программ.
Существенно ослабляя налоговый прессинг на производителей и сохраняя определенный объем инвестиционных программ, данная политика ориентирована на стимулирование экономической активности бизнеса и используется, как правило, в период экономического оживления, чтобы всемерно способствовать увеличению темпов экономического роста. Подобной модели придерживались Германия и Япония в период послевоенного восстановления экономики. В 1980-х годах данная политика эффективно использовалась в США администрацией Р. Рейгана ("рейганомика"). В последнее десятилетие ее успешно реализуют страны, осуществляющие экспансию на мировом рынке, в частности Китай, Индия, Мексика, Бразилия и др. Приоритетными здесь выступают экономические цели.
3. Политика разумных налогов. Она является определенным компромиссом между двумя вышеперечисленными типами и характеризуется достаточно сбалансированным уровнем налоговой нагрузки, позволяющим не подавлять развитие экономики и при этом поддерживать значимый объем социальных расходов.
При проведении налоговой политики с достаточно существенным уровнем налогообложения как юридические, так и физические лица несут высокое налоговое бремя. Однако налоговые платежи поступают в бюджет государства в больших объемах, что позволяет проводить эффективную социальную защиту населения и реализовывать множество государственных программ, направленных на развитие экономического потенциала страны.
Подобная политика используется в основном высокоразвитыми странами (США, Великобритания, Канада и др.), уже достигнувшими пределов традиционного экономического роста. Такие страны вынуждены поддерживать достаточный уровень социального обеспечения. Разумные налоги им необходимы в первую очередь для сохранения конкурентных позиций своих товаров на существующих мировых рынках и достижения приоритетного положения на вновь формирующихся рынках высокотехнологической продукции.
Повышение адресности налоговых преференций и регулирование отраслевой налоговой нагрузки позволяют им осуществлять структурную перестройку экономики в соответствии с перспективными потребностями мирового рынка: дестимулировать дальнейшее развитие устаревших производств и стимулировать развитие новейших. Приоритетность целей данной политики рассредоточена между фискальными, экономическими и социальными целями.
Следует отметить, что чаще всего охарактеризованные выше модели и типы налоговой политики используются не в чистом виде, а в различных их сочетаниях, когда какая-либо из них является доминирующей.
В зависимости от состояния экономики, целей, которые на данном этапе развития экономики государство считает приоритетными, используются различные методы осуществления налоговой политики.
Метод налоговой политики - это прием (способ), используемый для практического решения целей налоговой политики.
Налоговая политика проводится государством посредством следующих методов:
· управления (регулирования);
· информирования (пропаганды);
· воспитания;
· консультирования;
· льготирования;
· контролирования;
· принуждения.
1. Управление налогообложением. Это организующая и распорядительная деятельность финансовых и налоговых органов, которая нацелена на создание эффективной системы налогообложения и основывается на познании и использовании объективных закономерностей ее развития.
В рамках этого метода можно выделить следующие направления.
· регулирование соотношения прямого и косвенного способов налогообложения;
· регулирование соотношения федеральных, региональных и местных налогов;
· регулирование отраслевой налоговой нагрузки, перенос нагрузки с одних категорий налогоплательщиков на других;
· регулирование соотношения пропорциональных и прогрессивных ставок налогов и степени их прогрессии;
· регулирование масштаба и направленности предоставления налоговых льгот и преференций, вычетов, скидок и изъятий из налоговой базы;
· регулирование состава налогов, объектов налогообложения, налоговых ставок, способов исчисления налоговой базы, порядка и сроков уплаты налогов.
Управление налогообложением осуществляется органами государства, непосредственно ответственными за проведение (осуществление) налоговой политики. К ним относятся Министерство финансов РФ и Федеральная налоговая служба России.
Министерство финансов РФ и его структурные подразделения на основании ст. 9 Налогового кодекса РФ являются участниками отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах.
Однако финансовые органы не относятся к числу органов, осуществляющих налоговый контроль.
Минфин России является федеральным органом исполнительной власти, обеспечивающим проведение единой финансовой, бюджетной, налоговой и валютной политики в Российской Федерации и координирующим деятельность в этой сфере иных органов. Это обстоятельство и определяет его компетенцию в области налоговых правоотношений, которые заключаются в разработке совместно с ФНС России и другими федеральными органами исполнительной власти предложений о налоговой политике, развитии налогового законодательства и совершенствовании налоговой системы в Российской Федерации. Помимо этого, Минфин России координирует в пределах своей компетенции политику федеральных органов исполнительной власти, на которые возложена ответственность за обеспечение своевременного поступления налогов и других обязательных платежей в федеральный бюджет.
