ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации» (утв. приказом Минфина России от 06.10.2008 № 106н). 4 страница
На предприятиях мясной промышленности при определении объема незавершенного производства используют следующие методы: фактическое взвешивание (мяса на санбойне, субпродуктов, жира топленого в бочках, по которому не определена сортность), подсчет (шкур на санбойне, кишок до посола, соленых кишок); объемное измерение (жира топленого в отстойниках, мяса в посоле); условный пересчет (копченых и полукопченых колбас с длительным сроком сушки); партионный учет (сырья для копченостей, шпика).
Данные о незавершенном производстве заносятся в инвентаризационную опись, на основании которой и определяются затраты, относящиеся к незавершенному производству. Неизрасходованное сырье и материалы, находящиеся на рабочих местах и в кладовых, оформляются отдельной описью или актом. По незавершенному производству, представляющему собой неоднородную массу или смесь сырья, указывают два показателя: количество этой массы или смеси и количество сырья и материалов (по отдельным наименованиям), входящих в ее состав. При этом производят технические расчеты в порядке, установленном отраслевыми инструкциями.
На основании инвентаризационных описей составляют ведомости оценки остатков незавершенного производства в целом по предприятию и раздельно по местам их нахождения и видам продукции. Данные этих ведомостей служат основанием для распределения затрат между выпущенной готовой продукцией и незавершенным производством, с одной стороны, и между отдельными видами продукции, с другой.
Разделение затрат между готовыми изделиями и незавершенным производством производят путем балансового обобщения затрат по формуле
Н1 + З = П + Б + О + Н2, (2.1)
где Н1 и Н2 – незавершенное производство на начало и конец месяца;
З – затраты за отчетный период;
П – себестоимость товарной продукции;
Б – затраты на забракованную продукцию;
О – стоимость отходов производства.
Отсюда себестоимость товарной продукции будет равна
П = Н1 + З – Б – О – Н2 . (2.2)
Остатки незавершенного производства в массовом и серийном производстве могут отражаться по: фактической производственной себестоимости; нормативной (плановой) производственной себестоимости; прямым статьям расходов; стоимости сырья, материалов и полуфабрикатов.
На мясоперерабатывающих предприятиях сырые изделия, а также продукция, находящаяся в термической обработке, оцениваются по фактической стоимости произведенных материальных затрат. В этом случае остатки незавершенного производства отражают в виде дебетового сальдо на счете 20 «Основное производство» остатки обвалочного и жилованного мяса оцениваются по фактической стоимости израсходованного сырья (за минусом возвратных отходов) и в бухгалтерском учете отражаются на счете 10 «Материалы».
ГЛАВА 3 АНАЛИЗ СЕБЕСТОИМОСТИ ПРОДУКЦИИ ОАО «РУБЦОВСКИЙ МЯСОКОМБИНАТ
3.1 Анализ себестоимости продукции по элементам затрат
Группировка затрат по элементам является единой и обязательной и определяется Положением о составе затрат. Группировка по экономическим элементам показывает, что именно израсходовано на производство продукции, каково соотношение отдельных элементов в общей сумме расходов. При этом по элементам материальных затрат отражаются только покупные материалы, изделия, топливо и энергию. Оплата труда и отчисления на социальные нужды отражаются только применительно к персоналу основной деятельности.
Группировка расходов по элементам позволяет осуществлять контроль за формированием, структурой и динамикой затрат по видам, характеризующим их экономическое содержание. Рассчитанные поэлементно затраты всех материальных и топливно-энергетических ресурсов используются для определения планового уровня материальных затрат и оценки его соблюдения. Анализ поэлементного состава и структуры затрат на производство дает возможность наметить главные направления поиска резервов в зависимости от уровня материалоемкости, трудоемкости и фондоемкости производства.
Особенность мясоперерабатывающих предприятий заключается в том, что они являются материалоёмкими и большую часть в себестоимости занимает материальные затраты (сырье). Систематический анализ структуры затрат на предприятии имеют очень важное значение, в первую очередь, для управления издержками с целью их минимизации, выявления основных резервов по их снижению и разработки конкретных мероприятий по их реализации на предприятии. Рассмотрим структуру затрат за последние годы (2007-2009г.) в целом по производству ОАО «Рубцовский мясокомбинат».
