Порядок использования работы эксперта
В процессе аудиторской проверки могут использоваться результаты работы эксперта и другой аудиторской фирмы.
В качестве эксперта может привлекаться специализированная организация, являющаяся юридическим лицом. Аудиторская организация может использовать работу оценщика, инженера, геолога, актуария и (или) другого эксперта. Эксперты привлекаются для выполнения следующих работ:
• оценка отдельных видов имущества;
• определение количества и состояния имущества;
• производство расчетов специальными приемами и способами (актуарные оценки и др.);
• измерение объемов выполненных работ и работ, подлежащих выполнению по неисполненным договорам, для целей признания реализации (строительных, геолого-разведочных, проектных и др.);
• юридическая оценка и интерпретация договоров, учредительных документов, нормативных актов.
Эксперт должен иметь:
1) соответствующую квалификацию, подтвержденную надлежащими документами (квалификационный аттестат, лицензия, диплом и т. п.);
2) соответствующий опыт и репутацию, подтвержденную соответствующими отзывами, рекомендациями, публикациями, справками.
Эксперт должен быть объективным и независимым по отношению к аудируемой организации.
Аудиторская организация может использовать работу эксперта при проведении аудита лишь с согласия экономического субъекта. Аудиторская организация использует работу эксперта на основе договора возмездного оказания услуг. Договор заключается между экономическим субъектом и экспертом либо между аудиторской фирмой и экспертом. Помимо общепринятых условий договор оказания услуг эксперта должен предусматривать:
• цели и объем работы эксперта;
• описание конкретных вопросов, в отношении которых аудиторская организация ожидает получить заключение эксперта;
• описание взаимоотношений эксперта с экономическим субъектом, если таковые потребуются;
• конфиденциальность информации экономического субъекта;
• сведения о предположениях и методах, которые эксперт намеревается использовать в своей работе;
• форму и содержание заключения эксперта.
Эксперт представляет результаты своей работы в виде заключения (отчета, расчета и т. п.) в письменной форме.
Оно должно быть достаточно полным и подробным с тем, чтобы опытный аудитор и другой эксперт, ознакомившись с ним, мог получить представление о проведенной экспертом работе. В частности, в заключении эксперта должны быть отражены:
• наименование экономического субъекта, при аудите которого эксперт выполнил свою работу;
• объект проведенной работы;
• объем проведенной работы и предел ответственности эксперта;
• применявшиеся методы работы;
• принятые экспертом предположения при проведении работы;
• любые неразрешенные существенные сомнения, связанные с проведенной работой;
• результаты проведенной работы.
Заключение эксперта должно состоять, как правило, из трех частей: вводной, исследовательской и выводов.
Заключение составляется, как минимум, в двух экземплярах, один из которых представляется экономическому субъекту, второй — аудиторской организации.
Если при рассмотрении результатов работы эксперта выявляются существенные несоответствия между заключением эксперта и информацией (документами) экономического субъекта, либо аудиторская организация считает, что результаты работы эксперта необоснованны, то аудиторская организация должна провести дополнительные аудиторские процедуры, обеспечивающие проверку обоснованности заключения эксперта, или назначить другого эксперта.
Заключение эксперта подлежит включению в рабочую документацию аудиторской организации.
51. Документирование аудиторской проверки в соответствии с федеральным правилом (стандартом) «Документирование аудита». Рабочая документация аудитора, ее составление и использование в процессе проведения проверки.
Аудит, проводимый аудиторской организацией, должен сопровождаться обязательным документированием, т.е. отражением полученной информации в рабочей документации аудита, оформленной в соответствии с указанным правилом (стандартом). Вся документация аудитора, подготавливаемая им перед проверкой и в ходе ее, относится к его рабочим бумагам.
Рабочая документация в общем включает:
- планы и программы проведения аудита;
- описания использованных аудиторской организацией процедур и их результатов;
- объяснения, пояснения и заявления экономического субъекта;
- описания системы внутреннего контроля и организации бухгалтерского учета экономического субъекта;
- аналитические документы аудиторской организации.
Рабочая документация может быть создана самой аудиторской организацией либо получена от экономического субъекта, в отношении которого проводится аудит, или от других лиц.
Состав, количество и содержание документов, входящих в рабочую документацию аудита, определяются аудиторской организацией, исходя из:
- характера проводимой работы;
- характера и сложности деятельности экономического субъекта;
- состояния бухгалтерского учета экономического субъекта;
- необходимого уровня руководства и контроля за работой персонала аудиторской организации при выполнении отдельных процедур.
Рабочая документация находится в собственности аудиторской организации, проводившей аудит. Сведения, содержащиеся в ней, являются конфиденциальными и не подлежат разглашению. Проверяемый экономический субъект, налоговые и иные государственные органы, не имеют права требовать от аудиторской организации предоставить рабочую документацию. Изъятие рабочей документации у аудиторской организации может производиться только уполномоченными органами, в случаях прямо установленных законодательством РФ.