Основная роль в управлении налогообложением возложена на Федеральную налоговую службу России. Управление налогообложением представляет собой единую централизованную систему, построенную по многоуровневому иерархическому принципу.
При этом каждый уровень имеет свои функции и специфику. Например, к основным функциям межрегиональных налоговых инспекций, которые созданы в каждом из семи федеральных округов России, относятся проведение перепроверок налогоплательщиков и контроль за нижестоящими инспекциями в федеральном округе, а государственные налоговые инспекции городов областного, краевого подчинения, районов в городах республиканского и областного подчинения являются основным звеном, обеспечивающим сбор налогов.
В рамках осуществления управленческой функции в сфере налогообложения Федеральная налоговая служба России осуществляет следующие мероприятия:
· организует работу налоговых инспекций на всех уровнях управления по осуществлению контроля за соблюдением законодательства о налогах и сборах;
· анализирует отчетные, статистические данные и результаты проверок на местах, подготавливает на их основе предложения о разработке инструктивных, методических указаний и других документов по применению законодательных актов о налогах и других платежах в бюджет;
· участвует в разработке элементов концепции налоговой политики, в подготовке проектов законодательных актов по конкретным видам налогов;
· разрабатывает формы налоговых расчетов, отчетов, деклараций и иных документов, связанных с исчислением и уплатой налогов и других платежей в бюджет, а также формы отчетов о проведенной налоговыми инспекциями работе;
· обобщает практику применения нормативных актов по налогам и другим платежам в бюджет, организует проведение этой работы инспекциями в субъектах РФ и подготавливает предложения по ее совершенствованию;
· координирует проведение с правоохранительными и контролирующими органами мероприятий по усилению контроля за соблюдением законодательства о налогах и сборах;
· получает, обобщает и анализирует отчеты налоговых инспекций всех уровней о проделанной работе и разрабатывает предложения по ее совершенствованию;
· проводит обследования и проверки (комплексные и тематические) организации работы налоговых инспекций на всех уровнях, принимает меры к устранению выявленных недостатков и нарушений;
· подготавливает совместно с Минфином России и реализует межправительственные соглашения во избежание двойного налогообложения доходов и имущества юридических и физических лиц;
· осуществляет связи с налоговыми службами иностранных государств и международными налоговыми организациями в соответствии с имеющимися соглашениями, изучает опыт организации деятельности налоговых служб зарубежных стран и разрабатывает предложения по его практическому использованию;
· осуществляет меры по созданию информационных систем, автоматизированных рабочих мест и других средств автоматизации и компьютеризации работ налоговых инспекций.
Эффективность управления во многом определяется тем, насколько правомерно распределены полномочия и ответственность за принятие и реализацию решений между отдельными элементами системы управления налогообложением.
2. Информирование (пропаганда) и воспитание налогоплательщиков. Информирование (пропаганда) - деятельность финансовых и налоговых органов по доведению до налогоплательщиков информации, необходимой для правильного исполнения ими налоговых обязанностей. В данном случае имеется в виду информация о действующих налогах и сборах, порядке их исчисления и сроках уплаты и т.п. На использование информирования в деятельности налоговых органов обращают внимание многие авторы.
Налоговым кодексом РФ установлено, что информация и копии законов об установлении и отмене региональных и местных налогов и сборов должны направляться региональными органами государственной власти и органами местного самоуправления в Федеральную налоговую службу РФ и Министерство финансов РФ, а также в соответствующие региональные налоговые и финансовые органы. Сведения о действующих региональных налогах и сборах и об их основных положениях должны ежеквартально публиковаться ФНС России, а сведения о действующих местных налогах и сборах и об их основных положениях - соответствующими региональными налоговыми органами, причем не реже одного раза в год.
Согласно п. 4. ст. 32 НК РФ налоговые органы обязаны бесплатно информировать налогоплательщиков о действующих налогах и сборах.
Информацию по вопросам налогов и сборов обязан предоставлять любой налоговый орган в течение месяца (возможно продление еще на один месяц), в который обратился налогоплательщик с соответствующим письменным запросом.
