ерсии и причины возникновения двойной записи

 

До XIII в. учет велся с помощью униграфической (простой) записи, основанной на идее учетного натурализма. Факты хозяй­ственной жизни измерялись в тех показа­телях, которые возникают и существуют в реальной жизни - натуральные изме­рители. Абстрактные величины, такие, как прибыль, в системе учета не отражались, а исчислялись по результатам инвентари­зации.

Диграфическая (двойная) бухгалте­рия сводится к тому, что в перечень сче­тов простой бухгалтерии вводятся счета собственных средств. Все факты хозяй­ственной жизни отражаются дважды (идея учетного реализма), что придает двойной записи символический характер. Это возможно только в том случае, если все учетные объекты фиксируются в од­ном учетном измерителе, в качестве кото­рого выступают деньги.

Существует несколько объяснений названия «двойная за­пись». Вероятно, это связано с тем, что здесь:

· используются два вида записи - систематическая и хроно­логическая;

· возможно два вида регистрации - синтетический и анали­тический учет;

· существует два ряда счетов - счета для учета имущества и счета капитала;

· у каждого счета два равноправных разреза - дебет и кредит;

· любой факт хозяйственной жизни регистрируется дваж­ды - по дебету одного и кредиту другого счета;

· существует два параллельных учетных цикла, которые от­ражаются уравнением: А - П = К, где А - актив (виды иму­щества) ; П - пассив (обязательства); К - капитал (собствен­ные источники средств);

· в любой операции участвует два лица - одно отдает, другое получает;

· бухгалтерская работа выполняется дважды - сначала опе­рации регистрируются, а затем проверяются.

Каждая из названных причин может считаться объяснени­ем названия «двойная запись».

А. Литтлтон не только перечисляет предпосылки развития двойной записи, но и выделяет исторические условия, кото­рые привели к появлению новой техники регистрации торго­вых операций: объект:

· частная собственность (право передачи собственности),

· капитал (производительно используемое богатство), торговля (обмен товарами), кредит (использование будущих благ в настоящем);

средство:

· письменность (средство ведения постоянных записей),

· деньги («общий знаменатель» при обмене), арифметика (средство вычислений).

При благоприятных экономических и социальных обстоя­тельствах эти элементы приводят к созданию методологии - плана систематического отображения объекта соответствующими средствами.

В своем развитии двойная запись прошла несколько этапов:

1) родилась как формальный прием в результате эволюции методов регистрации фактов хозяйственной жизни;

2) развивается как технический прием, позволяющий тех­нически проконтролировать правильность записей хозяйствен­ных оборотов;

3) с введением денежного измерителя учет становится еди­ной замкнутой системой;

4) с развитием производственных отношений управляющий отделяется от собственника и появляется не только счет соб­ственника (капитала), но и счета финансовых результатов (сче­та администратора);

5) до настоящего времени происходит расширение объек­тов учета. Например, в конце 70-х гг. XX в. появился объект «не­материальные активы», чуть позже — «условные факты хозяй­ственной деятельности», «события после отчетной даты» и т.д.

 

2.4. Печатные труды Луки Пачоли, их значение

Лука Пачоли - итальянский матема­тик, родился в маленьком городе Борго Сан Сеполькро. В 1470 г. Лука Пачоли переезжает в Рим и занимается само­образованием. Через два года становится монахом-францискан­цем. Вскоре Пачоли становится профессором в университете Перуджи. В 1493 г. он завершает свой труд «Сумма арифметики, гео­метрии, учения о пропорциях и отношениях», а в 1494 г. книга выхо­дит в свет. Трактат XI «О счетах и записях» содержит первое описа­ние двойной бухгалтерии. В этом трактате Лука Пачоли путем анализа операций и уже существовавших способов ведения книг описал закон двойной записи и доказал, что на нем возможно в любом хозяйстве построить безусловно целесообразную сис­тему счетов и книг.

Основные идеи, описанные Пачоли, сводятся к следующе­му. Впервые сформулированы две цели бухгалтерского учета.

Во-первых, получение информации о состоянии дел, «ибо учет следует вести так, чтобы можно было без задержки получать всякие сведения, как относительно долгов, так и относительно требований». Вторая цель - исчисление финансового результата, «ибо цель всякого купца состоит в том, чтобы получить дозволенную и соответственную выгоду для своего содержания».

Обе цели, стоящие перед учетом, достигаются с помощью счетов и двойной записи. Счета - элементы системы, способ группировки экономически однородных объектов учета. Каж­дый счет имеет форму таблицы и разделен на две части (столб­ца), которые называются дебет и кредит. Перечень счетов каж­дое предприятие выбирает себе самостоятельно. Администратор должен приспособить бухгалтерские счета для целей управле­ния предприятием.

Взаимосвязь между счетами раскрывается с помощью двой­ной записи - способа регистрации хозяйственных операций на двух счетах в одинаковой сумме: по дебету одного счета и кре­диту другого счета.

Пачоли придерживался персонифицированного подхода при установлении сущности счетов, суть которого в том, что сче­та, учитывающие неодушевленные предметы, рассматривают­ся как счета физических лиц, отвечающих за них. Этим он и объ­яснял необходимость отражения каждой операции на двух счетах: к одному лицу ценности пришли, значит, запись на сче­те этого лица в дебетовой части, от другого - ушли, следова­тельно, запись на счете этого лица в кредитовой части.

