Особенности налогообложения доходов, полученных физическими лицами от реализации имущества, принадлежащего по праву собственности;

В соответствии со статьей 228 Кодекса самостоятельно исчисляют и уплачивают налог на доходы физических лиц физические лица - исходя из сумм, полученных от продажи имущества, принадлежащего этим лицам на праве собственности, и имущественных прав, за исключением случаев, предусмотренных пунктом 17.1 статьи 217 Кодекса, когда такие доходы не подлежат налогообложению.

Под имуществом в Кодексе понимаются виды объектов гражданских прав (за исключением имущественных прав), относящихся к имуществу в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации.

Объектом налогообложения по налогу на доходы физических лиц являются доходы от реализации:

недвижимого имущества, находящегося в Российской Федерации;

в Российской Федерации акций или иных ценных бумаг, а также долей участия в уставном капитале организаций;

в Российской Федерации акций, иных ценных бумаг, долей участия в уставном капитале организаций, полученные от участия в инвестиционном товариществе;

прав требования к российской организации или иностранной организации в связи с деятельностью ее обособленного подразделения на территории Российской Федерации;

иного имущества, находящегося в Российской Федерации и принадлежащего физическому лицу.

Пунктом 17.1 статьи 217 Кодекса предусмотрено, что доходы, получаемые физическими лицами, являющимися налоговыми резидентами Российской Федерации (это физические лица, фактически находящиеся в Российской Федерации не менее 183 календарных дней в течение 12 следующих подряд месяцев), за соответствующий налоговый период от продажи жилых домов, квартир, комнат, включая приватизированные жилые помещения, дач, садовых домиков или земельных участков и долей в указанном имуществе, находившихся в собственности налогоплательщика три года и более, а также при продаже иного имущества, находившегося в собственности налогоплательщика три года и более, не подлежат налогообложению, соответственно, такие доходы на основании п.4 статьи 229 Кодекса налогоплательщики вправе не указывать в налоговой декларации.

Таким образом, в отношении физических лиц, фактически находящихся в Российской Федерации менее 183 календарных дней в течение 12 следующих подряд месяцев (физические лица, не являющиеся налоговыми резидентами), положения пункта 17.1 статьи 217 Кодекса об освобождении от налогообложения доходов от продажи имущества не распространяется. Также это положение не распространяются на доходы, получаемые физическими лицами от продажи ценных бумаг, а также на доходы от продажи имущества, непосредственно используемого индивидуальными предпринимателями в предпринимательской деятельности, соответственно, такие доходы подлежат декларированию и налогообложению с учетом особенностей, предусмотренных главой 23 Кодекса.

При этом согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 220 Кодекса при определении размера налоговой базы в соответствии с пунктом 3 статьи 210 Кодекса (т.е. в отношении доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка 13%), налогоплательщик имеет право на получение имущественного налогового вычета:

- в суммах, полученных налогоплательщиком в налоговом периоде от продажи жилых домов, квартир, комнат, включая приватизированные жилые помещения, дач, садовых домиков или земельных участков и долей в указанном имуществе, находившихся в собственности налогоплательщика менее трех лет, но не превышающих в целом 1 000 000 рублей;

- в суммах, полученных в налоговом периоде от продажи иного имущества (транспортные средства, нежилые помещения и др.), находившегося в собственности налогоплательщика менее трех лет, но не превышающих в целом 250 000 рублей.

Вместо использования права на получение имущественного налогового вычета, предусмотренного настоящим подпунктом, налогоплательщик вправе уменьшить сумму своих облагаемых налогом доходов на сумму фактически произведенных им и документально подтвержденных расходов, связанных с получением этих доходов, за исключением реализации налогоплательщиком принадлежащих ему ценных бумаг.

При продаже доли (ее части) в уставном капитале организации, при уступке прав требования по договору участия в долевом строительстве (договору инвестирования долевого строительства или по другому договору, связанному с долевым строительством) налогоплательщик также вправе уменьшить сумму своих облагаемых налогом доходов на сумму фактически произведенных им и документально подтвержденных расходов, связанных с получением этих доходов.

При реализации имущества, находящегося в общей долевой либо общей совместной собственности, соответствующий размер имущественного налогового вычета, исчисленного в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 220 Кодекса (1000000 рублей или 250000 рублей), распределяется между совладельцами этого имущества пропорционально их доле либо по договоренности между ними (в случае реализации имущества, находящегося в общей совместной собственности).

Положения подпункта 1 пункта 1 статьи 220 Кодекса не распространяются на доходы, получаемые индивидуальными предпринимателями от продажи имущества в связи с осуществлением ими предпринимательской деятельности.

14. НДФЛ: состав отчетности налогоплательщиков и налогового агента, порядок и сроки предоставления в ИФНС;

Налог на доходы физических лиц — это единственный налог с фонда оплаты труда, который работодатель удерживает из заработной платы сотрудника.

Для целей удержания налога на доходы физических лиц налоговыми агентами признаются российские организации, индивидуальные предприниматели и постоянные представительства иностранных организаций в Российской Федерации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы.

Сумма налога, удерживаемого с физического лица в том или ином расчетном периоде, зависит от величины полученного им в этом периоде дохода, который по определению налогового законодательства подлежит налогообложению.

Расчет налога на доходы физических лиц производится с использованием ставок, закрепленных законодательно и утвержденных российским правительством. Несмотря на то, что НДФЛ вычитается из доходов сотрудников, налоговые агенты обязаны исчислять сумму налога в соответствии с процедурами, установленными Налоговым кодексом РФ, удерживать ее у налогоплательщика и перечислять в бюджет через уполномоченные налоговые органы, а также готовить и сдавать предусмотренную законодательством отчетность.

В соответствии с Налоговым кодексом РФ для налоговых резидентов и нерезидентов действуют разные ставки налогов, при этом в отношении последних применяется более сложная схема налогообложения. Для целей налогообложения налоговыми резидентами считаются физические лица, фактически находящиеся на территории Российской Федерации не менее 183 дней в календарном году.

Физические лица — налоговые резиденты РФ облагаются налогом на всю сумму полученного ими дохода по единой ставке 13%.

Доход нерезидентов, полученный из российского источника, облагается налогом по ставке 30%. К доходу от источников в Российской Федерации относится вознаграждение за выполнение трудовых или иных обязанностей, выполненную работу, оказанную услугу, совершение действия в Российской Федерации независимо от места, откуда производится выплата указанного вознаграждения.