Информация, содержащаяся в актах, имеющих грифы "Особой важности", "Совершенно секретно", "Секретно", "Для служебного пользования", "Не для печати", предоставляется в случаях, объеме и порядке, исключающих разглашение сведений, составляющих государственную тайну, или сведений конфиденциального характера. Если информация непосредственно затрагивает права, свободы и законные интересы конкретного поименованного в тексте налогоплательщика, то она предоставляется только этому налогоплательщику или его уполномоченному представителю.
Информация, касающаяся прав и обязанностей налоговых органов и их должностных лиц, также предоставляется только в случае и в части, непосредственно не затрагивающих прав, свобод и законных интересов данного налогоплательщика.
В целях осуществления комплекса мер по активизации пропаганды и разъяснению налогового законодательства, доведению до общественности достоверной информации о деятельности налоговых органов, а также для разработки и претворения в жизнь концепции повышения налоговой грамотности населения в налоговых инспекциях созданы отделы информации и общественных связей. На них возложена организация работ по комплексной пропаганде налогового законодательства на региональном и местном уровнях на основе единой информационной политики.
В соответствии с возложенными на них задачами отделы информации и общественных связей осуществляют:
· постоянную разработку перспективных направлений деятельности налоговых инспекций по повышению налоговой культуры населения России и конкретных мероприятий налоговых органов в этой области;
· оперативное взаимодействие с органами законодательной, исполнительной власти и общественными организациями в целях недопущения или разрешения конфликтных или кризисных ситуаций во взаимоотношениях с ними, а также содействие в деле урегулирования возникающих спорных вопросов;
· изучение и систематическое исследование общественного мнения и настроений региональной власти, представительных местных органов, общественности по вопросам налоговой практики;
· анализ выступлений печатных и электронных средств массовой информации по налоговой тематике;
· создание информационного банка данных, видео- и фонотеки по выступлениям средств массовой информации в налоговой сфере;
· предварительную апробацию и экспертизу ведомственных документов и материалов с точки зрения соответствия их нормам печатной продукции, содействие в информационном обеспечении проведения в жизнь налоговой реформы.
Указанные подразделения также призваны проводить сбор информации, анализ и информирование руководителей налоговых органов об отношении органов законодательной и исполнительной власти, общественности к проектам законов о налогах и других обязательных платежах, отслеживание и оценку информации об альтернативных предложениях, возникающих в процессе обсуждения в СМИ.
Эти подразделения занимаются также сбором и анализом сообщений СМИ о деятельности налоговых органов, реализации стратегических направлений единой государственной налоговой политики. Они участвуют в подготовке материалов, пропагандирующих деятельность и создающих объективный облик налоговых органов.
В целях обеспечения эффективности управления налоговой системой государство должно уделять особое внимание налоговому воспитанию населения, и в первую очередь подрастающего поколения.
Уровень налоговой культуры населения, состояние взаимоотношений между налогоплательщиком, государством и налоговыми органами, психологическая подготовленность налогоплательщика оказывают воздействие на осознание обязанности уплаты налогов. В свою очередь, уровень налоговой культуры населения диктует уровень взаимоотношений с государством, определяет характер и направление налоговой политики.
Проблеме "государство - налогоплательщик" уделяется особое внимание во всех развитых странах, ею занимаются непосредственно налоговые органы, органы образования, СМИ. Не секрет, что налогоплательщики в современном обществе стремятся уменьшать уплату налогов как законными, так и незаконными способами.
Раньше мерами воспитания налогоплательщиков были общественное порицание и предание гласности имен неплательщиков налогов, которые публиковали в газете, что часто применялось в европейских странах. Сейчас обязательным требованием для отдельных категорий налогоплательщиков является опубликование в печати своих финансовых отчетов. И только имена злостных неплательщиков, установленные судом, предаются гласности.
В классических странах античного мира (Древняя Греция, Древний Рим) прерогативой платить налоги и выполнять за свой счет различные повинности обладали лишь полноправные свободные граждане, получавшие тем самым доступ к руководящему положению в обществе. В большинстве развитых стран Европы и Америки и в современных условиях платить налоги почетно, и это наряду с избирательным правом является привилегией граждан страны.
В Японии, США, Канаде и в других странах предусмотрено обучение основам налогообложения, начиная с детского сада, и оно продолжается в школе. Проводятся специальные детские конкурсы (конкурс сочинений - Япония), тематические теле- и радиопередачи (Германия).
