Визначення в обліку прибутку (збитку) для фінансової звітності та декларації з податку на прибуток
Фінансовий результат — це кінцевий результат діяльності підприємства, виражений у вигляді прибутку або збитку. На сьогодні розраховують два види прибутку (збитку):
1) бухгалтерський (обліковий), який визначається у формі № 2 "Звіт про фінансові результати" як різниця між доходами та витратами за всіма видами діяльності;
2) оподатковуваний (податковий), який визначається в податковому обліку і відображається в декларації про прибуток підприємства. Для бухгалтерського обліку фінансових результатів призначено рахунок 79 "Фінансові результати", де узагальнюється інформація про фінансові результати підприємства від звичайної діяльності та надзвичайних подій. У кредит рахунку 79 списуються доходи, в дебет — суми витрат від усіх видів діяльності, а також сума нарахованого податку на прибуток, а саме:
Результат операційної діяльності: Д-т 791 К-т 90, 92, 93, 94, 981; Д-т 70, 71 К-т 791;
Результат фінансової діяльності: Д-т 792 К-т 95, 96; Д-т 72, 73 К-т 792;
Результат іншої діяльності: Д-т 793 К-т 97; Д-т 74 К-т 793;
Результат надзвичайних подій: Д-т 794 К-т 99; Д-т 75 К-т 794.
Чистий прибуток визначається на рахунку 79 після нарахування податку на прибуток.
Нараховано податок на прибуток:
Д-т 981 К-т 641.
Податок на прибуток списано на фінансові результати: Д-т 791 К-т 981.
У кінці звітного періоду сальдо рахунку 79 списується на рахунок 44 "Нерозподілені прибутки (непокриті збитки)":
Прибуток — Д-т 79 К-т 441; Збиток — Д-т 442 К-т 79.
Використання прибутку
Чистий прибуток використовується:
— на виплату дивідендів — Д-т 443 К-т 671;
— на збільшення резервного капіталу — Д-т 443 К-т 43;
— на збільшення статутного капіталу — Д-т 443 К-т 40.
Згідно з П(С)БО 17 протягом року податок на прибуток визначається і відображається у формі № 2 (рядок 180) від прибутку за податковим обліком. При складанні річної фінансової звітності робиться перерахунок тимчасових різниць з податку на прибуток і визначаються відстрочені податкові активи (ВПА) і відстрочені податкові зобов'язання (ВПЗ).
Тимчасова різниця — різниця між оцінкою активу або зобов'язання за даними фінансової звітності та податковою базою цього активу або зобов'язання відповідно.
Відстрочений податковий актив — сума податку на прибуток, що підлягає відшкодуванню у наступних періодах унаслідок:
— тимчасової різниці, що підлягає вирахуванню;
— перенесення податкового збитку, не включеного до розрахунку зменшення податку на прибуток у звітному періоді;
— перенесення на майбутні періоди податкових пільг, якими скористатися у звітному періоді неможливо.
Відстрочене податкове зобов'язання — сума податку на прибуток, який сплачуватиметься в наступних періодах з тимчасових різниць, що підлягають оподаткуванню.
Завжди існує різниця між бухгалтерським та оподатковуваним прибутком, зумовлена тим, що в податковому обліку далеко не всі витрати включаються до валових витрат (штрафи, пені, неустойки сплачені, представницькі витрати вище встановленої межі та ін.), по-різному визначаються витрати на матеріали в бухгалтерському і в податковому обліку тощо. Такі різниці є постійними і не перераховуються. Тимчасовими є різниці, які виникають внаслідок того, що деякі доходи і витрати визнаються в бухгалтерському і податковому обліку в різні звітні періоди. Наприклад, отриманий від покупця аванс (3000 грн.) в податковому обліку визнається доходом у момент отримання (20 вересня), а в бухгалтерському обліку дохід буде визнано тільки після відвантаження товару (7 жовтня). Таким чином, в третьому кварталі буде нараховано податок на прибуток у податковому обліку з суми авансу (К-т 641), але цю суму не можна віднести на витрати в бухгалтерському обліку (Д-т 981). В цьому випадку виникають відстрочені податкові активи Д-т 17.
Згідно з П(С)БО 17 перерахунок тимчасових різниць з податку на прибуток робиться тільки в річній фінансовій звітності визначенням сальдо по тих рахунках, по яких можуть виникнути тимчасові різниці.
Згідно з додатком 1 до П(С)БО 17:
— ВПА перераховуються по рахунках 681, 38, 47, 69, а також з перевищення балансової вартості основних засобів в податковому обліку над їх вартістю в бухгалтерському;
— ВПЗ перераховуються по рахунках 371 і 39, а також з перевищення балансової вартості основних засобів у бухгалтерському обліку над їх вартістю в податковому.