В свою очередь, под категорию оплаты труда подпадают любые начисления сотрудникам, включая суммы, начисленные:

по тарифным ставкам;

должностным окладам;

сдельным расценкам или в процентах от выручки в соответствии с принятыми у налогоплательщика формами и системами оплаты труда;

стимулирующие начисления и надбавки;

компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда;

премии и единовременные поощрительные начисления, и т.д.

Налог на доходы физических лиц также удерживается с фонда оплаты труда сотрудников, не состоящих в штате организации-налогоплательщика, за выполнение ими работ по заключенным договорам гражданско-правового характера (включая договоры подряда, за исключением оплаты труда по договорам гражданско-правового характера, заключенным с индивидуальными предпринимателями.

По итогам каждого календарного месяца организации-налогоплательщики производят исчисление и удержание сумм налога на доходы физических лиц, исходя из ставки налога и величины выплат и иных вознаграждений, начисленных в соответствующем календарном месяце, а также ежемесячное перечисление этих сумм в уполномоченные налоговые органы.

Налог на доходы физических лиц должен быть перечислен в бюджет не позднее даты получения из банка денежных средств на выплату заработной платы.

Отчетность

Квартальные отчеты — не предусмотрены.

Годовые отчеты:

справка о доходах физического лица за год и едином социальном налоге (Форма 2-НДФЛ).

Форма 2-НДФЛ является документом обязательной отчетности по налогу на доходы физических лиц, готовится работодателем на каждого сотрудника по окончании календарного года и предоставляется им в налоговые органы.

В форме отображается общий фонд заработной платы сотрудника за год, сумма налогооблагаемой базы, налоговые льготы и сумма фактически удержанного налога.

Справки о доходах физического лица готовятся в специальном формате, установленном налоговыми органами. Налоговой инспекцией предусмотрены особо жесткие требования по отчетности, касающейся налогообложения дополнительных выплат и льгот сотрудникам.

Срок сдачи: не позднее 1-го апреля следующего календарного года.

2-НДФЛ (за работников), 3-НДФЛ (на общепринятой системе), 4-НДФЛ – ип;

2-НДФЛ, 4-НДФЛ – организации;

3-НДФЛ – физ.лица.

Налоговым периодом признается календарный год.

Налоговая декларация 3-НДФЛ подается до 30 апреля года, следующего за отчетным.

15. НДС: элементы налогообложения, порядок исчисления и уплаты;

НДС в мировой практике налогообложения появился сравнительно недавно, около 50 лет назад. По своей сути НДС можно признать налогом на потребление. Налог обычно взимается с добавленной стоимости продукции при каждой операции ее продажи и приобретения. НДС относится к универсальным косвенным налогам.

В России НДС был введен в том числе для решения задачи гармонизации национальной налоговой системы с налоговыми системами стран – членов Европейского экономического сообщества. НДС отнесен к числу федеральных налогов, и поступления от его уплаты формируют примерно половину всех налоговых доходов федерального бюджета России.

Основным нормативным актом, обеспечивающим правовое регулирование уплаты НДС, с 1 января 2001 г. является часть вторая НК (разд. 8 «Федеральные налоги» гл. 21 «Налог на добавленную стоимость»).

Налогоплательщиками НДС являются:

– организации;

– индивидуальные предприниматели;

– лица, признаваемые налогоплательщиками НДС в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, определяемые в соответствии с ТК.

До вступления в силу гл. 21 НК индивидуальные предприниматели не являлись плательщиками НДС.

Объект налогообложения:

– реализация товаров (работ, услуг) на территории РФ;

– передача на территории РФ товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организаций;

– выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления;

– ввоз товаров на таможенную территорию РФ.

Налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиком в соответствии с гл. 21 НК в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг).

Налоговая база устанавливается отдельно при совершении каждой операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории РФ.

При ввозе товаров на таможенную территорию РФ налоговая база определяется налогоплательщиком в соответствии с гл. 21НКиТК.

При определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг) исчисляется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.

Налоговый период. С 1 января 2006 г. для налогоплательщиков (налоговых агентов) с ежемесячными в течение квартала суммами выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета налога, не превышающими 2 млн руб., налоговый период устанавливается как квартал.

Во всех остальных случаях налоговым периодом является календарный месяц.

Для НДС предусмотрено три вида налоговых ставок:

– 0 % (льготная ставка);

– 10 % (льготная ставка);

– 18 % (основная ставка).

Порядок исчисления налога. Сумма налога исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете – как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли конкретных налоговых баз.

Общая сумма налога исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения, дата реализации (передачи) которых относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в определенном налоговом периоде.

При реализации товаров (работ, услуг) налогоплательщик дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг) обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг) соответствующую сумму налога.

В расчетных документах, в том числе в реестрах чеков и реестрах на получение средств с аккредитива, первичных учетных документах и в счетах-фактурах, соответствующая сумма налога выделяется отдельной строкой.

Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода как уменьшенная на сумму налоговых вычетов общая сумма налога, исчисляемая в соответствии с НК.

Налоговые вычеты. Налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму исчисленного налога на установленные в ст. 171 НК налоговые вычеты.

В случае если по итогам налогового периода сумма налоговых вычетов превышает общую сумму налога, исчисленную по операциям, признаваемым объектом налогообложения, то полученная разница подлежит возмещению (зачету, возврату) налогоплательщику.

Порядок и сроки уплаты налога. При ввозе товаров на таможенную территорию РФ сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, уплачивается в соответствии с таможенным законодательством.

Уплата налога по всем остальным операциям, признаваемым объектом налогообложения, на территории РФ производится по итогам каждого налогового периода исходя из фактической реализации (передачи) товаров (выполнения, в том числе для собственных нужд, работ, оказания, в том числе для собственных нужд, услуг) за истекший налоговый период не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом, если иное не предусмотрено НК.

Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет по операциям реализации (передачи, выполнения, оказания для собственных нужд) товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, уплачивается по месту учета налогоплательщика в налоговых органах. Налоговые агенты производят уплату суммы налога по месту своего нахождения.

Налоговая отчетность. Налогоплательщики (налоговые агенты) обязаны представить в налоговые органы по месту своего учета соответствующую налоговую декларацию в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом, если иное не предусмотрено НК.

Налогоплательщики, уплачивающие налог ежеквартально, представляют налоговую декларацию в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим кварталом.

16. НДС: порядок освобождения от исполнения обязанностей плательщика налога, связанные с исчислением и уплатой;

Организация или индивидуальный предприниматель могут получить освобождение от НДС на срок 12 календарных месяцев. Правда, с одной оговоркой - на определенных условиях. Порядок и перечень этих условий зафиксирован в статье 145 Налогового кодекса РФ. Но все ли так просто, как кажется на первый взгляд?