Для взрослых налогоплательщиков рассылаются бесплатные инструкции, методические пособия с разъяснениями по заполнению деклараций по уплате налогов. В налоговых службах действуют информационные отделы по работе с налогоплательщиком и СМИ, применяются компьютеры и телефоны-автоматы, которые дают ответы налогоплательщикам на интересующие их вопросы или предупреждают об истечении срока уплаты и недоплаты налога.
В России по-прежнему частые изменения налогового законодательства не доводятся своевременно до налогоплательщиков. Сейчас идет активный процесс развитая информационной структуры налоговых органов. Информационный вакуум постарались заполнить частные издательства, которые издают официальные документы по налогообложению, различные методические рекомендации по избежанию налогов.
Воспитание имеет своей целью привитие налогоплательщикам осознанной необходимости добросовестного исполнения ими своих налоговых обязанностей и предполагает осуществление просветительской работы по разъяснению необходимости налогообложения для государства и общества.
3. Налоговое консультирование. Оно сводится к разъяснению финансовыми и налоговыми органами лицам, ответственным за исполнение налоговых обязанностей, положений законодательства о налогах и сборах, применение которых на практике вызывает у них затруднения.
Налоговым кодексом РФ предусмотрены определенные меры по обеспечению налогового консультирования путем проведения разъяснительной работы с налогоплательщиками.
В соответствии с п. 4 ст. 32 НК РФ налоговые органы обязаны проводить разъяснительную работу по применению законодательства о налогах и сборах, объяснять порядок заполнения форм установленной отчетности, исчисления и уплаты налогов и сборов.
В целях развития профессионального налогового консультирования в России, защиты интересов и информационной поддержки налогоплательщиков создана Палата налоговых консультантов. Она выполняет следующие задачи:
· проведение научно-исследовательских работ по проблемам гармонизации налогового законодательства;
· участие в проведении налоговой реформы в России в целях установления равновесия между фискальными интересами государства и интересами налогоплательщиков;
· осуществление информационной поддержки процесса реформирования налоговой системы;
· содействие созданию и развитию сети структур (учебных центров, налоговых консультаций и пр.), осуществляющих профессиональное налоговое консультирование;
· разработка правил, стандартов профессионального налогового консультирования;
· участие в разработке и подготовке проектов нормативных правовых актов всех уровней, затрагивающих интересы налоговых консультантов и налогоплательщиков;
· обеспечение защиты прав и интересов налогоплательщиков в допустимых законодательством формах;
· осуществление образовательной деятельности, в том числе подготовки, профессиональной переподготовки и повышения квалификации налоговых консультантов.
Недостаточный уровень правовой грамотности, несоблюдение законодательства наносят ощутимый ущерб самому населению, в том числе и материальный. Поэтому широкая пропаганда налогового законодательства обязательно должна стать составной частью общегосударственной программы повышения правовой культуры населения России. Целесообразно радикально изменить атмосферу вокруг уплаты налогов. Для этого необходимо:
· выработать принципиально новый стиль работы органов, уполномоченных осуществлять налоговый контроль, сделав его доступным для граждан;
· создать эффективную систему профессионального консультирования налогоплательщиков, сделать доступной для каждого гражданина всю необходимую информацию о налоговом законодательстве, порядке исчисления и уплаты налогов;
· использовать все возможные средства для постоянного и повсеместного разъяснения гражданам положений налоговой политики государства, убедить их в необходимости и выгодности добровольного и сознательного соблюдения налогового законодательства.
4. Льготирование, контролирование и принуждение. Формирование налоговой культуры является длительным и противоречивым процессом, который связан как с налоговой "справедливостью", так и с общей культурой населения. Поэтому меры по воспитанию законопослушного налогоплательщика должны реализовываться во взаимосвязи с другими общегосударственными программами.
Льготирование - это деятельность финансовых органов по предоставлению отдельным категориям налогоплательщиков (плательщиков сборов) возможности не уплачивать или уплачивать в меньшем объеме по сравнению с остальными налогоплательщиками налоги или сборы.
Контролирование представляет собой деятельность налоговых органов с использованием специальных форм и методов по выявлению нарушений законодательства о налогах и сборах, нацеленную в конечном счете на достижение высокого уровня налоговой дисциплины среди налогоплательщиков и налоговых агентов.
Принуждение - это деятельность налоговых органов по принудительному исполнению налоговых обязанностей посредством применения в отношении недобросовестных налогоплательщиков мер взыскания и других санкций.
