Рекомендації до виконання контрольних завдань
а) відображення у обліку експортних операцій підприємства
При здійсненні і відображенні в обліку підприємства експортних операцій необхідно керуватися Законом України «Про оподаткування прибутку підприємства» віл 28.12.1994 р. №334/94-ВР, Законом України «Про податок на додану вартість» від 03.04.1997 р. №168/97, Постановою КМУ «Про введення обов’язкового продажу надходжень в іноземній валюті на користь резидентів – юридичних осіб» від 04.09.1998 р. №349, а також П(С)БО 15 «Доход» і 16 «Витрати».
Відображення доходу підприємства при реалізації продукції, товарів, робіт, послуг на експорт здійснюється відповідно до норм П(С)БО 15 «Доход» та відображається в бухгалтерському обліку в момент передачі нерезиденту товаророзпорядчих документів на продукцію чи товар відповідно до базисних умов постачання або в момент підписання сторонами акта про виконання робіт або послуг. Передоплата, отримана українським резидентом у рахунок майбутньої експортної операції, в бухгалтерському обліку не є доходом.
У більшості випадків платежі виконуються в іноземній валюті, тому при відвантаженні продукції, товарів чи наданні послуг без передоплати доход визначається з урахуванням валютного курсу на дату його визначення. При одержанні авансу від нерезидента доход визначається в сумі перерахування отриманої суми за валютним курсом на дату надходження коштів на рахунок українського підприємства і подальшому перерахуванню не підлягае. Максимальний термін у розрахунках між українськими та іноземними партнерами складає 90 календарних днів.
Відповідно до чинного законодавства при здійсненні експортних операцій застосовується «нульова» ставка ПДВ. Тобто, податкове зобов’язання в українського резидента – платника ПДВ – виникає в розмірі 0 грн., а податковий кредит, що виник при проведенні операцій, може бути як використаний для погашення інших зобов’язань звітного періоду, так і відшкодований з бюджету.
Витрати, пов’язані з виконанням експортного контракту (витрати на транспортування, навантаження, складування, страхування, оплати експедиторських послуг, мита та митних платежів) відносятся до складу витрат на збут.
Загальна схема реалізації товарів на експорт приведена в табл. 11.
Таблиця 11. Загальна схема реалізації товарів на експорт
| Зміст операції | Дебет | Кредит |
| Отримано аванс від іноземного покупця | ||
| Відвантажено товарів іноземному покупцю: на суму авансу на залишок контрактної суми | ||
| Нараховано суму витрат на збут (транспортування, мита, страхування) | ||
| Відображено ПДВ по нарахованих витрат | ||
| Оплачено рахунки стороннім організаціям | ||
| Нараховані адміністративні витрати | 131,20, 661,65,685 | |
| Нараховано відсотки за розрахунково-касове обслуговування та інші витрати, що відносяться до складу інших витрат операційної діяльності | ||
| Визначено собівартість реалізованого товару | ||
| Збільшено фінансовий результат на суму отриманого доходу | ||
| Зменшено фінансовий результат на суму понесених витрат | 92,93, 94,902 |
Закінчення табл. 11
| Отримано кошти як решту оплати за експортований товар | ||
| Відображено нульову ставку на ПДВ при здійсненні експорту товарів | ||
| Відображено курсову різницю: а) позитивна б) негативна | ||
| Віднесено на фінансовий результат курсову різницю: а) позитивна б) негативна |
Відображення експорту товарів на конкретному прикладі приведено в табл. 12.
Таблиця 12. Відображення експорту товарів на конкретному прикладі
| Зміст операції | Дебет | Кредит | Сума, грн |
| Придбано товар в українського постачальника, розрахунки за який не проведені: на суму контракту на суму ПДВ | 30 000 6 000 | ||
| Оплачено рахунок українського постачальника за товар | 36 000 | ||
| Отримано аванс від іноземного покупця (2 000 дол.; курс НБУ 5,20 грн./дол.) | 10 400 (2 000 *5,2) | ||
| Відвантажено товари іноземному покупцю на загальну суму контракту 7 000 дол. (курс НБУ на дату відвантаження 5,50 грн./дол.): на суму авансу на залишок контрактної суми | (2 000*5,5) 11 000 27 500 (5 000*5,5) | ||
| Відображено собівартість реалізованого товару | 36 000 |
Закінчення табл.12
| Нараховані та оплачені сторонній організації, резиденту України, що не є платником ПДВ, витрати по транспортуванню вантажу | |||
| Нараховані та оплачені митні збори при митному оформленні товару (курс НБУ 5,50 грн./дол.) | |||
| Нараховані та оплачені витрати з фітосанітарного контролю | |||
| На фінансовий результат віднесені: сума отриманого доходу сума понесених витрат | (7 000*5,5) 38 500 1 050 | ||
| Отримано кошти як решту оплати за експортований товар (курс НБУ 5,55 грн./дол.) | (5 000*5,5) 27 750 | ||
| Відображено курсову різницю | (27 750– 27 500) | ||
| Віднесено на фінансовий результат курсову різницю |
б) відображення у обліку імпорту товарів, робіт, послуг
При відображенні в бухгалтерському і податковому обліку операцій підприємства, пов’язаних з імпортом на митну територію України товарів, робіт, послуг, необхідно керуватися Законом України «Про оподаткування прибутку підприємства від 28.12.1994 р. №334/94-ВР, Законом України «Про податок на додану вартість» від 03.04.1997 р. №168/97, П(С)Бо 15 «Доход» і 16 «Витрати». При організації бухгалтерського обліку операцій, пов’язаних з купівлею іноземної валюти і придбанням імпортних товарів, необхідно пам’ятати, що облікова вартість імпортного товару в обліку українського резидента формується згідно П(С)БО 9 «Запаси». До облікової вартості імпортних товарів відносять вартість товару в постачальника, суму ввізного мита, витрати на заготівлю, навантажувальні і розвантажувальні роботи, транспортування запасів до місця їхнього використання, витрати зі страхування ризиків при транспортуванні та інші витрати.