1. Условия освобождения от уплаты НДС

Чтобы получить освобождение от уплаты НДС нужно выполнить ряд условий.

Первое условие

Организации и индивидуальные предприниматели имеют право на освобождение от исполнения обязанностей плательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС, если за три предшествующих последовательных календарных месяца сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих организаций или индивидуальных предпринимателей не превысила в совокупности 2 000 000 руб. (без учета НДС).

Добавим, что выручка рассчитывается исходя из поступлений от реализации как облагаемых (в том числе по налоговой ставке 0 процентов), так и необлагаемых товаров (работ, услуг), полученных в денежной и (или) натуральной формах. Включая оплату ценными бумагами. Также в расчет выручки надо брать поступления по операциям реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых в соответствии со статьями 147 и 148 Налогового кодекса РФ не признается территория Российской Федерации.

Однако выручка, полученная от реализации товаров (работ, услуг) при осуществлении деятельности, облагаемой единым налогом на вмененный доход, в сумму выручки от реализации товаров (работ, услуг) для получения освобождения не включается. Также не включаются в сумму выручки от реализации товаров (работ, услуг) денежные поступления, перечисленные в статье 162 Налогового кодекса РФ, включая средства, полученные в виде санкций за неисполнение или ненадлежащее исполнение договоров. И, наконец, при определении выручки от реализации товаров (работ, услуг), для получения освобождения, не учитываются операции, осуществляемые налоговыми агентами, а также по:

- реализации товаров (работ, услуг) на безвозмездной основе;

- передаче на территории Российской Федерации товаров (выполнению работ, оказанию услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль;

- выполнению строительно-монтажных работ для собственного потребления;

- ввозу товаров на таможенную территорию Российской Федерации;

- признаваемые реализацией в соответствии с пунктом 3 статьи 39 Налогового кодекса РФ;

- передаче на безвозмездной основе жилых домов, детских садов, клубов, санаториев и других объектов социально-культурного и жилищно-коммунального назначения, а также дорог, электрических сетей, подстанций, газовых сетей, водозаборных сооружений и других подобных объектов органам государственной власти и органам местного самоуправления (или по решению указанных органов, специализированным организациям, осуществляющим использование или эксплуатацию указанных объектов по их назначению);

- передаче имущества государственных и муниципальных предприятий, выкупаемого в порядке приватизации;

- выполнению работ (оказанию услуг) органами, входящими в систему органов государственной власти и органов местного самоуправления, в рамках выполнения возложенных на них исключительных полномочий в определенной сфере деятельности в случае, если обязательность выполнения указанных работ (оказания услуг) установлена законодательством Российской Федерации, законодательством субъектов Российской Федерации, актами органов местного самоуправления;

- передаче на безвозмездной основе объектов основных средств органам государственной власти и управления и органам местного самоуправления, а также бюджетным учреждениям, государственным и муниципальным унитарным предприятиям;

- реализации земельных участков (долей в них);

- передаче имущественных прав организации ее правопреемнику (правопреемникам);

- доход от игорного бизнеса в виде выигрыша и (или) платы за проведение азартных игр и (или) пари (постановление ФАС Северо-Западного округа от 4 декабря 2006 г. N А52-2121/2006/2).

Для профессиональных участников рынка ценных бумаг при осуществлении ими дилерской деятельности на рынке ценных бумаг, а также для любых других организаций, осуществляющих операции купли-продажи ценных бумаг от своего имени и за свой счет, выручкой от реализации ценных бумаг для целей получения освобождения является продажная стоимость ценных бумаг.

Второе условие

В соответствии с пунктом 2 статьи 145 Налогового кодекса РФ, освобождением не вправе пользоваться налогоплательщики, реализующие подакцизные товары. Однако здесь следует учитывать мнение Конституционного Суда РФ, изложенное в определении от 10 ноября 2002 г. N 313-О. Судьи заявили, что норма пункта 2 статьи 145 Налогового кодекса РФ не может служить основанием для отказа лицу, осуществляющему одновременно реализацию подакцизных и неподакцизных товаров, в предоставлении освобождения от исполнения обязанностей плательщика НДС по операциям с неподакцизными товарами.

Обратите внимание: согласно пункту 3 статьи 145 Налогового кодекса РФ освобождение от обязанностей плательщика НДС не распространяется случай ввоза товаров на таможенную территорию Российской Федерации. Другими словами, в соответствии с подпунктом 4 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса РФ импортеры должны уплачивать НДС по этим операциям, даже получив освобождение.

Пример

С 1 января 2007 года организация получило освобождение от обязанностей плательщика НДС. Однако в феврале 2007 года организация ввезла на территорию Российской Федерации партию импортных товаров. Их таможенная стоимость составила 20 000 евро.

На дату оформления таможенной декларации курс евро, установленный Центральным банком РФ, составляет 34,48 руб/EUR. Ставка ввозной таможенной пошлины по данному виду товаров составляет 5 процентов.

Сумма НДС, которую организация уплатила при ввозе товаров на территорию Российской Федерации, составляет 3780 евро (20 000 EUR + (20 000 EUR ? 5%) ? 18%).

На счетах бухгалтерского учета начисление и уплата НДС отражены следующими записями:

ДЕБЕТ 41 КРЕДИТ 60

– 689 600 руб. (20 000 EUR x 34,48 руб/EUR) – оприходованы импортные материалы;

ДЕБЕТ 44 КРЕДИТ 76

– 34 480 руб. (20 000 EUR x 5% x 34,48 руб/EUR) – начислена таможенная пошлина;

ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по НДС на таможне»

– 130 334,4 руб. (3780 EUR x 34,48 руб/EUR)– начислен НДС;

ДЕБЕТ 76 КРЕДИТ 52

– 34 480 руб. – уплачена таможенная пошлина;

ДЕБЕТ 68 субсчет «Расчеты по НДС на таможне» КРЕДИТ 52

– 130 334,4 руб. – уплачен НДС.

Поскольку организация освобождена от обязанностей плательщика НДС, налог, уплаченный при ввозе товаров, включается в их стоимость. Эта операция отражается такой записью на счетах бухгалтерского учета:

ДЕБЕТ 41 КРЕДИТ 19

– 130 334,4 руб. – включен НДС в стоимость импортных товаров.

В соответствии с пунктом 3 статьи 145 Налогового кодекса РФ организация или предприниматель, претендующие на освобождение, должны представить в налоговую инспекцию по месту своего учета следующие документы:

- соответствующее письменное уведомление;

- выписку из бухгалтерского баланса (представляют организации);

- выписку из книги продаж;

- выписку из книги учета доходов и расходов и хозяйственных операций (представляют индивидуальные предприниматели);

- копию журнала полученных и выставленных счетов-фактур.