Исполнение обязанности по уплате налогов и сборов может обеспечиваться следующими способами: залогом имущества, поручительством, пени, приостановлением операций по счетам в банке и наложением ареста на имущество налогоплательщика (глава 11 НК РФ).
До недавнего времени при проведении налоговой политики налоговыми органами использовались преимущественно методы управления, контролирования и принуждения, теперь же получают развитие информирование, консультирование и воспитание населения. Эго означает, что налоговая политика в большей степени стала учитывать интересы налогоплательщиков.
Поставленная цель может достигаться альтернативным или параллельным применением определенных методов с приданием им соответствующей направленности. Например, одна из социальных целей - сглаживание неравенства в уровнях доходов различных групп населения - может решаться либо отказом от "плоской шкалы" и увеличением прогрессии ставок подоходного налога, либо переносом налоговой нагрузки с доходов населения на его потребление, т.е. увеличением доли косвенного налогообложения либо увеличением числа налоговых льгот, вычетов, различных изъятий, ориентированных на население с низкими доходами, и т.д.
Для того чтобы сделать правильный выбор в пользу того или иного метода, необходимо:
(1) оценить эффективность применения каждого метода;
(2) на основе сравнительного анализа аргументированно сделать этот выбор.
Как оценить эффективность какого-либо метода налоговой политики? Дать ответ на этот вопрос очень сложно. Следует отметить, что данная проблема характеризуется теоретической и практической непроработанностью.
Само понятие "оценка эффективности" какого-либо метода (процесса) не находит в экономической литературе однозначного толкования. В основном для её оценки используют два методологических подхода: первый характеризует результативность какого-либо метода (процесса) как степень достижения поставленной цели (отнесение фактически полученного эффекта к его предварительно заданной величине); второй характеризует уровень отдачи затраченных для реализации какого-либо метода (процесса) ресурсов (отнесение суммы эффекта к обшей сумме затрат всех видов ресурсов).
Для оценки эффективности какого-либо метода налоговой политики, очевидно, более пригоден первый подход - через оценку результатов и их соответствия поставленным целям. Критерием оценки эффективности в данном случае является приближение достигаемого результата к заявленной цели.
Сравнительная оценка эффективности альтернативных методов на этапе их выбора усложняется необходимостью квалифицированного прогнозирования и моделирования ожидаемых, результатов. Вместе с тем объективная оценка полученных результатов по факту реализации какого-либо метода налоговой политики не менее сложна. Проблемы здесь следующие.
Во-первых, искомый результат может быть получен вследствие применения не только определенного метода налоговой политики, но и сопряженного использования методов других политик. Действительно, когда ставится какая-либо социально-экономическая цель, то практически всегда для ее достижения наряду с налоговыми мерами используется дополнительный арсенал методов соответствующей направленности. При этом вычленить в результате эффект действия мер налогового характера практически невозможно.
Объективность существенно повышается только при оценке соответствия результатов заявленным фискальным целям, потому как в других политиках фискальные цели не присутствуют, поэтому сопряжением различных эффектов здесь можно пренебречь. Таким образом, действительный характер целей налоговой политики обусловливает различную объективность оценки ее эффективности.
Во-вторых, при оценке степени соответствия достигнутых результатов заявленным целям должны анализироваться не только действенность методов, но и правильность поставленных целей. Если цель ошибочна и противоречит общему характеру проводимой налоговой политики и комплексу реализуемых мер, то это может привести к негативным результатам, несмотря на высокую эффективность используемого отдельно взятого метода. Например, неоднократно ставилась цель борьбы с налоговыми льготами, при этом применялся метод уменьшения масштаба их предоставления. Однако результат оставался отрицательным - количество льгот не уменьшилось. Следовательно, винить нужно не метод, а цель, которая должна быть заявлена иначе, например как реализация принципа равенства налогообложения и придания льготам стимулирующего характера Тогда и методы применялись бы другие, и результат был бы иной.
Следует заметить, что процедура анализа правильности декларируемых целей, приемлемости выбираемой модели и оценки эффективности используемых методов до сих пор не стала обязательным элементом российской налоговой политики. Причина здесь проста. В реформировании нашей налоговой системы сохраняется ориентация на сам процесс как самодостаточный элемент налоговой политики, а не на конечный результат. Преобладают разрозненные качественные суждения, а не объединенные в систему качественные и количественные критерии, подлежащие непрерывному мониторингу. Причем попытки сформировать подобную систему критериев или индикативных показателей крайне ограниченны.