Таблица 3.1 – Структура затрат ОАО «Рубцовский мясокомбинат» за 2007-2008 г.г.
| Элементы затрат | Отклонение | |||||
| тыс.руб. | Уд.вес | тыс.руб. | Уд.вес | тыс.руб. | Уд.вес | |
| Материальные затраты | 83,9% | 89,9% | 6,0% | |||
| Затраты на оплату труда | 10,5% | 7,5% | -3,0% | |||
| Отчисления на социальные нужды | 2,5% | 1,7% | -0,8% | |||
| Амортизация | 0,9% | 0,7% | -0,2% | |||
| Прочие затраты | 2,2% | 0,2% | -5257 | -2,0% | ||
| Итого по элементам затрат | 0,0% | |||||
| Коммерческие расходы | 5,1% | 4,3% | -0,9% | |||
| Всего затрат за период, в том числе: | 0,0% | |||||
| - переменные расходы | 79,6% | 86,1% | 6,4% | |||
| - постоянные расходы | 15,3% | 9,7% | -5,6% |
Из данных таблицы видно, что из пяти элементов затрат высокую долю занимают материальные затраты. Их структура в полной себестоимости в 2007 году составила 83,9%, а в 2008 году 89,9%. Рост материальных затрат в общей структуре говорит о не рациональном их использовании. Влияние материальных затрат в общем по производству занимает ключевое место, это означает, что ОАО «Рубцовский мясокомбинат» является материалоемким предприятием и основной резерв снижения себестоимости лежит здесь. Общая сумма материальных затрат за 2008 год составляет 425094 тыс.руб., а отклонение с 2007г. по 2008г. составило 182355 тыс.руб. в сторону увеличения.
Данный показатель вырос в связи с увеличением объема производства по колбасному цеху. Удельный вес заработной платы в структуре составляет 10,5% в 2007г. и 7,5% в 2008г. Рост заработной платы и повышение материальных затрат за 2008г. говорит о том, что объемы производства увеличились за год, так как заработная плата персонала цеха зависит от сделанной работы. Снижение этого показателя в структуре составило 3%, а рост в денежном выражении 5132 тыс.руб. за год. Отчисления в фонд социальной защиты начисляются от заработной платы. Следовательно, с ростом заработной платы в 2008г. выросли и отчисления, рост отчислений составил 642 тыс.руб. Что и следовало ожидать, так как существует зависимость 1/3. Это связано с тем, что отчисления в фонд социальной защиты происходят из фонда заработной платы в размере 36,7%, но данный процент отчислений варьируют в зависимости от льгот, распространяющихся на работников цеха. Удельный вес отчислений в фонд социальной защиты в общей структуре себестоимости небольшой 2,5% в 2007г. и 1,7% в 2008г. Как выяснилось, изменения данного показателя произошли из-за роста заработной платы. Элемент «Амортизация основных средств» занимает небольшое удельное место в структуре себестоимости. В 2007г. 0,9% и в 2008г. 0,7%. Увеличение за год составило 758 тыс.руб. Это произошло за счет изменения политики начисления амортизации на продукцию руководством предприятия и пополнением цеха нового оборудования. Изменение по «Прочим расходам» за 2008г. составило 5257 тыс.руб., в сторону уменьшения. Прочие расходы занимают третье место в структуре себестоимости после материальных затрат. В 2007г. их доля была 2,2%, а в 2008г. 0,2%.
В итоге под влиянием роста всех элементов затрат, увеличилась и полная себестоимость продукции за год на 189067 тыс.руб. Это связано с увеличением объема производства. Этот фактор был причиной повышения по всем элементам затрат, и прежде всего, материальным затратам и заработной плате.
