Совместное осуществление операций МСФО 31 и ПБУ 20/03

МСФО № 31 «Финансовая отчетность об участии в совместной деятельности» применяется для учета долей участия в совместной деятельности и отчетности по активам, обязательствам, доходов и расходов совместной организации в финансовой отчетности предпринимателей и инвесторов независимо от форм и структур, в которых осуществляется совместная деятельность.

Аналогом МСФО (IAS) 31 «Финансовая отчетность об участии в совместной деятельности»в российском бухгалтерском учете является ПБУ 20/03 «Информация об участии в совместной деятельности».

Правила и порядок раскрытия информации об участии в совместной деятельности в бухгалтерской отчетности коммерческих организаций (кроме кредитных организаций) установлены Положением по бухгалтерскому учету «Информация об участии в совместной деятельности» ПБУ 20/03, утверждено приказом Минфина РФ от 24.11.03 № 105н, (в ред. от 18.09.2006) зарегистрировано в Минюсте РФ 22.01.04 № 5457 и введен в действие с отчетности за 2004 г.

При этом особенностью стандарта МСФО 31 является указание на то, что для его целей совместной деятельностью может быть признано любое соглашение между отдельными компаниями, касающееся любого совместного контроля над операциями, активами, или деятельностью, даже уже оформленное виде отдельной дочерней или ассоциированной организации. Отличием ПБУ 20/03 является то, что оно создано на основе МСФО 31, но с учётом главы 55 ГК РФ, что привело к возникновению п.3, в котором даётся отдельное указание на то, что для целей этого ПБУ под совместной деятельностью понимается совместная деятельность организаций-участников без образования юридического лица.

Цель данной работы является рассмотрение содержания МСФО 31 и сопоставление с положением соответствующего российского стандарта (ПБУ20/2003 «Информация об участии в совместной деятельности»).

В соответствии с поставленной целью в работе необходимо решить следующие задачи:

- рассмотреть определения, которые используются в МСФО 31.

- рассмотреть определение и формы совместной деятельности МСФО 31 «Финансовая отчетность об участии в совместной деятельности»и ПБУ 20/03 «Информация об участии в совместной деятельности»;

- рассмотреть совместное осуществление операций и активов МСФО 31 и ПБУ 20/03;

- раскрытие информации;

- рассмотреть отличия ПБУ 20/2003 от МСФО 31.

1.Определения, которые используются в МСФО 31

Совместная компания (СК) - договор, по которому две или более сторон осуществляют экономическую деятельность при условии совместного контроля над ней.

Контроль - это полномочия по управлению финансовой и хозяйственной политикой компании, с тем чтобы получать выгоды от ее деятельности.

Совместный контроль - это договорно-согласованное распределение контроля над экономической деятельностью.

Существенное влияние - это возможность участвовать в принятии решений по финансовой и операционной политике компании, но не контролировать, или совместно контролировать такую политику.

Участник СК - это сторона в совместной компании, осуществляющая совместный контроль над этой компанией.

Инвестор СК - это сторона в совместной компании, которая не участвует в совместном контроле над этой компанией.

Пропорциональная консолидация - это метод учета и отчетности, по которому доля предпринимателя в активах, обязательствах, доходах и расходах совместно контролируемой компании комбинируется построчно с аналогичными статьями в финансовой отчетности предпринимателя либо показывается отдельными строками статей в его финансовой отчетности.

Метод долевого участия - это метод бухгалтерского учета, по которому инвестиции (доля в совместно контролируемой компании) первоначально учитываются по себестоимости, а затем корректируются на произошедшее после приобретения изменение доли инвестора в чистых активах объекта СК. Отчет о прибылях и убытках отражает долю участника в результатах операций СК[1].

2. Определение и формы совместной деятельности МСФО 31 «Финансовая отчетность об участии в совместной деятельности»и ПБУ 20/03 «Информация об участии в совместной деятельности»

МСФО № 31 применяется для учета долей участия в совместной деятельности и отчетности по активам, обязательствам, доходов и расходов совместной организации в финансовой отчетности предпринимателей и инвесторов независимо от форм и структур, в которых осуществляется совместная деятельность.

Данный стандарт не может применяться к долям участия предпринимателей в совместно контролируемых организациях, которые принадлежат: организациям, у которых имеется рисковый капитал; взаимным фондам; паевым инвестиционным фондам, включая инвестиционные страховые фонды[2].