Налоговые реформы: классификация и этапы проведения
Нет необходимости доказывать, что успешность перехода экономики и общества к устойчивому развитию - доминирующая тенденция мирового развития в XXI в. - в значительной степени определяется качеством построения налоговой системы и эффективностью функционирования налогового механизма страны. Достижение этих характеристик обеспечивается в результате налоговой реформы - этого неотъемлемого атрибута меняющейся налоговой политики.
Целесообразно определить смысловую нагрузку термина "налоговая реформа". Зачастую под налоговой реформой понимают проводимые изменения налоговой системы страны, направленные на совершенствование ее отдельных элементов. Но такая трактовка вряд ли приемлема. Ведь изменение отдельных элементов характеризует, скорее, текущий и постоянно реализуемый процесс совершенствования налоговой системы.
Процессы совершенствования и реформирования налоговой системы имеют характерные различия.
Во-первых, процесс совершенствования непрерывен: сколько времени существуют налоговые системы разных стран, столько они и совершенствуются - в отличие от реформирования, являющегося дискретным процессом, занимающим определенный временной промежуток.
Во-вторых, совершенствование предполагает изменение отдельных элементов, в то время как отличительный признак реформы - проведение принципиальных преобразований налоговой системы.
В-третьих, различаются движущие силы изменений. Налоговая реформа проводится при пересмотре социально-экономической политики государства и последующем кардинальном пересмотре концепции и стратегии налоговой политики, в то время как процесс совершенствования налоговой системы реализуется в контексте изменения тактики налоговой политики. В связи с этим более адекватным видится следующее определение.
Налоговая реформа - ограниченный во времени комплексный процесс кардинальных преобразований налоговой системы (налоговых отношений) на основе масштабной перестройки действующей системы налогообложения и изменения механизма управления ею в целях приведения ее в соответствие с новым содержание государственной налоговой политики.
Малоисследованной областью является проблема частоты налоговых реформ. При каких изменениях социально-экономической политики становится неизбежным проведение налоговых преобразовании? Ведь любые преобразования - процесс достаточно болезненный для всех субъектов, результат которых невозможно в полной мере предвидеть. Ответ здесь может быть дан только качественный, а не количественный.
При незначительных изменениях социально-экономической политики можно обойтись текущим совершенствованием налоговой системы, в то время как при существенном (принципиальном) изменении ее содержания кардинальные налоговые преобразования неизбежны. Новая социально-экономической политика будет неизбежно порождать новую налоговую политику, а соответственно и новую налоговую реформу. В результате реализации реформ обеспечивается эволюционное развитие налоговой системы и достигается временное её соответствие текущей социально-экономической ситуации. Следовательно, налоговая реформа не может опережать социально-экономические реформы, она следует в их фарватере.
Надо отметить, что реформирование всегда должно быть эволюционным. Революционные преобразования характеризуются ломкой старой и строительством принципиально новой налоговой системы. К таким преобразованиям вряд ли можно причислить налоговую реформу. В частности, большинство стран бывшего социалистического содружества при переходе к рыночным отношениям (в том числе и Россия в 1991 г.) изначально не реформировали, а формировали принципиально новые налоговые системы, а реформировать они их стали позже.
Таким образом, основными признаками налоговых реформ в рыночной экономике являются эволюционность, последовательность и периодичность. А главной целью налоговых преобразований должно стать приведение налоговой системы в соответствие с новыми потребностями социально-экономического развития страны и новым курсом налоговой политики. Следовательно, налоговые реформы являются неотъемлемым атрибутом меняющейся социально-экономической и налоговой политик государства.
История налогообложения знает достаточное количество налоговых реформ, всю совокупность которых В. Г. Пансков предложил классифицировать по трем основным признакам: по содержанию, целям проведения и продолжительности.
1. Классификация налоговых реформ по содержанию. По этому признаку реформы подразделяются на системные и структурные.
При системной налоговой реформе проводится масштабное преобразование концептуальных и методологических положений всей системы налогообложения. В результате, как правило, коренным образом меняются: перечень налогов, налоговая нагрузка, соотношение прямого и косвенного обложения, принципы построения налоговой системы и т.д.