Документы представляются не позднее 20 числа месяца, начиная с которого налогоплательщик хочет воспользоваться освобождением. Форма утверждена приказом МНС России от 4 июля 2002 г. N БГ-3-03/342.

Пункт 7 статьи 145 Налогового кодекса РФ позволяет перечисленные документы лично или направить в налоговую инспекцию по почте заказным письмом. В этом случае днем их представления считается шестой день со дня направления заказного письма. Поэтому отправить документы по почте вам следует за шесть рабочих дней до истечения срока.

Добавим, что освобождение носит уведомительный, а не разрешительный характер.

Если налогоплательщик письменно не уведомил налоговиков об использовании права на освобождение от исполнения обязанностей плательщика НДС или не представил подтверждающие документы, то, по мнению чиновников, данная организация или предприниматель не имеют оснований для использования права на освобождение.

Однако судьи считают, что при наличии оснований для того освобождение не требует подтверждения ненормативным правовым актом налогового органа. Во всяком случае, к такому выводу пришел ФАС Восточно-Сибирского округа в постановлении от 18 октября 2006 г. N А19-8440/06-31-Ф02-5438/06-С1.

Судьи рассуждали так. Согласно пункту 1 статьи 145 Налогового кодекса РФ организации и индивидуальные предприниматели имеют право на освобождение от исполнения обязанностей плательщика НДС, если за три предшествующих последовательных календарных месяца сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета налога не превысила в совокупности два миллиона рублей.

В соответствии с пунктами 4 и 6 статьи 145 Налогового кодекса РФ налогоплательщик, использующий вышеуказанное право, должен предоставить в налоговый орган уведомление об использовании права на освобождение и документы это право подтверждающие.

В данном случае налогоплательщик предоставил счета-фактуры, оформленные с нарушением установленных Правил, однако суд, проанализировав представленные документы в совокупности, пришел к выводу о наличии у налогоплательщика права на освобождение от уплаты НДС, при этом суд указал, что указанное право на освобождение носит уведомительный характер.

Однако налогоплательщику при заполнении уведомления об использовании права на освобождение необходимо учитывать, его необходимо заполнять по форме, утвержденной приказом МНС России N БГ-3-03/342.

Также в письме МНС России от 13 мая 2005 г. N 03-1-08/1191/15@ разъяснено: «…В соответствии с пунктом 6 статьи 145 Налогового кодекса РФ для подтверждения права на применение освобождения от исполнения обязанностей налогоплательщика организация должна представить выписку из бухгалтерского баланса, выписку из книги продаж и копию журнала полученных и выставленных счетов-фактур.

Таким образом, освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика может быть предоставлено только при выполнении вышеуказанных условий. Непредставление хотя бы одного из указанных в пункте 6 статьи 145 Налогового кодекса РФ документов является основанием для отказа организации в использовании права на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика...».

В рассматриваемом случае суд счел возможным удовлетворить заявленные требования налогоплательщика.

Освобождением от обязанностей плательщика НДС организация или предприниматель должны пользоваться в течение 12 календарных месяцев. Добавим, что вернуться к общему порядку исчисления и уплаты НДС, до тех пор, пока не истечет указанный срок, нельзя (п. 4 ст. 145 Налогового кодекса РФ).

2. Утрата права на освобождение от уплаты НДС

Организация или предприниматель утрачивают право на освобождение от уплаты НДС, если:

- В течение периода, в котором налогоплательщик пользовался освобождением, выручка от реализации товаров (работ, услуг) без учета НДС за каждые три последовательных календарных месяца превысила 2 000 000 руб.

Обратите внимание: при проверке соответствия суммы выручки установленному лимиту налоговые органы могут взять в расчет любые трехмесячные промежутки. К такому выводу пришел Президиум ВАС РФ в постановлении от 12 августа 2003 г. N 2500/03;

- Начнут продавать только подакцизные товары либо подакцизные товары одновременно с неподакцизными без ведения раздельного учета (п. 5 ст. 145 Налогового кодекса РФ).

В таких ситуациях, начиная с 1 числа месяца, в котором имело место такое превышение или торговля подакцизными товарами, организация (предприниматель) утрачивают право на освобождение.

Пример

С 1 января 2007 года организация пользуется освобождением от НДС.

Сумма выручки за январь – март 2007 года составила 2 300 000 руб., в том числе: за январь – 700 000 руб.; за февраль – 800 000 руб.; за март – 800 000 руб.

Поскольку сумма выручки за январь-март 2007 года превысила 2 000 000 руб., начиная с апреля 2007 года, организация лишается права на освобождение. А за март 2007 года организация должна начислить НДС по реализованным товарам.

В соответствии с пунктом 8 статьи 145 Налогового кодекса РФ организация, получившая освобождение от обязанностей плательщика НДС, обязана восстановить налог по имуществу, которое не было использовано до освобождения. НДС необходимо восстанавливать в конце месяца, предшествующего освобождению.

Отметим, что налоговые органы требуют восстанавливать НДС, приходящийся на остаточную стоимость основных средств и нематериальных активов, которые налогоплательщик эксплуатировал до получения освобождения. Однако это требование можно оспорить в суде. Примером тому, постановление ФАС Центрального округа от 15 апреля 2004 г. N А64-3454/03-17.

Пример

Организация с 1 января 2008 года пользуется освобождением от исполнения обязанностей плательщика НДС. По состоянию на 1 января 2008 года на складе организации хранились товары на сумму 1 000 000 руб. НДС, уплаченный поставщикам этих товаров и принятый к вычету до того, как организация воспользовалась правом на освобождение, составил 180 000 руб.

В декабре 2007 года этот налог был восстановлен. При этом на счетах бухгалтерского учета были сделаны следующие записи:

ДЕБЕТ 68 субсчет «Расчеты по НДС» КРЕДИТ 19

– 180 000 руб. – восстановлен НДС по товарам, не использованным до 1 января 2007 года;

ДЕБЕТ 41 субсчет «НДС, учитываемый в стоимости товаров» КРЕДИТ 19

– 180 000 руб. – учтен НДС в стоимости товаров.

Также хотелось бы обратить внимание на еще одну опасность, которая подстерегает налогоплательщиков, получивших освобождение. Согласно пункту 5 статьи 168 Налогового кодекса РФ при реализации товаров (работ, услуг), налогоплательщик, пользующийся освобождением в соответствии со статьей 145 Налогового кодекса РФ, оформляет расчетные документы, первичные учетные документы и счета-фактуры без выделения соответствующих сумм налога. При этом на указанных документах делается соответствующая надпись или ставится штамп «Без налога (НДС)». Если же такой налогоплательщик, уступив просьбе покупателя, выделит в счете-фактуре НДС, этот налог придется перечислить в бюджет. Этого требует пункт 5 статьи 173 Налогового кодекса РФ.