Формы совместной деятельности:

1. совместно контролируемые операции;

2. совместно контролируемые активы;

3. совместно контролируемые организации.

Согласно п.3 и 4 ПБУ 20/03 совместной деятельностью признается деятельность, которая осуществляется организацией

1. с целью извлечения экономических выгод или дохода совместно с другими организациями и (или) предпринимателями;

2. путем объединения вкладов и (или) совместных действий без образования юридического лица;

3. в соответствии с договорами, которыми устанавливаются распределение между участниками обязанностей по финансовой и иной совместно осуществляемой деятельности;

Аналогично, ПБУ 20/03 (п.5) определяет правила отражения хозяйственных операций в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности организации в случаях

- совместного осуществления операций;

- совместного использования активов;

- совместного осуществления деятельности.

Согласно п.3 МСФО 31, всем видам совместной деятельности присущи следующие характеристики:

- две и более компании связаны договорным соглашением;

- это договорное соглашение устанавливает совместный контроль

Совместный контроль устраняется, если объект инвестиций находится в процессе юридической реорганизации или банкротства.

Договорное соглашение оформляется в письменной форме. В нем должны быть отражены следующие вопросы:

1. взнос предпринимателей в капитал;

2. назначение совета директоров или органа управления совместной деятельностью;

3. определено право голоса предпринимателей;

4. характер и продолжительность деятельности;

5. обязательства по финансовой отчетности.

Договорное соглашение дает гарантию того, что ни один из предпринимателей совместной деятельности не сможет установить единоличный контроль над предпринимательской деятельностью. В договорном соглашении может быть определен руководитель или управляющий совместной деятельностью, но он не имеет право полностью контролировать деятельность. Управляющий, действующий на основании договорного соглашения, может действовать только в рамках операционной и финансовой политики, которая согласовывается предпринимателями в ходе совместной деятельности. Если выбранный руководитель контролирует финансовую и оперативную политику, то эта деятельность становится его дочерней организацией, а не совместной деятельностью[3].

Контроль – это возможность управлять финансовой и операционной политикой организации, чтобы получать выгоду от ее деятельности.

Совместный контроль – это согласование по договору распределения контроля над экономической деятельностью.

В отношении своей доли участия каждый предприниматель должен признавать: контролируемые им активы и обязательства; расходы и свою долю доходов, которую он должен получать в результате продажи товаров или оказания услуг.

Совместное осуществление операций МСФО 31 и ПБУ 20/03

Совместная деятельность в рамках совместно контролируемых операций предполагает не создание товарищества, а использование каждым участником своих собственных основных средств и запасов для достижения общей цели. Каждый участник (предприниматель) несет свои собственные расходы и обязательства, а также получает собственное финансирование, которое представляет собой его собственные обязательства. Совместная деятельность может осуществляться наемными работниками предпринимателя одновременно с его собственной деятельностью. Договор о СД обычно предусматривает, что выручка от продаж совместного продукта и любые расходы, понесенные совместно, делятся между предпринимателями.

Согласно п.12 МСФО 31, при осуществлении совместно контролируемых операций отдельные учетные записи могут не требоваться, также может не составляться финансовая отчетность по СД. Однако предприниматели могут вести управленческий учет для оценки результатов СД. При этом каждый участник (предприниматель) в собственной финансовой отчетности отражает контролируемые им активы и имеющиеся обязательства, а также понесенные расходы и свою долю в доходах, которую он получает в результате продаж товаров или услуг, произведенных совместной деятельностью[4].

Под совместно осуществляемыми операциями понимается выполнение каждым участником договора определенного этапа производства продукции (выполнения работы, оказания услуги) с использованием собственных активов. При этом каждый участник договора в бухгалтерском учете отражает свою часть расходов и обязательств, а также причитающуюся ему долю экономических выгод или дохода в соответствии с условиями договора.

Согласно п.7 ПБУ 20/03, при совместно осуществляемых операциях в бухгалтерском балансе участника отражаются вклад участника договора, хозяйственные операции, связанные с выполнением совместно осуществляемых операций, а также финансовые результаты от таких операций. Вклад участника договора в бухгалтерском учете продолжает учитываться на соответствующих счетах и не переводится в состав финансовых.