При цьому враховується балансова вартість тільки тих ОЗ, які амортизуються і в бухгалтерському, і в податковому обліку (тобто виключаються невиробничі ОЗ, безоплатно отримані ОЗ, автодороги, об'єкти зовнішнього благоустрою тощо).
Підкреслюємо: розмір прибутку в бухгалтерському обліку не враховується при розрахунках.
Бухгалтерські проведення
За кредитом субрахунку 641 треба відобразити податок 45 000 грн., але з них 6000 грн. не можна включати у витрати в бухгалтерському обліку; вони відображаються як ВПА на рахунку 17. Таким чином, податок на прибуток нараховується двома проведеннями:
Д-т 981 К-т 641 40 000; Д-т 17Km 641 5000.
У свою чергу, 1500 грн. (рядок 9) необхідно віднести на витрати в бухгалтерському обліку, але зобов'язання перед бюджетом на цю суму у підприємства немає, тому вона відображається як ВПЗ за кредитом рахунку 54:
Д-т 981 К-т 54 1250.
Після цього сальдо рахунків 17 і 54 згортається:
Д-т 54 К-т 17 1250.
Таким чином, у 60 рядку балансу треба відобразити 3750 грн. — залишок по рахунку 17. Якщо за попередній рік у балансі є сальдо по рахунках 17 чи 54, воно повинно враховуватись (у бухгалтерських проведеннях слід відображати суму за вирахуванням цього сальдо).
У декларації, про прибуток відображають 45 000 грн. — податок на прибуток за податковим обліком.
У рядку 180 форми № 2 треба відобразити витрати з податку на прибуток, які визначаються як підсумок за дебетом субрахунку 981:
40000 + 1250 = 41 250 грн.
Якщо в податковому обліку визначено збиток за рік, а ВПА мають місце, робиться бухгалтерське проведення:
Д-т 17 К-т 981.
Крім перерахунку сальдо по наведених рахунках бухгалтеру необхідно враховувати деякі інші тимчасові різниці. Зокрема, з урахуванням змін у Законі про прибуток, по субрахунку 371 треба виключити ті передоплати, які здійснені платникам
єдиного податку, нерезидентам тощо. Підприємства, які отримують фінансування з бюджету, в бухгалтерському обліку визнають дохід від такого фінансування за датою нарахування боргу бюджету, а в податковому — за датою отримання коштів. У разі затримки в надходженні коштів з бюджету виникають ВПЗ.
152.1. Податок нараховується платником самостійно за ставкою, визначеною пунктом 151.1 статті 151 цього Кодексу, від податкової бази, визначеної згідно зі статтею 149 цього Кодексу. Податок, отриманий від діяльності, яка підлягає патентуванню відповідно до розділу XII цього Кодексу, підлягає сплаті до бюджету в сумі, яка визначена відповідно до цього розділу, і зменшена на вартість придбаних торгових патентів на право провадження такого виду діяльності.
152.2. Платник податку, який проводить діяльність, що підлягає патентуванню відповідно до розділу XII цього Кодексу, зобов'язаний окремо визначати податок від кожного виду такої діяльності та окремо визначати податок від іншої діяльності. З цією метою ведеться окремий облік доходів, отриманих від діяльності, що підлягає патентуванню, та витрат, пов'язаних з веденням діяльності з урахуванням від'ємного значення як результату розрахунку об'єкта оподаткування.
152.3. Доходи і витрати нараховуються з моменту їх виникнення згідно з правилами, встановленими цим розділом, незалежно від дати надходження або сплати коштів, якщо інше не встановлено цим розділом.
152.4. Порядок нарахування податку в разі наявності відокремлених підрозділів у складі платника податку - юридичної особи.
Платник податку, який має у своєму складі відокремлені підрозділи, розташовані на території іншої, ніж такий платник податку, територіальної громади може прийняти рішення щодо сплати консолідованого податку та сплачувати податок за місцезнаходженням таких відокремлених підрозділів, а також за своїм місцезнаходженням, визначений згідно з нормами цього розділу та зменшений на суму податку, сплаченого за місцезнаходженням відокремлених підрозділів.
Сума податку на прибуток відокремлених підрозділів за відповідний звітний (податковий) період визначається розрахунково виходячи із загальної суми податку, нарахованого платником податку, розподіленого пропорційно питомій вазі суми витрат відокремлених підрозділів такого платника податку в загальній сумі витрат цього платника податку.