Если организация в такой ситуации откажется от уплаты НДС, ей грозит штраф. Согласно статье 122 Налогового кодекса РФ налогоплательщик за неуплату или неполную уплату сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога будет оштрафован в размере 20 процентов от неуплаченных сумм налога. А если нарушение совершено умышленно, штраф составит 40 процентов от неуплаченных сумм налога.

Тем не менее, в арбитражной практике есть прецеденты, когда налогоплательщику, пользующемуся освобождением, и при этом выделившему в счете-фактуре НДС удавалось избежать уплаты налога. Это случается в тех случаях, когда налоговый орган не может предъявить суду указанные счета-фактуры (постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 21 июня 2005 г. N А33-5517/04-С6-Ф02-2746/05-С1).

3. Когда срок освобождения истекает

По истечении 12 календарных месяцев применения освобождения организация или предприниматель должны вновь представить в налоговую инспекцию уведомление и перечисленные выше документы (в срок до 20-го числа месяца, следующего за двенадцатым месяцем) и продлить освобождение еще на 12 месяцев либо отказаться от него.

Продлевая право на освобождение, можно использовать форму уведомления, утвержденную приказом МНС России от 4 июля 2002 г. N БГ-3-03/342.

Если налогоплательщик не хочет дальше пользоваться правом на освобождение от уплаты НДС, уведомление представляется в налоговую инспекцию в произвольной форме (письмо МНС России от 30 сентября 2002 г. N ВГ-6-03/1488@).

Обратите внимание: документы, подтверждающие размер выручки за истекшие 12 календарных месяцев, налогоплательщик обязан представить в налоговую инспекцию независимо от варианта принятого решения.

Если налогоплательщик не представил документы, необходимые для продления срока или отказа от освобождения от обязанностей плательщика НДС, или представил документы, содержащие недостоверные сведения, то суммы НДС, которые организация или предприниматель не платили, подлежат восстановлению и уплате в бюджет.

17. НДС: порядок ведения налогового учета у налогоплательщика, требования к выставляемым счетам-фактурам;

Постановление Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137 "О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость" вводит в действие новые формы счетов-фактур (в т.ч. корректировочного и исправленного) и порядок их заполнения, формы и порядок ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж, дополнительных листов книг покупок и продаж.

Виды счетов-фактур и особенности их составления

Постановлением N 1137 во исполнение требований ст. 169 НК РФ введены новые формы счета-фактуры и корректировочного счета-фактуры.

Установлено, что оформлять исправленные счета-фактуры (в бланке предусмотрен реквизит "Исправление N ___ от "__" _________") следует взамен первоначальных.

Важно понимать, что исправленные счета-фактуры выставляет продавец (в т.ч. при наличии уведомлений, составленных покупателями об уточнении счета-фактуры в электронном виде) путем составления новых экземпляров счетов-фактур при наличии ошибок, не позволяющих идентифицировать продавца, покупателя товаров (работ, услуг), имущественных прав, наименование товаров (работ, услуг), имущественных прав, их стоимость, а также налоговую ставку и сумму налога, предъявленную покупателю (п. 7 Правил заполнения счета-фактуры, утв. Постановлением N 1137).

Зачеркивание и внесение исправлений в первоначальный документ больше не предусмотрено. Если исправления вносятся в первоначальный счет-фактуру уже после выставления по сделке корректировочных счетов-фактур, то исправленный документ не учитывает данные, содержащиеся в корректировочном счете-фактуре.

Корректировочные счета-фактуры имеют совсем другое назначение и не связаны с допущенными ошибками. Их выписывает продавец при изменении стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, в т.ч. в случае изменения цены (тарифа) и (или) уточнения количества (объема) отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав (п. 3 ст. 168, п. п. 1, 5.2 ст. 169, пп. 4 п. 3 ст. 170, п. 13 ст. 171, п. 10 ст. 172 НК РФ). Такой документ служит основанием для корректировки налоговой базы по НДС у обеих сторон сделки.

Новые формы счета-фактуры и корректировочного счета-фактуры не могут быть заменены налогоплательщиком на бланк собственного образца: они должны применяться в том виде, в котором представлены в Приложениях 1 и 2 к Постановлению N 1137.

По крайней мере, из нее нельзя исключать "лишние" реквизиты или располагать показатели в ином порядке - такие условия появились в новом законодательстве (п. 8 ст. 169 НК РФ, п. 4 ст. 10 Федерального закона от 27.07.2010 N 229-ФЗ, п. 3 Правил ведения книги покупок, применяемой при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утв. Постановлением N 1137).

В то же время, по мнению ФНС России, выраженному в Письме ФНС России от 26.01.2012 N ЕД-4-3/1193, наличие в счете-фактуре дополнительных реквизитов (сведений), не предусмотренных п. п. 5 и 6 ст. 169 НК РФ, а также Приложением N 1 к Постановлению N 1137, не является основанием для отказа в принятии к вычету сумм налога, предъявленных продавцом покупателю. Ведь абз. 3 п. 2 ст. 169 НК РФ установлено, что невыполнение требований к счету-фактуре, не предусмотренных п. п. 5 и 6 данной статьи, не может являться основанием для отказа принять к вычету суммы налога, предъявленные продавцом.

Как и предполагалось НК РФ, формы бланков дополнены реквизитом "Валюта: наименование, код" (строка 7 счета-фактуры, строка 4 корректировочного счета-фактуры).

Цифровой код валюты выбирается по Общероссийскому классификатору валют, утв. Постановлением Госстандарта России от 25.12.2000 N 405-ст. Обратим внимание: если валюта договора - иностранная (или условные единицы), а валюта платежа - рубль, то в качестве наименования валюты указывается рубль и его код (пп. "м" п. 1 Правил заполнения счета-фактуры, утв. Постановлением N 1137, Письмо Минфина России от 02.02.2012 N 03-07-11/28).

По новым Правилам продавец указывает свое полное или сокращенное наименование в соответствии с учредительными документами - указывать оба больше не нужно (пп. "в" п. 1 Правил заполнения счета-фактуры, утв. Постановлением N 1137).

В части нумерации счетов-фактур уточнено, что при реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав через обособленные подразделения, при составлении такими обособленными подразделениями счетов-фактур порядковый номер счета-фактуры через разделительную черту дополняется цифровым индексом обособленного подразделения, установленным организацией в приказе об учетной политике для целей налогообложения (пп. "а" п. 1 Правил заполнения счета-фактуры, пп. "а" п. 1 Правил заполнения корректировочного счета-фактуры, утв. Постановлением N 1137).