Рабочая документация должна содержать все сведения, необходимые и достаточные для:
- планирования аудита аудиторской организацией;
- осуществления аудиторской организацией контроля за ходом аудита;
- составления аудиторского заключения по результатам аудита, проведенного аудиторской организацией;
- подтверждения того, что аудит проведен аудиторской организацией в соответствии с актами, регулирующими аудиторскую деятельность в Российской Федерации.
Рабочая документация должна создаваться своевременно, соответственно тому этапу работы, к которому она относится: до начала, в ходе и по завершении аудита. К моменту представления аудиторского заключения экономическому субъекту вся рабочая документация должна быть создана (получена) и завершена оформлением.
Рабочая документация должна создаваться на бумажных, машинных или иных носителях, обеспечивающих сохранность сведений, содержащихся в ней.
Документы, входящие в состав рабочей документации аудита, как правило, должны иметь следующие обязательные реквизиты:
- наименование документа;
- наименование экономического субъекта, в отношении которого проводится аудит;
- период, за который проводится аудит;
- дата выполнения аудиторской процедуры или составления документа;
- содержание документа;
- личная подпись лица, создавшего документ, и ее расшифровка либо легко идентифицируемое условное обозначение такого лица;
- дата проверки документа;
- личная подпись лица, проверившего документ, и ее расшифровка либо легко идентифицируемое условное обозначение такого лица.
Каждый документ, входящий в рабочую документацию аудита, должен иметь идентификационный номер, устанавливаемый аудиторской организацией.
По окончании аудита рабочая документация подлежит сдаче для обязательного хранения в архиве аудиторской организации, она должна храниться в сброшюрованном виде, скомплектованной в папках (файлы), заведенных для каждой проверки отдельно. Рабочая документация должна храниться в архиве аудиторской организации не менее 5 лет.
В случае пропажи или гибели рабочей документации назначается служебное расследование, результаты которого оформляются соответствующим актом.
Папки с рабочими бумагами называют "досье на клиента". Досье разделяют на текущие, постоянные и специальные. Наиболее важным является постоянное досье, которое содержит следующую информацию:
1. Организационная информация, установленная законом (данные об акционерах; директорах; секретаре; копии устава, учредительного договора, свидетельства о регистрации.
2. Информация о предприятии и его деятельности:
3. Подробности договора о сотрудничестве с аудиторской организацией.
4. Информация для аудита: контакты клиента; банковская информация; информация о юристах; основной аудиторский персонал; адреса мест проведения аудита.
5. Важные соглашения, к которым относя различные договоры.
6. Информация об особенностях налогообложения клиента.
52. Информация аудитора руководству экономического субъекта по результатам проведения аудиторской проверки в соответствии с федеральным стандартом №22 «Сообщение информации, полученной по результатам аудита, руководству аудируемого лица».
Информация и сведения, ставшие известными в ходе аудита финансовой отчетности, которые, по мнению аудитора, являются одновременно важными для руководства и представителей собственника аудируемого лица при осуществлении ими контроля за подготовкой финансовой отчетности аудируемого лица и раскрытии информации в ней Информация включает в себя только те вопросы, которые привлекли внимание аудитора.
Аудитор устанавливает, кто является надлежащим получателем информации по результатам аудита из числа руководства и представителей собственника аудируемого лица. К руководству аудируемого лица относятся лица, отвечающие за повседневное руководство аудируемым лицом, а также осуществление финансово-хозяйственных операций, ведение бухгалтере кого учета и подготовку финансовой отчетности.
Аудитор должен рассмотреть информацию и сообщить сведения, представляющие интерес для управления аудируемым лицом, ее надлежащим получателям. Такая информация включает в себя:
■ общий подход аудитора к проведению аудита и его объему, информирование по поводу .любых ограничений объема аудита, а также комментарии по поводу любых дополнительных требований руководства аудируемого лица;
■ выбор или изменение руководством аудируемого лица принципов и методов учетной политики, которые оказывают или могут оказать существенное влияние па его финансовую отчетность;
■ возможное влияние на финансовую отчетность аудируемого лица каких-либо значимых рисков и внешних факторов, которые должны быть раскрыты в финансовой отчетности;
■ предлагаемые аудитором существенные корректировки финансовой отчетности, как осуществленные, так и не осуществленные аудируемым лицом;
■ существенные неопределенности, касающиеся событий или условий, которые могут в значительной мере поставить под сомнение способность аудируемого лица продолжать непрерывно вести свою деятельность;
■ разногласия аудитора с руководством аудируемого лица но вопросам, которые по отдельности или в совокупности могут являться значимыми для финансовой отчетности аудируемого лица или аудиторского заключения, и сведения о разрешении разногласий;
■ предполагаемые модификации аудиторского заключения;
■ другие вопросы, заслуживающие внимания представителей собственника;
■ вопросы, освещение которых согласовано аудитором с аудируемым лицом в договоре на проведение аудита.