Структурная налоговая реформа в наиболее общем виде представляет собой изменения налогообложения, преимущественно связанные со структурой налогов и организацией налогового администрирования. Эти налоговые преобразования призваны обеспечить прежде всего принципиальные изменения по определению базы налогообложения, установлению налоговых ставок, кардинальной перестройке механизма предоставления налоговых льгот и т.д.
2. Классификация налоговых реформ но целям проведения. В зависимости от объема поставленных целей налоговые реформы подразделяются на многоцелевые и ограниченно целевые.
При проведении ограниченно целевой реформы обеспечивается достижение наиболее актуальной целевой установки по изменению отдельных параметров функционирования налоговой системы. Результатом такой реформы становится изменение характера проявления основных функций налогов, как правило, стимулирующего характера в отношении отдельных отраслей хозяйства, территорий, форм собственности, форм предпринимательства, производства отдельных видов продукции и т.д.
Проведение многоцелевой налоговой реформы призвано обеспечить достижение определенной совокупности взаимосвязанных целевых установок по изменению основных параметров функционирования налоговой системы. Результатом такой реформы становится изменение характера проявления основных функций налогов в народно-хозяйственном комплексе страны в соответствии с целями налоговой политики, а также избранными приоритетами.
3. Классификация налоговых реформ по продолжительности проведения. По этому признаку реформы подразделяются на кратко-, средне- и долгосрочные.
Краткосрочная налоговая реформа характеризуется незначительным временным периодом реализации - как правило, около трех лет. В столь короткий срок невозможно осуществить масштабные преобразования, но в него вполне укладывается реализация ограниченно целевых реформ. Например, можно уменьшить налоговые ставки и достичь цели - снижения налоговой нагрузки.
Среднесрочная реформа, имея более продолжительный период, как правило до восьми лет, позволяет проводить более существенные структурные преобразования. В то же время действующая система налоговых отношений не нуждается в значительной трансформации и, как следствие, в длительной адаптации.
Долгосрочная реформа, характеризуясь значительным периодом реализации, обычно свыше восьми лет, позволяет осуществить системные преобразования.
Столь значительная растянутость во времени налоговых преобразований обусловливается: во-первых, крайне осторожным реформаторским подходом большинства правительств в такой болезненной для всех теме, как налоги; во-вторых, внутренней логикой реформ, последовательно проходящих в несколько этапов. На рис. 5.2 представлен условный алгоритм проведения налоговой реформы.
Рис. 5.2. Условный (алгоритм реализации налоговой реформы
Объективной предпосылкой налоговых преобразований является существенное изменение социально-экономической политики государства, ведущее к пересмотру концепции и стратегии налоговой политики. Когда оформилась объективная необходимость проведения реформы, происходит выбор целей, средств и методов налоговых преобразований. В зависимости от сложности и количества поставленных целей проведение реформы может планироваться в один или несколько этапов с соответствующей разбивкой по целям, средствам и методам. Например, в Германии реформа проводилась в три этапа (1986, 1988, 1990), в США - в два этапа (1981, 1986), в России - в три этапа (1991, 1998, 2001).
Каждый этап состоит из трех основных периодов: подготовительного, непосредственного проведения и завершающего.
Подготовительный период - это планирование реформы, обоснование и подготовка общественного мнения. Он очень значим, хотя зачастую его роль и недооценивается. Чтобы обеспечить успешное проведение реформы, необходимо ее квалифицированно спланировать и обосновать, разработать новое законодательство, подготовить общественное мнение. Реформа должна быть объективно необходима и поддержана народом, цели ее должны быть понятны.
Период проведения - непосредственная реализация налоговой реформы, когда вводится в действие новое налоговое законодательство, видоизменяется налоговый механизм, происходит апробация нововведений, достаточная по своему временному контексту для выявления законодательных недоработок и практических нестыковок функционирования обновленного механизма.
Завершающий период - анализ полученных результатов реформы, оценка их фискальной и социально-экономической значимости, разработка предложений по дальнейшему совершенствованию налогового законодательства, декларация вывода о мере достижения заявленных целей и подготовка обоснования для завершения или продолжения реформ.
При анализе любой реформы следует отличать минируемую поэтапную реализацию от вынужденной поэтапной реализации. Вынужденная этапность возникает, когда цели реформы не достигаются и появляется необходимость корректировки средств, методов, целей, а иной раз даже и концепции налоговой политики уже по ходу реформы. Тогда готовится реализация следующего этапа реформы. Если ожидаемый результат и в таком случае не достигается, то планируется третий этап.