Таблица 3.2 – Структура затрат ОАО «Рубцовский мясокомбинат» за 2008-2009 г.г.
| Элементы затрат | Отклонение | |||||
| тыс.руб. | Уд.вес | тыс.руб. | Уд.вес | тыс.руб. | Уд.вес | |
| Материальные затраты | 89,9% | 85,3% | -64206 | -4,6% | ||
| Затраты на оплату труда | 7,5% | 10,8% | 3,3% | |||
| Отчисления на социальные нужды | 1,7% | 2,7% | 1,0% | |||
| Амортизация | 0,7% | 1,1% | 0,4% | |||
| Прочие затраты | 0,2% | 0,2% | -202 | 0,0% | ||
| Итого по элементам затрат | 100,0% | 100,0% | -49701 | 0,0% | ||
| Коммерческие расходы | 4,3% | 4,2% | -2341 | 0,0% | ||
| Полная себестоимость | 100,0% | 100,0% | -52042 | 0,0% | ||
| - переменные расходы | 86,1% | 81,7% | -64206 | -4,4% | ||
| - постоянные расходы | 9,7% | 14,1% | 4,4% |
Из данных таблицы видно, что из пяти элементов затрат высокую долю занимают материальные затраты. Их структура в полной себестоимости в 2008 году составила 89,9%, а в 2009 году 85,3%. Снижение материальных затрат в общей структуре говорит о рациональном их использовании. Общая сумма материальных затрат за 2009 год составляет 360888 тыс.руб., а отклонение с 2008г. по 2009г. составило 64206 тыс.руб. в сторону уменьшения.
Удельный вес заработной платы в структуре составляет 7,5% в 2008г. и 10,8% в 2009г. Рост заработной платы и повышение материальных затрат за 2009г. говорит об увеличении объемов производства. Рост этого показателя в структуре составил 3,3%, а рост в денежном выражении 10155 тыс.руб. за год. С ростом заработной платы в 2009г. выросли и отчисления, рост отчислений составил 3390 тыс.руб. Удельный вес отчислений в фонд социальной защиты в общей структуре себестоимости вырос 1,7% в 2008г. и 2,7% в 2009г. Изменения данного показателя произошли из-за роста заработной платы.
Удельный вес «Амортизация основных средств» в структуре себестоимости занимает 0,7% в 2008г. 0,9% и 1,1% в 2009г. Увеличение за год составило 1162 тыс.руб. Изменение по «Прочим расходам» за 2009г. составило 202 тыс.руб., в сторону уменьшения, что является положительной тенденцией. В структуре себестоимости за 2009 год их доля осталась неизменной.
В итоге под влиянием снижения материальных затрат произошло снижение полной себестоимости выпускаемой продукции за год на 52042 тыс.руб. Увеличение выпуска продукции в 2009 году произошло за счет более полного использования производственной мощности предприятия, роста производительности труда, что свидетельствует об эффективном использовании материальных затрат, и в конечном итоге, привело к снижению себестоимости продукции и, соответственно, к росту прибыли и рентабельности. Взаимосвязь объема производства и себестоимости продукции должна учитываться при анализе себестоимости как всего выпуска, так и единицы продукции.
Затраты на производство продукции на анализируемом предприятии за 2009 год приведены в таблице 3.3.
Таблица 3.3 – Затраты на производство продукции ОАО «РМК» за 2009 г.
| Элементы затрат | Сумма, тыс.руб. | Структура затрат, % | ||||
| план | факт | отклонение | план | факт | отклонение | |
| 1 Материальные затраты | -64206 | 86,1% | 81,7% | -4,4% | ||
| 2 Затраты на оплату труда | 7,2% | 10,3% | 3,1% | |||
| 3 Отчисления на социальные нужды | 1,6% | 2,6% | 1,0% | |||
| 4 Амортизация | 0,7% | 1,0% | 0,3% | |||
| 5 Прочие затраты | -202 | 0,2% | 0,2% | 0,0% | ||
| Итого по элементам затрат | -49701 | 95,7% | 95,8% | 0,0% | ||
| Коммерческие расходы | -2341 | 4,3% | 4,2% | 0,0% | ||
| Полная себестоимость | -52042 | 100,0% | 100,0% | 0,0% | ||
| переменные расходы | -64206 | 86,1% | 81,7% | -4,4% | ||
| постоянные расходы | 9,7% | 14,1% | 4,4% |
Как видно из таблицы фактические затраты ОАО «Рубцовский мясокомбинат» ниже плановых на 52042 тыс.руб. или на 11%. ((441931-493973)-100). Экономия произошла в основном за счет переменных затрат на 4,4%. В структуре затрат увеличилась доля постоянных затрат.
