Облік витрат на ремонт, реконструкцію, модернізацію ОЗ
Модернізація обладнання — удосконалення конструкції, яке забезпечує підвищення продуктивності об’єкта, що модернізується, сприяє розширенню його технологічних можливостей до рівня сучасних технічних і технологічних вимог, досягненню економії ресурсів, поліпшенню умов праці. Полягає у порівняно незначних змінах конструкції робочих механізмів, машин, установок та іншого обладнання, а також у відносно незначній зміні матеріалів і методів обробки.
Реконструкція виробництва — комплекс заходів щодо збільшення виробничих потужностей, підвищення продуктивності праці , технічного рівня виробництва з метою збільшення випуску продукції, зниження її собівартості при найменших затратах матеріальних і грошових ресурсів на одиницю введеної потужності.
Реконструкція — докорінна перебудова. (Переклад з грецької).
Ремонт основних засобів — часткове відновлення окремих об’єктів для підтримання їх у робочому стані. Ремонт буває: поточний, середній і капітальний. А також плановий і аварійний.1
Таким чином, стає зрозумілим, що модернізація стосується обладнання (машин, устаткування), реконструкція — підприємства загалом або його виробничих підрозділів (цехів, дільниць), а ремонтний процес — кожного окремого об'єкта чи його складової.
Ми не можемо знати, що мали на увазі автори Закону про оподаткування прибутку під словами: «та інші види поліпшення». Можливо, технічне переозброєння, про яке згадується у п. 8.7 цього Закону. Однак технічне переозброєння не є видом поліпшення основних засобів, бо означає майже повну заміну старих машин і обладнання на нові. Майже, бо деякі з них при цьому тільки модернізуються, але ж про модернізацію вже згадувалося. Отже, технічне переозброєння не входить до «інших видів поліпшення». Можливо, думка авторів Закону щодо «інших видів поліпшення» є зрозумілою авторам ПБО 7. Цитата: «14. Первісна вартість основних засобів збільшується на суму витрат, пов’язаних з поліпшенням об’єкта (модернізація, модифікація, добудова, дообладнання, реконструкція тощо), що приводить до збільшення майбутніх економічних вигод, первісно очікуваних від використання об’єкта». Отже, за ПБО 7, поліпшення — це не ремонт, але водночас поліпшення — це не тільки модернізація і реконструкція, а ще й «модифікація, добудова, дообладнання». Про «тощо» краще не згадувати, бо й перерахованого забагато. Зокрема, добудова — це один з видів реконструкції, дообладнання — один з видів модернізації. Щодо «модифікації» — то модифікація жодним чином не стосується якихось «поліпшень» основних засобів, це статистичний термін, який, простіше кажучи, означає зміни, надання нових рис старим параметрам.
Для довідки. Є бухгалтерська модифікація, і означає вона рух активів, який змінює валюту балансу. Бухгалтерська модифікація буває компенсаційна і результатна. Шкода, що ця розмова зараз «не в тему». Про це — іншим разом, при нагоді.
Як з’ясувалося, за податковими законами, поліпшення включає в себе всі види ремонтів (слід розуміти: і капітальний, і середній, і поточний, а також плановий та аварійний). За бухгалтерськими стандартами, ремонт як такий до поліпшення основних засобів не належить, і відповідно — витрати на проведення всіх видів ремонту не збільшують балансової вартості об’єкта, а зараховуються до витрат відповідного звітного періоду. Цитата з ПБО 7: «15. Витрати, що здійснюються для підтримання об’єкта у робочому стані (отже, витрати на ремонт. — Р. Г.) та одержання первісно визначеної суми майбутніх економічних вигод від його використання, включаються до складу витрат».
Залишилося навести для порівняння цитату із Закону про оподаткування прибутку: «8.7.1. Платники податку мають право протягом звітного року віднести до валових витрат будь-які витрати, пов’язані з поліпшенням основних фондів, у сумі, що не перевищує 10 відсотків сукупної балансової вартості груп основних фондів на початок звітного року».
Висновок. За податковими канонами, поліпшення — це і реконструкція, і модернізація, і всі види ремонтів. Витрати на будь-які поліпшення основних засобів збільшують вартість відповідної групи основних фондів, за винятком десяти відсотків таких, понесених протягом року, витрат, Ці десять відсотків зараховуються до складу валових витрат (на зменшення бази оподаткування).
За бухгалтерськими канонами, поліпшення — це реконструкція і модернізація. Ремонт до поліпшення не входить, що абсолютно правильно, бо ремонт — це лише підтримання об’єкта в робочому стані. Після ремонту нічого не поліпшується, а лише відновлюється первісний ресурс об’єкта.
Підтримання основних засобів (далі — ОЗ) у стані, придатному для експлуатації, потребує періодичного їхнього ремонту. Ремонти ОЗ класифікують:
1) за видами — поточний (далі — ПР) і капітальний (далі — КР);
2) за належністю — ремонт власних і орендованих ОЗ;
3) за способом здійснення — господарським і підрядним способами;
4) за відношенням до госпдіяльності — ремонт виробничих і невиробничих ОЗ тощо.
Проведення ПР передбачає виконання дрібних робіт: щодо виправлення або часткової заміні окремих деталей об'єктів ОЗ, для підтримання їх у робочому стані. Такий ремонт не збільшує ті вигоди, які планувалися від використання ремонтованого об'єкта. Отже, витрати на нього не включають до вартості основного засобу (не капіталізують), а відносять на витрати періоду (Дт 91, 92, 93, 94 залежно від сфери використання). ПР може здійснюватися як власними силами, так і підрядником.