Аналогичный подход должен применять участник товарищества или доверительный управляющий, исполняющий обязанности налогоплательщика НДС, обозначая совершение операции в рамках соответствующего договора простого товарищества или доверительного управления имуществом.

По-прежнему действительны счета-фактуры (в т.ч. корректировочные, исправленные), полученные на бумажном носителе и в электронном виде, а также заполненные частично с помощью компьютера, частично от руки, но в соответствии с установленными правилами заполнения, регистрируемые в едином порядке (п. 2 Правил ведения книги покупок, применяемой при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утв. Постановлением N 1137).

Новые особенности документооборота (в части НДС) при приобретении ценностей через посредника

Постановлением N 1137 уточнен порядок выставления счетов-фактур посредниками (комиссионерами, агентами) при приобретении ими товаров (работ, услуг), имущественных прав для доверителя (комитента, принципала) от своего имени, но за его счет, позволяющий последнему произвести вычет или возмещение налога.

1. В счете-фактуре, выставляемом посредником доверителю, указываются (п. 1 Правил заполнения счета-фактуры, утв. Постановлением N 1137):

- в строке 1 - порядковый номер и дата составления счета-фактуры, выставляемого продавцом комиссионеру (агенту);

- в строке 2 - полное или сокращенное наименование продавца - юридического лица в соответствии с учредительными документами, фамилия, имя, отчество индивидуального предпринимателя;

- в строке 2а - место нахождения продавца в соответствии с учредительными документами, место жительства индивидуального предпринимателя;

- в строке 2б - ИНН и КПП налогоплательщика-продавца;

- в строке 5 - реквизиты (номер и дата составления) платежно-расчетных документов о перечислении денежных средств комиссионером (агентом) продавцу и комитентом (принципалом) комиссионеру (агенту).

В корректировочном счете-фактуре в строку 1 переносится дата из корректировочного счета-фактуры, выставляемого продавцом комиссионеру (агенту) (п. 1 Правил заполнения корректировочного счета-фактуры, утв. Постановлением N 1137).

Ранее подобные рекомендации звучали в Письмах Минфина России (см., например, Письма Минфина России от 07.02.2011 N 03-07-09/04, от 08.12.2010 N 03-07-09/53), теперь же эти правила возведены в норму.

2. В ч. 1 журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур в графе 1 посредником указывается порядковый номер записи счета-фактуры (в т.ч. корректировочного), исправленного счета-фактуры (в т.ч. корректировочного), выставленного комиссионером (агентом) при приобретении им от своего имени для комитента (принципала) товаров (работ, услуг), имущественных прав комитенту (принципалу).

В ч. 2 журнала учета в графе 1 посредником указывается порядковый номер записи счета-фактуры (в т.ч. корректировочного), исправленного счета-фактуры (в т.ч. корректировочного), полученного комиссионером (агентом), приобретающим от своего имени для комитента (принципала) товары (работы, услуги), имущественные права, от продавца этих товаров (работ, услуг), имущественных прав.

В ч. 2 журнала учета в графе 1 доверителем указывается порядковый номер записи счета-фактуры (в т.ч. корректировочного), исправленного счета-фактуры (в т.ч. корректировочного), полученного комитентом (принципалом) от комиссионера (агента), приобретающего от своего имени для комитента (принципала) товары (работы, услуги), имущественные права (п. п. 7, 11 Правил ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, утв. Постановлением N 1137).

3. Посредник не регистрирует в книге покупок счета-фактуры (в т.ч. корректировочные, исправленные), полученные им от продавца и выписанные на его имя.

Доверитель (принципал, комитент) регистрирует в книге покупок счет-фактуру, выписанный ему посредником. Доверитель, приобретающий товары (работы, услуги), имущественные права по договору поручения (агентскому договору) от своего имени, регистрирует в книге покупок полученные от продавца счета-фактуры на сумму перечисленной денежными средствами оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, а также счета-фактуры (в т.ч. корректировочные, исправленные) на приобретенные товары (работы, услуги), имущественные права (п. п. 11, 19 Правил ведения книги покупок, утв. Постановлением N 1137).

4. Доверитель получает от посредника и хранит в течение не менее четырех лет (помимо зарегистрированных в журнале учета полученных счетов-фактур, полученных от посредника) заверенные в установленном порядке комиссионером (агентом) копии счетов-фактур (в т.ч. корректировочных, исправленных), полученных посредниками от продавцов (п. 15 Правил ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, утв. Постановлением N 1137).

Подход к выставлению счетов-фактур сторонами договора комиссии, агентирования при реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав покупателю через посредника не изменился.

Форма журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур и Правила его ведения

Обязанность налогоплательщика вести такой журнал не нова, однако до вступления в силу Постановления N 1137 никаких обязательных реквизитов этой формы не было оговорено законодательством. Теперь установленной формы необходимо строго придерживаться (п. 8 ст. 169 НК РФ). Согласно п. 3 ст. 169 НК РФ налогоплательщик обязан вести журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур:

- при совершении операций, признаваемых объектом обложения НДС, в т.ч. не подлежащих налогообложению (освобождаемых от налогообложения) в соответствии со ст. 149 НК РФ;

- в иных случаях, определенных в установленном порядке (например, налоговыми агентами в силу п. 3 ст. 168 НК РФ).

При этом отсутствие журнала не являлось и не является основанием для отказа в вычете НДС, т.к. это не предусмотрено НК РФ.

В то же время как отсутствие, так и две или более ошибки, допущенные налогоплательщиком при ведении журнала (как налогового регистра) за год, будут рассматриваться как состав нарушения по ст. 120 НК РФ. Штраф составит от 10 000 до 30 000 руб.

Важно учесть, что в журнале должны найти отражение все полученные и выставленные в установленном законом порядке счета-фактуры как с учетом налога, так и без него, обычные, корректировочные и исправленные, как следует из приведенной выше нормы п. 3 ст. 169 НК РФ. Журнал ведется в хронологическом порядке способом сплошной регистрации. В то же время счета-фактуры, выставленные с нарушением п. 3 ст. 169 НК РФ, регистрации в журнале не подлежат (например, если контрагент организации применяет УСН и выставляет счет-фактуру, не являясь плательщиком НДС).

