ТЕМА Ю.Составление отчетности в соответствии с МСФО российскими предприятиями

«

Регулирование бухгалтерского учета в России осуществляется по­средством четырехуровневой системы нормативных актов. Каждый из них представлен:

первый уровень — законами Российской Федерации и указами Президента РФ;

второй уровень — системой национальных бухгалтерских стандартов — положений по бухгалтерскому учету (ПБУ);

третий уровень - методическими указаниями, учитывающими отраслевую специфику;

четвертый уровень — внутренними рабочими документами организации.

Помимо указанных нормативных документов в российской национальной системе регулирования бухгалтерского учета необходимо отметить "Концепцию бухгалтерского учета в рыночной экономике России", определяющую основополагающие подходы к ведению бухгалтерского учета и формированию финансовой отчетности вРоссийской Федерации.

Если сопоставить систему нормативного регулирования бухгалтерского учета в России с системой МСФО, то молено допустить, что российская Концепция является некоторым аналогом главы "Принципы ", а ПБУ — некоторым аналогом самих МСФО по различным объектам учета.

В то же время некоторые общие подходы к ведению учета затрагиваются не только в Концепции, но и в нормативах первого уровня, например, Федеральном законе "О бухгалтерском учете в Российской Федерации", и даже в нормативах второго уровня — ПБУ 1/98 "Учетная политика организации", ПБУ 4/99 "Бухгалтерская отчетность организации" и других. Регламентация бухгалтерского учета основных средств, материально-производственных запасов, затрат на капитальное строительство и некоторых других объектов, по которым имеются индивидуальные международные стандарты, дополняется нормативными документами третьего уровня (инструкциями, методическими указаниями, отдельными письмами Минфина РФ) Вместе с тем Программа реформирования бухгалтерского учета в России в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности предусматривает разработку новых и обновление ранее утвержденных положений (стандартов) по бухгалтерскому учету.

В целом российская система нормативного регулирования бухгалтерского учета пока еще не соответствует системе МСФО. В количественном выражении отечественные ПБУ охватывают не все экономические объекты, бухгалтерский учет которых регламентируется МСФО. Однако наращивание системы отечественных ПБУ является перспективой роста указанного соотношения в пользу российского бухгалтерского учета. Кроме того, отсутствие ПБУ -— аналогов МСФО не означает, что в российском учете остаются "белые пятна", поскольку, как мы уже отмечали, правила учета части объектов содержатся в нормативах других уровней.

Российские нормативные документы не содержат указаний о целях бухгалтерской отчетности. В этом их отличие от МСФО, в главе "Принципы" которых данному вопросу отводится отдельный раздел "Цель финансовой отчетности". ПБУ 4/99 "Бухгалтерская отчетность организации" требует от


бухгалтерской отчетности достоверной и полной информации о финансовом положении и финансовых результатах деятельности предприятия, но не формулирует цели предоставления этой информации. В Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России и Федеральном законе "О бухгалтерском учете" предоставление информации о финансовом положении и финансовых результатах деятельности организации внешним и внутренним пользователям трактуется как цель бухгалтерского учета, а не бухгалтерской отчетности. При этом в задачу обеспечения информацией пользователей включаются контроль за соблюдением законодательства Российской Федерации, выявление внутрихозяйственных резервов, а также предотвращение отрицательных результатов деятельности. В отличие от российских нормативных документов МСФО в главе "Принципы" таких целей перед финансовой отчетностью не ставят.

В соответствии с Федеральным законом "О бухгалтерском учете" по­льзователями отечественной бухгалтерской отчетности являются руководитель:, учредители, участники, собственники имущества организации, инвесторы и кредиторы; в соответствии с ПБУ 4/99 — учредители (участники), инвесторы, кредитные организации, кредиторы, покупатели, поставщики. Указанные пользователи входят и в перечень, приведенный в главе "Принципы" МСФО, однако, в отличие от МСФО, российские нормативы не включают в состав пользователей работников и общественность. Различно и отношение к информационным потребностям государственных органов. В соответствии с МСФО правительственные органы определяют по данным финансовой отчетности политику в отношении предприятий. В российской практике эти данные во многих случаях используются для контроля за правильностью уплаты налогов и выполнения законодательства.

Концептуальные основы формирования бухгалтерской отчетности практически существуют во всех странах. Например, в США действуют Положения о концепциях финансового учета, в Великобритании -Положения о принципах, в России — Концепция бухгалтерского учета в рыночной экономике России. В МСФО концептуальные основы сформулированы в главе "Принципы", которая предшествует изложению самих международных стандартов. В Российской Федерации ряд принципов регламентирован также в некоторых законодательных и нормативных актах. В зарубежной учетной практике и научных исследованиях информации о финансовом положении предприятия в отчетности уделяется много внимания. В Концепции бухгалтерского учета РФ и в МСФО приводится практически одинаковый перечень элементов, характеризующих финансовое положение, однако; в отличие от МСФО, Концепция содержит неисчерпывающие формулировки, к тому же в них отсутст­вуют необходимые пояснения и примеры. Трактовка активов и обязательств в Концепции в целом совпадает с их характеристикой в главе "Принципы" МСФО. Исключение составляет определение категории "капитал": по МСФО — это разность между активами и обязательствами, а в Концепции — вклад собственников плюс прибыль, и только при определении величины капитала указывается необходимость расчета его как разницы между активами и обязательст­вами. Очевидно, что приоритет в определении отдается экономической сущности капитала как совокупности вкладов собственников и прибыли. В Концепции


отсутствуют также формулировки финансового и физического капитала и его поддержания.