Зверніть увагу: при підрядному способі проведення ПР укладається договір із підрядником. При цьому розрахунки за виконані роботи проводяться на рахунках, що виписуються на підставі актів приймання виконаних робіт. Наприклад, здійснено технічне обслуговування легкового автомобіля на СТО: Дт 92 Кт 685 «Розрахунки з іншими кредиторами» — на суму без ПДВ і Дт 641 «Розрахунки з бюджетом» Кт 685 — на суму ПДВ.
При проведенні КР ОЗ на підприємстві провадиться заміна зношених конструкцій і деталей, їхнє обновлення (модернізація, дообладнання, модифікація, добудова, реконструкція). Такі заходи призводять до збільшення тих вигод, які підприємство спочатку планувало отримати від використання ОЗ. Тому вартість КР збільшує первісну вартість ОЗ (Дт 15).
Частіше КР здійснюється підрядником і в обліку відображається так:
— Дт 152 «Придбання (виготовлення) основних засобів» Кт 685 — відображено вартість ремонту без ПДВ;
— Дт 641 Кт 685 — на суму ПДВ.
При здійсненні КР власними силами формуються проведення:
— Дт 152 Кт 20, 22 … — витрачено матеріали на КР;
— Дт 152 Кт 661 — нараховано зарплату працівникам, зайнятим капітальним ремонтом;
— Дт 152 Кт 65 — відображено нарахований єдиний соціальний внесок.
Аналітичний облік ремонтів ведуть окремо за кожним об'єктом і за статтями витрат. Після закінчення ремонту ОЗ складають акт № ОЗ-2. Відомості про КР вносять до реєстру аналітичного обліку об'єкта ОЗ.
Суттєвість в аудиті.
Суттєвість і ризик тісно пов'язані між собою. Суттєвість є однією із ланок аудиту, тому що від обсягу знехтуваної інформації залежать результати перевірок. При розгляді блок-схеми проведення аудиту і його попередньої стадії можна відмітити, що оцінка суттєвості є однією з найважливіших ланок побудови всієї моделі перевірки.
При плануванні аудитор зобов'язаний розглянути склад суттєвості та можливість її впливу на підсумки перевірки. Суттєвість буде більш впливовою, якщо вона зможе вплинути на економічне рішення користувача інформацією.
Суттєвість - це певний розмір недослідженої або не повністю вивченої інформації, висновки з якої можуть змінитися і вплинути на результати проведення аудиту.
При вивченні фінансової звітності аудитор повинен установити наявність чи відсутність у ній помилкових записів. При виявленні виправлення аудитор пропонує виправити виявлені нечіткості. Якщо виявлені порушення з яких-небудь причин не ліквідуються, аудитор має право врахувати цей стан звітності при складанні аудиторського висновку. При цьому аудитор повинен знати, хто буде користувачем даної інформації і які висновки будуть зроблені на основі аудиторського висновку. У цих випадках аудитор повинен надати більш широку й переконливу інформацію про стан звітності, щоб запевнити користувачів інформації в необхідності прийняття більш правильних рішень.
У нормативі 320 "Суттєвість в аудиті" суттєвість визначається так: інформація є суттєвою, якщо її пропускання або неправильне відображення може вплинути на економічні рішення користувачів, прийняті на основі фінансових звітів. Суттєвість залежить від величини суми статті або значущості помилки, допущеної за певних обставин у зв'язку з пропуском чи неправильним відображенням. Таким чином, суттєвість скоріше виступає певним критерієм відсікання, а не основною якісною характеристикою, яка має бути притаманна інформації, щоб вона стала корисною.
Під час розробки плану аудиту аудитор установлює певний рівень суттєвості для визначення помилок. Помилки слід глибоко конкретизувати. У першу чергу, наприклад, помилки треба аналізувати з точки зору правильності складання на підприємстві наказу про облікову політику, адже причиною виникнення викривлень в обліку може бути неправильне його складання.
При плануванні аудиторської перевірки аудитор ураховує можливість наявності у фінансовій звітності помилок і виникнення ситуації, коли може підвищитися рівень суттєвості. Аудитор у цьому випадку застосовує всі прийоми і способи для запобігання в аудиті негативних висновків при складанні аудиторського висновку. Таким чином, всі дії аудитора спрямовані на те, щоб знизився ризик при перевірці. Тобто можна сказати, що чим вищий рівень суттєвості, тим нижчий аудиторський ризик. Однак, якщо не прийняти ніяких заходів щодо вивчення суттєвості, міра ризику може мати пряму залежність від міри суттєвості.
При аудиті суттєвість ризику може змінюватися при поглибленому вивченні аудиторських процедур. Якщо справжні результати діяльності підприємства відрізняються від фінансового стану підприємства на період планування аудиту, то суттєвість і ризик можуть переглядатися.
Тому при плануванні аудиту, аудитор повинен звернути увагу на планування рівня суттєвості і ризику, попередньо вивчаючи дійсний стан фінансової звітності.
У разі виявлення у звітності більш грубих помилок аудитор повинен поставити питання про зменшення аудиторського ризику шляхом подальшого здійснення процедур перевірки або пред'явити додаткові вимоги до замовника про внесення виправлень (змін) до фінансової звітності підприємства.
Якщо керівництво підприємства відмовляється внести виправлення у фінансову звітність підприємства, аудитор має право прийняти рішення про складання аудиторського висновку негативного характеру.