Счета-фактуры (в т.ч. исправленные, корректировочные), составленные на бумажном носителе или в электронном виде, подлежат единой регистрации в хронологическом порядке:

- в ч. 1 "Выставленные счета-фактуры" журнала учета - по дате их выставления, а также составления (исправления) в случаях, когда счета-фактуры, составленные налогоплательщиками, в т.ч. исполняющими обязанности налоговых агентов, не передаются;

- в ч. 2 "Полученные счета-фактуры" журнала учета - по дате их получения.

Каждая часть включает 19 граф.

В ч. 1:

1 - порядковый номер записи;

2 - дата выставления счета-фактуры (в т.ч. корректировочного, исправленного);

3 - код способа выставления счета фактуры (в т.ч. корректировочного) (1 - при регистрации счета-фактуры (в т.ч. корректировочного), выставленного (составленного) на бумажном носителе; 2 - при регистрации счета-фактуры (в т.ч. корректировочного), выставленного (составленного) в электронном виде);

4 - код вида операции по перечню, утв. Письмом ФНС России от 03.02.2012 N ЕД-4-3/1657@;

5 и 6 - номер счета-фактуры и дата его составления;

7 и 8 - номер корректировочного счета-фактуры и дата его составления;

9 и 10 - номер и дата исправления счета-фактуры (корректировочного);

11 - наименование покупателя;

12 - ИНН и КПП налогоплательщика-покупателя;

13 - наименование и код валюты;

14 - стоимость товаров (работ, услуг), имущественных прав по счету-фактуре;

15 - сумма НДС по счету-фактуре;

16 - разница, отражающая уменьшение стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом налога на добавленную стоимость, указанная в строке "Всего уменьшение (сумма строк Г)" графы 9 корректировочного счета-фактуры (исправленного корректировочного счета-фактуры);

17 - разница, отражающая увеличение стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом налога на добавленную стоимость, указанная в строке "Всего увеличение (сумма строк В)" графы 9 корректировочного счета-фактуры (исправленного корректировочного счета-фактуры);

18 - разница, отражающая уменьшение суммы налога на добавленную стоимость, указанная в строке "Всего уменьшение (сумма строк Г)" графы 8 корректировочного счета-фактуры (исправленного корректировочного счета-фактуры);

19 - разница, отражающая увеличение суммы налога на добавленную стоимость, указанная в строке "Всего увеличение (сумма строк В)" графы 8 корректировочного счета-фактуры (исправленного корректировочного счета-фактуры).

В ч. 2:

1 - порядковый номер записи;

2 - дата получения счета-фактуры (в т.ч. корректировочного), исправленного счета-фактуры (в т.ч. корректировочного);

3 - код способа выставления полученного счета-фактуры (в т.ч. корректировочного);

4 - код вида операции полученного счета-фактуры;

5 и 6 - номер счета-фактуры и дата его составления;

7 и 8 - номер корректировочного счета-фактуры и дата его составления;

9 и 10 - номер и дата исправления счета-фактуры (корректировочного);

11 - наименование налогоплательщика-продавца;

12 - ИНН и КПП налогоплательщика-продавца;

13 - наименование и код валюты;

14 - стоимость товаров (работ, услуг), имущественных прав по счету-фактуре;

15 - сумма НДС по счету-фактуре;

Журнал учета, составленный на бумажном носителе, подписывается до 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом, руководителем организации (уполномоченным им лицом) или индивидуальным предпринимателем, прошнуровывается, его страницы пронумеровываются. При этом страницы журнала учета, составленного организацией, скрепляются печатью этой организации (п. 13 Правил ведения журнала учета счетов-фактур, утв. Постановлением N 1137).

Журнал учета за налоговый период, составленный в электронном виде, подписывается электронной цифровой подписью руководителя организации (уполномоченного им лица), индивидуального предпринимателя при передаче его в налоговый орган в случаях, предусмотренных НК РФ (п. 13 Правил ведения журнала учета счетов-фактур, утв. Постановлением N 1137, Приказ ФНС России от 30.01.2012 N ММВ-7-6/36@ "Об утверждении форматов представления документов, используемых при выставлении и получении счетов-фактур в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи с применением электронной подписи").

В п. п. 13, 14 Правил ведения журнала подробно описан порядок хранения счетов-фактур и сопутствующих документов, а в п. 15 - требования к хранению документов, которые не подлежат регистрации в журнале учета (копий счетов-фактур, переданных посредником доверителю, таможенных деклараций, БСО и т.д.).

Новые формы книги покупок и книги продаж

Во исполнение требований действующего законодательства в эти формы налоговых регистров введены три новые графы:

- номер и дата исправления счета-фактуры продавца;

- номер и дата корректировочного счета-фактуры продавца;

- номер и дата исправления корректировочного счета-фактуры продавца.

Отметим, что, как и раньше, книга покупок предназначена для регистрации счетов-фактур (в т.ч. корректировочных, исправленных), выставленных продавцами, в целях определения суммы НДС, предъявляемой к вычету (возмещению) в установленном порядке.

Однако это общеизвестное правило порождает и типовую ошибку у большинства налогоплательщиков. Чаще всего они не учитывают, что вычет налога не всегда производится на основании счета-фактуры (п. 7 ст. 168, п. 1 ст. 172 НК РФ).

Так, при приобретении услуг по найму жилых помещений в период служебной командировки работников и услуг по перевозке работников к месту служебной командировки и обратно, включая услуги по предоставлению в пользование в поездах постельных принадлежностей, в книге покупок должны быть зарегистрированы не счета-фактуры, а заполненные в установленном порядке БСО или их копии с выделенной отдельной строкой суммой НДС, выданные работнику и включенные им в отчет о служебной командировке.

Это правило п. 18 Правил ведения книги покупок, утв. Постановлением N 1137, не является новым (см. также п. п. 5 и 10 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утв. Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914 (ред. от 26.05.2009)). Неоднократные разъяснения подтверждают неправомерность вычета на основании счета-фактуры в данном случае (Письма Минфина России от 12.01.2011 N 03-07-11/07, от 12.10.2010 N 03-07-09/45, от 23.12.2009 N 03-07-11/323, от 07.08.2009 N 03-01-15/8-400, от 20.05.2008 N 03-07-11/197, Письмо УФНС России по г. Москве от 31.08.2009 N 16-15/090448.1).

Ошибки при ведении книг покупок и продаж чреваты не только налоговыми последствиями, но и названным выше штрафом по ст. 120 НК РФ.