Згідно П(С)БО 21, всі операції в іноземній валюті при первісному визнанні відображаються у валюті звітності шляхом перерахування суми в іноземній валюті з застосуванням валютного курсу на дату здійснення операції. Вартість активів, що здобуваються українським імпортером, повинна бути перерахована у валюту звітності за валютним курсом на момент здійснення операції. Передоплата іноземному постачальнику не буде визнана монетарною статтею балансу і її вартість не буде змінюватися при зміні курсу, тобто в бухгалтерському обліку в даному випадку поняття курсової різниці не виникає. Кредиторська заборгованість імпортера є монетарною статтею балансу і перераховується за фактичним валютним курсом на дату її погашення чи на дату складання фінансової звітності.
Особливістю оподаткування імпортних товарів є дата виникнення податкового зобов’язання щодо ПДВ при імпорті товарів. За імпортованими товарами оплачується ПДВ за ставкою 20% у момент їхнього ввозу. Законом України «Про податок на додану вартість» від 03.04.1997 р. №168/97 передбачено, що базою для розрахунку суми ПДВ є контрактна вартість товарів, що не менше митної вартості, включаючи мито, акцизний збір та інші витрати.
Відображення операцій ввозу товарів на митну територію України представлено у табл. 13.
Таблиця 13. Відображення операцій ввозу товарів на митну територію України
| Зміст операції | Дебет | Кредит |
| Перераховано аванс іноземному постачальнику | ||
| Оприбутковано імпортний товар: на суму передоплати на суму неоплачену постачальнику |
Закінчення табл.13
| Нараховано мито на завезений товар | ||
| Нараховано суму митних зборів | ||
| Відображено ПДВ при ввозі товару нараховано ПДВ на суму ввезеного товару сума ПДВ перерахована на рахунки митниці відображено виникнення податкового кредиту | ||
| Включено витрати, що не ввійшли в контрактну вартість, пов’язані з навантаженням і транспортуванням до облікової вартості | ||
| Відображено суму ПДВ за отриманими послугами | ||
| Оплачено кредиторську заборгованість, що виникла при імпорті товарів | ||
| Відображено курсову різницю. Що виникла в результаті зміни курсу валют: а) позитивну б) негативну | ||
| Курсову різницю списано на фінансовий результат: а) позитивну б) негативну |
Розглянемо відображення імпорту товарів на конкретному прикладі. Українське підприємство імпортує товар на суму 3 500 дол. США на умовах «Інкотермс-2000» CIP (кордон України), попередньо перерахувавши іноземному постачальнику аванс у розмірі 40% від контрактної вартості. Митна вартість товару складає 3717,43 дол. США, витрати з транспортування по території України – 1 300 грн. (без ПДВ), ввізне мито встановлено на рівні 30%, митний збір нараховується в загальному порядку, товар не підлягає обкладанню акцизним збором, ПДВ оплачений коштами на рахунки митниці. Курс НБУ склав: на момент перерахування авансу – 5,35 грн./дол.; на момент митного оформлення – 5,37 грн./дол.; на момент оприбуткування товару – 5,34 грн./дол.; на момент погашення заборгованості перед постачальником – 5,37 грн./дол.
Таблиця 14. Відображення операцій імпорту в обліку підприємства-імпортера
| Зміст операції | Дебет | Кредит | Сума, грн |
| Перераховано аванс іноземному постчальнику | (3 500*0,4) 1400 дол | ||
| Відображено нарахування: транспортних витрат мита (3 717,43*0,3=1115,23) митного збору | 1 300 дол. 1 115,23 | ||
| Оплачено рахунок транспортної організації | 1 300 дол. | ||
| Перераховані на рахунки митниці суми мита і митного збору | 1615,23 дол. | ||
| Нараховано ПДВ на вартість імпортованого товару | 700 дол. 700*5,34= | ||
| Перераховано суму ПДВ митним органами | 700*5,37= | ||
| Відображено суму податкового кредиту з ПДВ | 3 738 грн. | ||
| Оприбутковано імпортовані товари від нерезидента: на суму перерахованого авансу на решту суми | 1400*5,34= 2100*5,37= | ||
| Проведено оплату нерезиденту за отриманий товар | 3500*5,37= | ||
| Відображено курсову різницю | |||
| Курсову різницю списано на фінансовий результат |