Развивая идеи персонификации, он создал Основную инфор­мационную модель хозяйственной деятельности, в которой важ­ны два момента, называемые постулатами Пачоли:

1) сумма дебетовых и кредитовых оборотов всегда тожде­ственна в одной и той же системе счетов;

2) сумма дебетовых сальдо (остатков по счетам) всегда тож­дественна сумме кредитовых сальдо в одной и той же системе счетов.

Практически Пачоли первый постулат трактовал как част­ный случай второго.

Он описал одну из первых форм счетоводства - староита­льянскую (венецианскую). Староитальянская форма счетовод­ства имеет три уровня обработки информации:

· фиксация фактов хозяйственной жизни в мемориальной книге, которая заменяла то, что сейчас называют первичны­ми документами;

· по данным мемориала, бухгалтер составляет записи по сче­там в журнале - сейчас его называют журналом регистра­ции (хронологической записи);

· записи о фактах группируются по экономическому содер­жанию в Главной книге (систематическая запись).

Главным недостатком староитальянской формы бухгалтер­ского учета является то, что счета не подразделяются на синтетические и аналитические. Все счета, по сути, были аналитичес­кие, поэтому система учета была громоздкой и трудоемкой.

Лука Пачоли описывал проблемы учета валютных операций. На счете «Касса» он рекомендовал отражать операции только в одной валюте, т.е. после пересчета оригинальной валюты в ме­стную. В связи с этим он ставил задачи: как перевести одну де­нежную единицу в другую и как отразить прибыль от операции обмена валюты. Он решает эти проблемы следующим образом: публикует переводную таблицу различных валют. Результат от перерасчета одной валюты в другую, возникающий при изме­нении курсов, как считал Пачоли, отражать в учете не надо.

При характеристике факта хозяйственной жизни Пачоли выделял четыре непреложных момента, которые должны быть отражены в учете: субъект; объект; время и место. Этим момен­там соответствуют ответы на четыре вопроса: кто? что? когда? и где?

Понятие факта хозяйственной жизни привело к возникно­вению двух очень важных правил. Их сформулировал Пачоли:

1) «нельзя никого считать должником (дебитором) без его ведома, даже если это показалось бы целесообразным»;

2) «нельзя считать никого верителем (кредитором) при из­вестных условиях без его согласия».

Эти очевидные на первый взгляд правила определяют момент признания активов и обязательств, доходов и расходов. При реше­нии данной проблемы используют кассовый метод, который осно­ван на законе мены, и метод начисления, в основе которого смена прав собственности (рисков). В первом случае дебиторской и кре­диторской задолженности, как правило, не возникает. Материалы принимают к учету только после оплаты, поэтому счет кладовщи­ка (материалов) дебетуют, а счет кассира (денег) кредитуют. Това­ры списывают с учета также после оплаты, т.е. счет кладовщика (товаров) кредитуют, а счет кассира (денег) дебетуют.

Лука Пачоли уделил внимание балансу, который трактовал как «бухгалтерское равновесие, необходимое для контроля пра­вильности разноски по счетам», но не рассматривал его как от­четный документ. Под балансом Пачоли понимал процедуру, связанную с установлением тождества оборотов по дебету и кредиту счетов Главной книги. Это обстоятельство оговарива­ется автором. Он называет баланс «способом переноса содер­жания одной Главной книги в другую, когда первую нужно за­менить новой, потому ли, что она вся исписана, или ради порядка в годах, как это водится в известных местах и у именитых куп­цов».

Во второй своей книге «Божественные пропорции» Пачоли в числе прочего представил оптимальные коэффициенты соот­ношения налогов к прибыли, прибыли к капиталу, оборотов к запасам и т.д., которые придают учету законченный вид.

амеральная бухгалтерия

В Средневековье помимо простой (униграфической) бухгалтерии формируются два новых направления бухгалтерии - двой­ная (коммерческая) и камеральная (бюджетная). Первая предполагала учет состояния и движения имущества, а доходы и расходы являлись следствием этого движения. Вторая исходила из того, что основным объектом является касса, т.е. учет доходов и расходов, а состояние и движение иму­щества рассматриваются как следствие выполнения бюджета. Камеральный учет существовал параллельно с униграфическим и диграфическим. В нем упор делался на кассовые опера­ции и на учет сметных ассигнований: факты еще только наме­ченные вводятся в единую систему учета вместе с фактами уже совершившимися.

В отличие от двойной бухгалтерии центр тяжести был пере­несен со статики хозяйства (остатков имущества и обязательства) на динамику (доходы и расходы), т.е. предметом учета выступа­ют не ценности сами по себе, а факты хозяйственной жизни. Та­кой подход хорошо известен хозяйкам, ведущим регистрацию всех поступлений и платежей семьи (семейный бюджет). В этом случае имущество семьи не является предметом учета, все вни­мание направлено на доходы и расходы Отчетного периода.

Именно в трактовке понятия «расходы» принципиальное отличие камеральной бухгалтерии от простой или двойной. Это означает, что объектом учета являются кассовые операции, ко­торые ведутся в едином (денежном) измерителе, и сметные (бюд­жетные) ассигнования с контролем их выполнения.

Развитие идей камерального счетоводства в более позднее время позволило сформулировать основные принципы бюджет­ного учета. Экономической основой камеральной бухгалтерии было учение меркантилистов о том, что только деньги можно рассматривать как реально значимое богатство.