Российские нормативы, регламентирующие отражение показателей финансовой отчетности.Концепция бухгалтерского учета в Российской Федерации трактует элементы финансовой отчетности, характеризующие финансовое положение предприятия, достаточно близко к МСФО, однако не содержит концепции капитала и его поддержания. В нормативных документах, регламентирующих учет и отчетность в России, определение категорий активов, обязательств и капитала отсутствует, хотя указанные элементы отчетности как в зарубежной, так и в отечественной практике отражают финансовое положение предприятия, у Порядок составления бухгалтерской отчетности предприятия в настоящее время в Российской Федерации регламентируется Положением по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации" (ПБУ 4/99), заменившим одноименное ПБУ 4/96. Указанное положение было принято в рамках общего реформирования отечественного бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами. Оно исключило несоответствую­щие МСФО определения актива и пассива баланса как хозяйственных средств и их источников, которые в течение многих десятилетий были общепринятыми в отечественной теории и практике бухгалтерского учета. Однако ПБУ 4/99 не ввело и соответствующих МСФО трактовок активов как ресурсов, от которых ожидается приток экономических выгод, обязательств как задолженностей, погашение которых вызывает их отток, капитала как разности между активами и обязательствами предприятия. Вместо указанных определений ПБУ 4/99 приводит лишь перечень статей активов, обязательств и капитала. Таким образом, определения элементов баланса в российских нормативных документах и в главе "Принципы" МСФО не соответствуют друг другу. В целом в российском учете при определении активов делается упор на право собственности на имущество. Единственным документом, в котором трактовка данных элементов приближена к международным стандартам, является Концепция бухгалтерского учета в рыночной экономике России. Однако заявленные в Концепции определения активов, обязательств и капитала не имеют связи с отечественными нормативными документами, в результате чего механизм реализации их в практике бухгалтерского учета в России отсутствует.


ТЕМА 11. Система учета и отчетности GAAP — Generally Accepted Accjunting Principles

Большое влияние на формирование международных стандартов оказыва­ют теория и практика ведения бухгалтерского учета в США, которые называют­ся Общепризнанные принципы бухгатерскош., учета (GAAP — Generally Accepted"Accjunting Principles). В них содержатся основные принципы ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской отчетности в США. Они но­сят рекомендательный характер, а не являются догмой, обязательной к исполне­нию.

В Положении № 4 «Базовые концепции и принципы учета, заложенные в основу финансовой отчетности коммерческих организаций» они определены та­ким образом: «Общепризнанные принципы бухгалтерского учета являются тех­ническим термином, используемым в финансовом учете».

GAAP представляют собой соглашения, правила и процедуры, не­обходимые для осуществления общепринятой учетной политики в данный мо­мент времени. Термин «Общепризнанные принципы бухгалтерского учета» включают в себя не только общие рекомендации, предназначенные для широко­го использования, но и децентрализованные методы и процедуры. Общепри­знанные принципы бухгалтерского учета являются условными в том смысле, что декларированная в их названии «общепризнанность» достигается скорее путем соглашения (нередко молчаливого, т. е. подразумеваемого), а не является каким-то формализованным производным некоторого набора постулатов и базовых концепций. Эти принципы были сформулированы исходя из опыта, причинно­сти, привычек, полезности и, в значительной степени, практической необходи­мости.

Система GAAP, согласно схеме Стивена Рубина, состоит из пяти частей, которые включают в себя:

1 .Фундамент — содержит концептуальные основы учета FASB, в т. ч.:

цели финансовой отчетности,

необходимые характеристики бухгалтерской отчетности,

элементы финансовой отчетности,

критерии включения информации в отчетность,

концепции подсчета итоговых сумм финансовых отчетов, Д. Положения FASB — содержат общепринятые принципы бух учета, j Руководство AICPA по учету и аудиту в отрасли— содержит интерпрета-

ЦИЮГАЪЬ,

•«.Технические бюллетени FASB — содержат интерпретаци >j Положения АОВ — содержат прочие мнения.

В их разработке принимают участие профессиональные неправи­
тельственные организации: •

JKoJvfflт.exJШl^тщщщтaм финансового учета (FASB \— Financial Accounting Standards Board) является независимой профессиональной

организацией. Ее члены не имеют права работать в каких-либо других ор­ганизациях.