Пунктом 24 Правил ведения книги покупок, утв. Постановлением N 1137, определено, что по истечении налогового периода, до 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом, книга покупок, составленная на бумажном носителе, подписывается руководителем организации (уполномоченным им лицом) или индивидуальным предпринимателем, прошнуровывается, ее страницы пронумеровываются. При этом страницы книги покупок, составленной на бумажном носителе организацией, скрепляются печатью организации. Дополнительные листы книги покупок, составленные на бумажном носителе, подписываются руководителем организации (уполномоченным им лицом) или индивидуальным предпринимателем, прикладываются к книге покупок за налоговый период, в котором был зарегистрирован счет-фактура (в т.ч. корректировочный) до внесения в него исправлений, пронумеровываются с продолжением сквозной нумерации страниц книги покупок за указанный налоговый период, прошнуровываются и скрепляются печатью.

Книга покупок, составленная в электронном виде организацией или индивидуальным предпринимателем за налоговый период, и дополнительные листы книги покупок, составленные в электронном виде за налоговый период, в котором был зарегистрирован счет-фактура (в т.ч. корректировочный) до внесения в него исправлений, подписываются электронной цифровой подписью соответственно руководителя организации (уполномоченного им лица), индивидуального предпринимателя при их передаче в налоговый орган в случаях, предусмотренных НК РФ.

Аналогичные правила установлены для книги продаж (п. 22 Правил ведения книги продаж, утв. Постановлением N 1137).

Книга покупок, книга продаж и дополнительные листы к ним, составленные на бумажном носителе или в электронном виде, хранятся в течение не менее четырех лет с даты последней записи.

Изменение принципа ведения дополнительных листов книги покупок и книги продаж

Дополнительные листы книги покупок и книги продаж являются их неотъемлемой частью (п. 4 Правил ведения книги покупок, п. 4 Правил ведения книги продаж, утв. Постановлением N 1137). Обязательные к применению формы дополнительных листов, а также правила их заполнения установлены Постановлением N 1137. В отличие от ранее действовавшего порядка дополнительные листы задействуются только при необходимости внесения изменений в книгу покупок или продаж после окончания текущего налогового периода (п. 4 Правил ведения книги покупок, п. 3 Правил ведения книги продаж, утв. Постановлением N 1137).

В дополнительном листе книги покупок отражается аннулирование записи по счету-фактуре, корректировочному счету-фактуре за налоговый период, в котором были зарегистрированы счет-фактура, корректировочный счет-фактура, до внесения в них исправлений.

При регистрации в дополнительном листе книги покупок счетов-фактур (в т.ч. корректировочных) до внесения в них исправлений, записи по которым подлежат аннулированию, показатели в графах 7 - 12 дополнительного листа книги покупок указываются с отрицательным значением, а исправленные счета-фактуры, исправленные корректировочные счета-фактуры в этих случаях регистрируются в книге покупок по мере возникновения права на налоговые вычеты с указанием в графах 7 - 12 книги покупок положительных значений (п. 5 Правил заполнения дополнительного листа книги покупок, п. 9 Правил ведения книги покупок).

При аннулировании записи в книге продаж (после окончания текущего налогового периода) по счету-фактуре (в т.ч. корректировочному) в связи с внесением в него исправлений используются дополнительные листы книги продаж за тот налоговый период, в котором был зарегистрирован счет-фактура (в т.ч. корректировочный) до внесения в него исправлений. Исправленные счета-фактуры (исправленные корректировочные счета-фактуры) регистрируются в дополнительном листе книги продаж по мере возникновения обязанности по уплате налога с указанием в соответствующих графах дополнительного листа книги продаж положительных значений.

В дополнительном листе книги продаж регистрируется счет-фактура (в т.ч. корректировочный) за тот налоговый период, в котором были зарегистрированы счет-фактура, корректировочный счет-фактура до внесения в них исправлений.

Записи данных по счету-фактуре (в т.ч. корректировочному) до внесения в него исправлений, подлежащие аннулированию, производятся в дополнительном листе книги продаж с отрицательным значением, а регистрация счета-фактуры (в т.ч. корректировочного) с внесенными в него исправлениями - с положительным. При отражении продавцом (в случае увеличения стоимости) отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав в налоговом периоде, следующем за налоговым периодом, в котором осуществлена их отгрузка, в дополнительном листе книги продаж производится запись данных по корректировочному счету-фактуре с положительным значением (п. п. 3, 11 Правил ведения книги продаж, п. 3 Правил заполнения дополнительного листа книги продаж).

Порядок регистрации в книге покупок и книге продаж исправленных счетов-фактур

До окончания налогового периода все действия налогоплательщика по корректировке данных учетных регистров по НДС в связи с внесением исправлений в счета-фактуры не затрагивают дополнительные листы книги покупок и книги продаж.

При регистрации в книге покупок счетов-фактур и корректировочных счетов-фактур показатели в графах 7 - 12 книги покупок указываются с положительным значением, за исключением аннулирования записи в книге покупок (до окончания текущего налогового периода) по счету-фактуре (корректировочному), в т.ч. в связи с внесением в них исправлений. При аннулировании записей из книги покупок показатели в этих графах указываются с отрицательным значением. Исправленные счета-фактуры (корректировочные) в указанных случаях регистрируются в книге покупок по мере возникновения права на налоговые вычеты с указанием в графах 7 - 12 книги покупок положительных значений. При регистрации в книге покупок исправленных счетов-фактур, составленных продавцом после составления одного или нескольких корректировочных счетов-фактур, записи по корректировочным счетам-фактурам, составленным в связи с увеличением стоимости, в которые не вносились исправления, в книги покупок не аннулируются (п. п. 9, 10 Правил ведения книги покупок, утв. Постановлением N 1137).

При регистрации в книге продаж счетов-фактур и корректировочных счетов-фактур показатели в графах 4 - 9 книги продаж указываются с положительным значением, за исключением случаев аннулирования записи в книге продаж. При аннулировании указанных записей (до окончания текущего налогового периода) в книге продаж показатели в этих графах указываются с отрицательным значением. Исправленные счета-фактуры (исправленные корректировочные счета-фактуры) в указанных случаях регистрируются в книге продаж по мере возникновения обязанности по уплате налога с указанием в соответствующих графах книги продаж, дополнительного листа книги продаж положительных значений (п. 11 Правил ведения книги продаж, утв. Постановлением N 1137).

В заключение отметим, что Минфин и ФНС России разработали форматы и порядок обмена счетами-фактурами в электронном виде, который предполагает возможность выставления, приема и обработки этих счетов-фактур по взаимному согласию сторон сделки и при наличии у сторон совместимых технических средств.

Порядок выставления и получения счетов-фактур в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи с применением ЭЦП утв. Приказом Минфина России от 25.04.2011 N 50н, а форматы представления документов, используемых при выставлении и получении счетов-фактур в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи с применением ЭП, - Приказом ФНС России от 30.01.2012 N ММВ-7-6/36@ (официально пока не опубликован).