Общая сумма затрат может измениться из-за объёма выпуска продукции, её структуры, уровня переменных затрат на единицу продукции и суммы постоянных расходов. Данные для расчета влияния этих факторов приведены в табл.5.3.
Таблица 3.4 - Исходные данные для факторного анализа общей суммы издержек на производство и реализацию продукции ОАО «РМК» 2009 г. , тыс.руб.
| Затраты | Сумма, тыс.руб. | Факторы изменения затрат | |||
| объем выпуска | структура | Переменные затраты | Постоянные затраты | ||
| По плану на плановый выпуск продукции | |||||
| По плану, пересчитанному на фактический объём производства продукции | |||||
| По плановому уровню на фактический выпуск продукции | |||||
| Фактические при плановом уровне постоянных затрат | |||||
| Фактические |
Из таблицы видно, что в связи с не выполнением плана по выпуску товарной продукции в условно-натуральном выражении сумма затрат снизилась на 20956 тыс.руб. за изменения структуры выпуска продукции сумма затрат возросла на 14013 тыс.руб.. это свидетельствует о том в общем выпуске продукции увеличилась доля затратоемкой продукции. Из-за снижения уровня удельных переменных затрат снижение издержек на производство составило 133511 тыс.руб. Таким образом общая сумма затрат ниже плановой на 53806 тыс.руб. или на 10,9%. В том числе за счет снижения объемов производства продукции и ее структуры она снизилась на 6943 тыс.руб. (487030-493973), а за счет снижения себестоимости продукции на – 46836 тыс.руб. (440167-487030). Следовательно фактическая себестоимость всей произведенной продукции в 2009 году ниже плановой на 46836 тыс.руб. или на 9,6%.
3.2 Анализ затрат на один рубль товарной продукции
Показатель затрат на рубль товарной продукции характеризует уровень себестоимости одного рубля обезличенной продукции. Он исчисляется как частное от деления полной себестоимости всей товарное продукции на ее стоимость в оптовых ценах предприятия. Это - наиболее обобщающий показатель себестоимости продукции, выражающий ее прямую связь с прибылью. К достоинствам этого показателя можно также отнести его динамичность и широкую сопоставимость.
Непосредственное влияние на изменение уровня затрат на рубль товарной продукции оказывают четыре фактора, которые находятся с ним в прямой функциональной связи:
изменение структуры выпущенной продукции;
изменение уровня затрат на производство отдельных изделий;
изменение цен и тарифов на потребленные материальные ресурсы;
изменение оптовых цен на продукцию.
Рассмотрим влияние этих факторов на основе данных приведенных в приложении 3.
Таблица 3.5 – Расчет затрат на рубль товарной продукции ОАО «РМК» 2009 г.
| Наименование показателя | № строки | Формула расчета | Сумма |
| Плановая себестоимость всей ТП, руб. | qпSп | ||
| Себестоимость всей выпущенной продукции: | |||
| б) по фактической себестоимости, руб. | qфSп | ||
| а) по плановой себестоимости, руб. | qфSф | ||
| ТП в оптовых ценах предприятий: | |||
| а) по плану, руб. | qпСп | ||
| б) фактически в ценах, принятых в плане, руб. | qфСп | ||
| в) фактически в ценах, действовавший в отчетном году, руб. | qфСф | ||
| Затраты на рубль ТП по плану (стр.1:стр.4), руб. | qпSп qпCп | 0,926 | |
| Затраты на рубль фактически выпущенной ТП: | |||
| а) по плану, пересчитанному на фактический выпуск и ассортимент (стр.2:стр.5), руб. | qфSп qфCп | 0,927 | |
| б) фактически в ценах, действовавших в отчетном году (стр.3:стр.6), руб. | qфSф qфCф | 0,940 | |
| в) фактически в ценах, принятых в плане ((стр.3 - изменение цен):стр.5), руб. | qфS'ф qфCп | 1,119 | |
| г) фактически в оптовых ценах на готовую продукцию, принятых в плане (стр.3:стр.5), руб. | qфSф qфCп | 1,158 |
Общее отклонение затрат на рубль товарной продукции от плана определяется сравнением строк 9 и 7 (94.0 – 92,6) = –1,4 коп., т. е. фактические затраты оказались выше утвержденных планом. Проанализируем влияние каждого из 4-х вышеперечисленных факторов на это отклонение.