На FASB возложены следующие задачи:

разработка документов, позволяющих стандартизировать бухгалтерский учет (основы GAAP), и рекомендаций для бухгалтеров по их применению на


практике,

публикует их, в частности им опубликованы 6 Положений о концепциях финансового учета:

f SFAC 1 «Цели финансовой отчетности коммерческих (прибыльных) ор­ганизаций» —- содержит определение:

целей,

круга пользователей и т. д.

SFAC 2 «Качественные характеристики учетной информации» содержит определение таких характеристик учетной информации, как:

релевантность,

надежность,

сопоставимость отчетных данных,

критерий идентификации факторов хозяйственной жизни,

ограничения по применению,

SFAC 4 «Цели финансовой отчетности некоммерческих (неприбыльных) организаций» — содержат описание целей финансовой отчетности,

SFAC 5 «Оценки и идентификация финансовой отчетности коммерческих (прибыльных) организаций» содержит:

критерии: идентификации, измерения,

предпосылки, заложенные в основу бухгалтерского учета,.

принципы и ограничения^ т. д.

SFAC 6 «Элементы финансовой отчетности» (заменило Положение 3) со­держит определения:

активов (assets),

кредиторской задолженности,

капитал собственников (equity)

вложения инвесторов и порядка распределения доходов между инвесто­рами

доходов (income) и концепции их признания,

расходов (expenses),

потерь,

прибылей. \i Кроме того, FASB разработало и выпустило:

— Положения о стандартах финансового учета (Statements of financial accounting standards)

Интерпретация (толкование — Interpretations)

Технические бюллетени (Technical Bulletins)

Положения рабочей группы по возникающим проблемам (Emerging Issues Task Force Statements).

Положение о стандартах финансового учета (Statements of financial
accounting standards) определяет варианты отражения хозяйственных операций
Процедура принятия стандартов включает: .

идентификацию учитываемого вопроса,

формирование рабочей группы экспертов по соответствующему вопросу,

проведение исследований и анализа вопроса как техническим персоналом FASB, так и внешними экспертами,

подготовку Меморандума для обсуждения (Discussion Memorandum) и рассылку его всем заинтересованным сторонам,

проведение публичных слушаний не ранее чем через 60 дней после вы-


пуска Меморандума,

анализ и оценку откликов, полученных FASB,

принятие решения о выпуске стандарта на основе положительных откли­ков,

распространение среди заинтересованных лиц Предполагаемого проекта (Exposure Draft) с просьбой прислать свои замечания и предложения. В число за­интересованных лиц входят: правительственные органы, юристы, бухгалтерские и аудиторские организации, аналитики, банкиры, представители различных фирм, ученые и т. д,

анализ FASB поступивших замечаний и предложений,

скорректированный проект выносится на обсуждение FASB. Для его принятия нужно набрать голоса четырех членов комитета из семи. ' ^ASB с 1973 выпустило более 100 стандартов.

Интерпретации являются модификацией или существенным дополнением к стандартам На сегодня их около сорока Интерпретации равноценны стандар­там. Для их принятия нужно набрать голоса четырех членов комитета из семи.

Технические бюллетени (Technical Bulletins) выпускают в связи с запро­сами, поступающими от организаций по поводу применения существующих стандартов.

Положения рабочей группы по возникающим проблемам (Emerging Issues Task Force Statements — EITF) связаны с вопросами учета но-вьк и необычных бухгалтерских операций. Они носят рекомендательный характер.

В рабочую группу входят 17 членов Это представители бухгалтерских и аудиторских организаций, различных компаний, FASB. Для

их принятия нужно набрать 15 голосов членов комитета из семнадцати.

Комитет по стандартам учета для государственных органов (Governmental Accounting Standards Board — GASB),

Американский институт лицензированных аудиторов,

Комиссия по ценным бумагам и биржам (Securities and Exchange Commission —SEC),

Американская бухгалтерская ассоциация (ААА — The American Account­ing Association),

Американский институт дипломированных общественных бухгалтеров (American Institute of Certified Public Accounants — AICPA) — разрабатывает нормативные документы с учетом требований SEC,

Комиссия по ценным бумагам и биржам (SEC — Securities and Exchande Commission) — осуществляет мониторинг корпораций, занятых:

котировкой ценных бумаг на фондовых биржах,

разработкой общих принципов аудита,

регулированием их финансовой отчетности,

публикацией выпусков по бухгалтерскому учету и бюллетеней для бух­галтеров, основанных на нормативных документах AICPA и FASB;

Американская ассоциация бухгалтеров, Институт специалистов в области управленческого учета, Налоговое управление США, и т. д.

Принципы составления бухгалтерской отчетности в соответствии с меж­дународными стандартами можно разбить на две группы:

— основополагающие допущения,

— качественные характеристики финансовой отчетности.
Основополагающих допущений несколько»'