Сообщать информацию можно в устной или письменной форме. На решение, в какой форме представить информацию, влияют:
■ размер, структура, организационно-правовая форма и техническое обеспечение аудируемого лица;
■ характер, важность и особенности информации, полученной по результатам аудита, представляющей интерес для управления аудируемым лицом;
■ существующие договоренности между аудитором и аудируемым лицом в отношении регулярных встреч или докладов;
■ принятые аудитором формы взаимодействия с представителями собственника и руководства аудируемого лица.
Аудитор имеет право предварительно обсудить с руководством клиента вопросы, представляющие интерес для управления аудируемым лицом. Если руководство аудируемого лица намерено самостоятельно передать информацию, представляющую интерес для управления организацией, представителям собственника, то аудитору не обязательно повторно сообщать такую информацию.
При повторяющемся (согласованном) аудите аудитор должен проанализировать, имеет ли значение для достоверности финансовой отчетности текущего года какая-либо информация, полученная но результатам предыдущего аудита, и принять решение повторно сообщить информацию, представляющую интерес для управления аудируемым лицом.
В отношении информации, полученной по результатам аудита, аудитор обязан соблюдать требование конфиденциальности.
При оказании сопутствующих аудиту услуг, проведении инициативного аудита, согласованных процедур аудитор предоставляет клиенту отчет по согласованию сторон. Аудиторская организация может определить во внутрифирменных стандартах перечень документов, состав, содержание и порядок их предоставления клиенту по результатам выполненной работы.
53. Виды и характеристика аудиторских заключений в соответствии с федеральным правилом (стандартом) «Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности».
Аудиторское заключение представляет собой мнение аудитора о достоверности бухгалтерской отчетности, и никто не может трактовать его как-либо иначе.
Мнение о достоверности отчетности должно выражать собой оценку соответствия во всех существенных аспектах бухгалтерской отчетности нормативным актам, регулирующим бухучет и отчетность в Российской Федерации.
Если аудитор обнаружил, что из-за имущественного и финансового положения экономического субъекта возникают серьезные сомнения в его возможности продолжать свою деятельность и исполнять обязательства в течение как минимум 12 месяцев, эти сомнения должны быть отражены в аудиторском заключении.
В аудиторской практике применяются следующие виды аудиторского заключения:
1) аудиторское заключение с выражением безоговорочно положительного мнения;
2) модифицированное аудиторское заключение:
мнение с оговоркой;
отказ от выражения мнения
отрицательное аудиторское заключение.
Безоговорочно положительное мнение должно выражаться аудитором тогда, когда он приходит к заключению о том, что финансовая отчетность дает достоверное представление о финансовом положении и результатах финансово-хозяйственной деятельности аудируемого лица в соответствии с установленными принципами и методами ведения бухгалтерского учета и подготовки отчетности в Российской Федерации.
Модифицированное аудиторское заключение составляется в случаях, если имеется:
• ограничение объема работы аудитора;
• разногласие с руководством относительно допустимости выбранной учетной политики, метода ее применения, адекватности раскрытия информации в финансовой (бухгалтерской) отчетности.
Аудитор может оказаться не в состоянии выразить безоговорочно положительное мнение, если существует хотя бы одно из следующих обстоятельств и в соответствии с суждением аудитора данное обстоятельство оказывает или может оказать существенное влияние на достоверность финансовой (бухгалтерской) отчетности:
а) имеется ограничение объема работы аудитора, что может привести к выражению мнения с оговоркой или к отказу от выражения мнения;
б) имеется разногласие с руководством относительно:
допустимости выбранной учетной политики;
метода ее применения;
адекватности раскрытия информации в финансовой (бухгалтерской) отчетности.
Вышеуказанные обстоятельства могут привести к выражению мнения с оговоркой или к отрицательному мнению.
Мнение с оговоркой должно быть выражено в том случае, если аудитор приходит к выводу о том, что невозможно выразить безоговорочно положительное мнение, но влияние разногласий с руководством или ограничение объема аудита не настолько существенно и глубоко, чтобы выразить отрицательное мнение или отказаться от выражения мнения. Мнение с оговоркой должно содержать формулировку: «за исключением влияния обстоятельств » (указать обстоятельства, к которым относится оговорка).
Отказ от выражения мнения имеет место в тех случаях, когда ограничение объема аудита настолько существенно и глубоко, что аудитор не может получить достаточные доказательства и, следовательно, не в состоянии выразить мнение о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности.
Отрицательное мнение следует выражать только тогда, когда влияние какого-либо разногласия с руководством настолько существенно для финансовой (бухгалтерской) отчетности, что аудитор приходит к выводу: внесение оговорки в аудиторское заключение не является адекватным для того, чтобы раскрыть вводящий в заблуждение или неполный характер финансовой отчетности.
Если аудитор выражает любое мнение, кроме безоговорочно положительного, он должен четко описать все причины этого в аудиторском заключении и, если это возможно, дать количественную оценку возможного влияния на финансовую отчетность. Как правило, эта информация излагается в отдельной части, предшествующей части с выражением мнения или с отказом от выражения мнения, и может включать ссылку на более подробную информацию (при ее наличии) в пояснениях к финансовой (бухгалтерской) отчетности.