Влияние структурных сдвигов в составе продукции определяется по следующей формуле (сравниваются строки 8 и 7 табл.3.4):
(3.1)
Таким образом, изменения ассортимента выпущенных изделий привело к увеличению затрат на рубль товарной продукции на 0.1 коп. (92,7 – 92,6).
Влияние изменения уровня затрат на производство отдельных изделий в составе продукции определяют по формуле (разница строк 10 и 8 табл.3.4):
(3.2)
то есть 111,9 – 92,7 = 9,2 коп. Полученное изменение себестоимости за счет этого фактора - это перерасход, в результате роста затрат материальных ресурсов, снижения производительности труда.
Выделить влияние изменения цен и тарифов на потребленные материальные ресурсы можно, воспользовавшись формулой
(3.3)
или сравнив сроки 11 и 10 таблицы: 115,8 – 111,9 = 3,9 коп. Увеличение в среднем цен и тарифов на ресурсы привело к увеличению показателя затрат на рубль товарной продукции на 3,9 коп.
Влияние последнего фактора - изменения оптовых цен на продукцию определяется сравнение строк 9 и 11, т. е. по формуле:
(3.4)
Полученное отклонение свидетельствует о снижении затрат на 21,8 коп. (94 – 115,8) за счет увеличения в среднем отпускных цен, установленных предприятием в отчетном периоде на свою продукцию.
По итогам отчетного периода план по снижению затрат на рубль товарной продукции был не выполнен (вместо снижения затрат по плану на 0,4 коп. фактически они были увеличены на 1 коп.). Проанализировав влияние на это изменение всех 4-х факторов выяснилось, что увеличение расходов в основном приходится именно на перерасход, т. е. на рост уровня затрат на производство отдельных изделий. Это является отрицательным моментом. ОАО «Рубцовский мясокомбинат» необходимо обратить особое внимание на ассортимент выпускаемой продукции, а также, по возможности, ответственней подойти к выбору поставщиков материальных ресурсов, поскольку именно эти факторы (структурный сдвиг в продукции и увеличение цен на потребленные ресурсы) повлияли в сторону увеличения расходов.
3.3 Мероприятия направленные на совершенствование системы учета затрат и калькулирования продукции
В последние годы российская мясоперерабатывающая промышленность является динамичной и перспективно развивающейся. В шкале продуктов, пользующихся постоянным спросом россиян, этот вид мясных изделий занимает четвертую позицию.
Типовая классификация затрат на производство не отражает отраслевой специфики, поэтому группировку статей калькуляции для мясоперерабатывающих предприятий предлагается детализировать путем введения калькуляционных статей затрат «Вспомогательные материалы», «Транспортные расходы». Введение калькуляционной статьи затрат «Вспомогательные материалы» вызвано тем, что стоимость используемых на технологические цели материалов достаточно велика. К ним относятся: целлофаны, шпагаты для вязки колбасных изделий, смазочные, обтирочные материалы и т.д. По калькуляционной статье «Транспортные расходы» отражается стоимость расходов, связанных с приобретением материалов, кроме их покупной стоимости, а также с реализацией готовой продукции до покупателей. Также для управленческого учета затрат на обеспечение качества в работе предлагается выделить следующие статьи затрат для ОАО «Рубцовский мясокомбинат»:
- затраты на проведение предупредительных мероприятий (планирование качества, контроль технологического процесса, проектирования аппаратуры для получения информации о качестве, работа над кадрами и обучение методам обеспечения качества, разработка систем управления и др.);
- затраты на оценку качества (приемочный контроль, санитарно-ветеринарные экспертизы, лабораторные измерения, технический контроль, самоконтроль, наблюдение за качеством, аттестация качества, техобслуживание и проверка оборудования и др.);
- затраты, вызванные внутренними причинами (потери и отходы производства, переделка и другие дополнительные затраты, понесенные в процессе работы с браком или продукцией неудовлетворительного качества);
- затраты, вызванные внешними причинами (рекламации в процессе гарантийного хранения при соблюдении условий хранения, юридическая ответственность за качество выпускаемой продукции, возврат продукции и др.).