Этапы реформы не всегда строго последовательны. Они накладываются друг на друга: завершающий период одного этапа совпадает с подготовительным периодом следующего, поэтому порой их трудно разграничить, они воспринимаются подчас как непрерывный процесс преобразований.
Особенности формирования налоговой системы в России
До начала перестройки, в условиях жестко централизованной системы управления и преобладания в экономике государственного сектора, в СССР фактически отсутствовала налоговая система, хотя и существовали отдельные её элементы. Налоги как таковые были установлены исключительно для кооперативного и частного секторов, доля которых в экономике была исключительно мала и не играла практически никакой роли, а также для личных доходов граждан. В частности, поступления подоходного налога с населения составляли не более 5-6% доходов государственного бюджета страны. При этом основным предназначением указанного налога являлось перераспределение доходов лиц, не относящихся к категории рабочих и служащих. Это обеспечивалось тем, что для большинства физических лиц применялась налоговая ставка в размере 8,2-13%·, тогда как налог с доходов лиц, занимающихся индивидуальной трудовой деятельностью, взимался по значительным ставкам (например, для кустарей и ремесленников ставка подоходного налога составляла 81%). Все другие формы платежей государственных предприятий в бюджет, хотя нередко и имели налоговое звучание (налог с оборота, плата за трудовые ресурсы и др.), налогами по своей экономической сути не являлись. Это связано с тем, что почти все предприятия, являясь государственной собственностью, не имели практически никакой финансовой самостоятельности и их взаимоотношения с государством носили сугубо индивидуальный характер.
В связи с отсутствием основополагающих принципов налогообложения неуместно говорить о наличии в СССР налоговой системы. Речь может идти исключительно о системе изъятия финансовых ресурсов, политика которой по отношению к конкретному предприятию менялась ежегодно. Одновременно необходимо отметить, что в Советском Союзе налоги в идеологическом аспекте считались чуждым элементом для социалистического общества. И это естественно, поскольку в рамках единой социалистической собственности экономически абсурдными представлялись налоговые отчисления предприятий государству - доход, созданный предприятиями, фактически изначально полностью являлся государственным. Именно эти положения исторически предопределяют отсутствие общепринятой налоговой культуры в Российской Федерации.
Первые ростки налоговой системы появились в конце 1980-х годов, когда начали зарождаться другие формы собственности. Стали образовываться акционерные и совместные предприятия, а также предприятия с участием иностранного капитала. Именно зачаточные признаки рыночных отношений и неуклонная трансформация монопольного положения государственной собственности под воздействием иных форм собственности вызвали необходимость введения налоговой системы. Ведь в своей экономической первооснове налог - это смена собственности.
Для действовавшего в то время налогового законодательства было характерно то, что суммы налоговых поступлений предварительно централизовывались в российском бюджете, а затем их часть перечислялась в союзный бюджет на согласованные расходы. Для налогоплательщиков, перешедших в российское подчинение, устанавливались более льготные условия налогообложения. Так, российская ставка налога на прибыль составляла 35%, а союзная - 45%.
Реформирование же налогового законодательства в России началось с принятия Закона РФ "Об основах налоговой системы в Российской Федерации" от 27 декабря 1991 г. № 2118-1 и других нормативных актов, регулирующих порядок взимания конкретных налогов. Для этих законодательных актов характерна практическая невозможность их прямого, непосредственного применения. Их реализация требовала принятия налоговым ведомством подзаконных актов - инструкций, разъясняющих порядок начисления и уплаты налогов. Число инструктивных документов, регулирующих взаимоотношения между налогоплательщиком и налоговым органом, доходило до тысячи. Нормы о налогообложении содержались в многочисленных актах, принятых в самые разные годы и отличающихся по своей юридической силе и отраслевой принадлежности.
Ю. Воронин отмечал: "Всего же в налоговой системе функционирует около 900 законов, подзаконных актов, инструкций и разъяснений, что в 25 раз больше, чем было на момент введения налоговой системы. Такого нормативного массива не имеет ни одна отрасль законодательства в правовой системе России. Многие подзаконные акты противоречат действующему законодательству, налогоплательщику порой трудно разобраться в таком массиве актов. В результате налогоплательщик фактически попал под налоговый беспредел, поскольку государство само стало разрушителем единой налоговой системы". Дальнейшее развитие российского налогового законодательства проходило по пути все более возрастающего объема нормативных правовых актов.