Затраты на создание эффективного производства качественной продукции и затраты на поддержание имиджа организации образуются как на предприятии, так и за его пределами, поэтому необходим их глубокий качественный и количественный анализ.
Для правильного понимания назначения затрат, их экономической роли в производстве, учетно-технических особенностей и других признаков теория учета и калькулирования исследует характеристику различных затрат при помощи классификации. Предлагается дополнить и обобщить классификацию затрат на производство по различным признакам.
Классификация затрат по видам, имеющая первостепенное значение для выделения объектов учета, показана в таблице 3.6. Виды затрат, приведенные в таблице 3.6, как правило, не являются самостоятельными объектами учета. Аналитический учет осуществляют по экономическим элементам затрат на производство и статьям себестоимости, которые преимущественно и составляют основания для классификации затрат по разным признакам.
Таблица 3.6 – Классификация затрат на производство
| Основание классификации | Виды затрат |
| По экономическому содержанию | Затраты овеществленного и живого труда |
| По отношению к фазам кругооборота | Снабженческо-заготовительные, производственные, сбытовые |
| По отношению к технологическому процессу | Основные, накладные (расходы по обслуживанию производства и управлению) |
| По способу отнесения на себестоимость продукта | Прямые и косвенные |
| По отношению к объему производства | Условно-постоянные, переменные (пропорциональные, прогрессивные, дегрессивные) |
| По составу | Комплексные и одноэлементные (простые) |
| По роли в процессе производства | Производственные и внепроизводственные |
| По целесообразности | Производительные, непроизводительные |
| По календарным периодам | Текущие, будущих периодов, прошлых периодов |
| По периодичности возникновения | Повседневные и единовременные |
| По отношению к готовому продукту | Затраты в незавершенное производство и на готовый продукт |
| По охвату планированием | Планируемые, непланируемые |
| По охвату нормированием | Нормируемые, ненормируемые |
| По возможности контроля в данном подразделении и на данном уровне управления | Контролируемые, не контролируемые |
Кроме того, предлагается детализировать затраты по следующим признакам:
- по факту и периоду оплаты: оплаченные (выявленные на основе учетных данных об оплате поставщикам соответствующих материальных ценностей, работ и услуг); неоплаченные (затраты, по которым предприятие не произвело оплату поставщикам за поставленные материальные ценности, работы, услуги).
- по участию в формировании производственно-финансового результата: нейтральные (затраты на формирование производственных запасов и оплату внешних работ и услуг до момента их превращения в издержки производства); нормальные (потребленные в процессе производства материальные и трудовые ресурсы, обусловленные нормальными условиями технологических процессов).
Ни один из представленных вариантов классификации затрат в управленческом учете не рассматривается в качестве идеального. В разных хозяйственных ситуациях при принятии управленческих решений необходима различная информация о затратах. Именно поэтому одним из принципов управленческого учета является принцип различной классификации затрат для различных целей управления. Использование всех представленных классификаций затрат на предприятии приведет к чрезмерному потоку информации, который грамотно обработать будет практически невозможно, или ценность этой информации будет несопоставима с затратами на ее получение. Выделение центров ответственности и распределение по ним затрат является основным пунктом при разработке системы управленческого учета на предприятии.
Соизмерение затрат и результатов по видам деятельности, центрам затрат, центрам ответственности и местам их возникновения в рамках управленческого учета обеспечивает контроль и управление затратами, результатами, ценами и рынком. При этом управленческий учет обеспечивает детализацию затрат и точность калькулирования себестоимости по видам выпускаемой продукции, выполняемых работ и услуг.
Центры ответственности на ОАО «Рубцовский мясокомбинат» необходимо обосабливать по принципу производственного функционирования - снабжение, производство, сбыт, управление. Так, центр снабжения контролирует не только затраты по заготовлению сырья, материалов, топлива, но и объемы, величину и качество материальных запасов. Центр сбыта контролирует не только объемы и стоимость реализуемой продукции, но и затраты, связанные с деятельностью данного центра. Это дает возможность устанавливать нормативную или предельную величину затрат, за которую несет ответственность конкретный руководитель.