Робоча документація аудитора
Згідно МСА 230 "Документування" аудитор зобов'язаний вести документування доказів, що підтверджують аудиторську думку, а також доказів того, що сам процес аудирования проводився відповідно до Міжнародних стандартів аудиту.
Термін документація для цілей справжнього стандарту припускає складання аудитором і для нього робочих документів по аудиту економічного суб'єкта, що проводиться, які надалі зберігаються у аудитора.
Допускається формувати робочі документи:
- на паперових носіях;
- на фотоплівці;
- на електронних носіях;
- в іншій зручній для роботи і зберігання формі.
Необхідність оформлення робочих документів визначається тим, що вони дозволяють :
- підвищити ефективність проведення як процесу планування, так і самого аудиту;
- здійснювати контроль і нагляд самої аудиторської роботи;
- мати документально оформлені аудиторські докази, які збираються аудитором з метою підтвердження його думки.
Робочі документи потрібно складати в досить повній і детальній формі, що дозволяє забезпечити загальне розуміння аудиту. Крім того, в них слід відбити інформацію:
- про планування роботи;
- про характер, часові рамки і об'єм виконаних аудиторських процедур;
- про результати аудиторських процедур;
- зроблених аудитором висновках, підтверджених аудиторськими доказами.
Особливо отмстим, що об'єм інформації, що знаходиться в робочих документах аудитора, залежить головним чином від професіоналізму самого аудитора. При цьому необхідно мати на увазі можливість використання цих документів в роботі іншого аудитора, не знайомого з цим економічним суб'єктом.
На форму і зміст робочих документів впливають:
- характер аудиторського завдання;
- форма аудиторського ув'язнення;
- характер і складність бізнесу;
- характер і стан систем бухгалтерського обліку і внутрішнього контролю економічного суб'єкта;
- необхідність в залученні до роботи асистентів аудитора, проведення нагляду і перевірки їх роботи;
- конкретизація методів і прийомів, вживаних при аудировании.
У мінімальний перелік відомостей, відбиваних в робочих документах, входять:
- інформація про організаційно-правову структуру економічного суб'єкта;
- витяги з основних юридичних документів, протоколів і угод економічного суб'єкта або їх копії;
- відомості про галузь, а також зовнішнє середовище, у рамках якого здійснює свою діяльність економічний суб'єкт;
- документи, що підтверджують процес планування аудиту;
- відомості про розуміння аудитором систем бухгалтерського обліку і внутрішнього контролю економічного суб'єкта;
- зведення про оцінку невід'ємного ризику, риска системи контролю, а також про будь-які коригування цієї оцінки (див. параграф 4.2);
- аудиторські докази і виводи з питань аналізу роботи внутрішнього аудиту;
- аналіз фінансово-господарських операцій і сальдо рахунків;
- аналіз істотних для цього економічного суб'єкта коефіцієнтів і тенденцій;
- дані про характер, терміни і об'єм аудиторських процедур, а також їх результати;
- докази піднаглядне™ і перевірки роботи асистентів аудитора;
- відомості про працівників, що виконують аудиторські процедури, і терміни їх виконання;
- детальні відомості про ті компоненти бухгалтерської (фінансовою) звітності, які аудировались іншим аудитором;
- копії повідомлень, спрямованих іншим аудиторам і отриманих від інших аудиторів, експертів і третіх осіб;
- копії листів або протоколів зустрічей, пов'язаних з аудитом (як доведених до відома економічного суб'єкта, так і таких, що обговорювалися з ним), включаючи усі умови домовленості про аудит і істотні недоліки внутрішнього контролю;
- листи-заяви економічного суб'єкта;
- виводи, зроблені аудитором по усіх важливих напрямах аудирования (у тому числі про виняткові випадки і незвичайні обставини);
- копії бухгалтерської (фінансовою) звітності і самого аудиторського ув'язнення.
Уся інформація має бути забезпечена відповідними процедурами конфіденційності і збереження згідно з практикою, що склалася, і правилами зберігання такої документації. При цьому усі робочі документи зберігаються у аудитора і є його власністю.
Види аудиторських послуг
Основним видом послуг аудиторських фірм є аудит фінансової звітності підприємств, що здійснюється з метою визначення правильності її складання відповідно до встановлених правил ведення бухгалтерського обліку, достовірності, повноти і відповідності чинному законодавству та встановленим вимогам.
Проте, в аудиторській діяльності існує тенденція до збільшення в загальному обсязі виконаних робіт питомої ваги інших аудиторських послуг, зокрема консультування у сфері управління й оподаткування. Така ситуація в нашій країні склалася внаслідок відміни обов'язкового аудиту для більшості суб'єктів господарювання. У міжнародній практиці зміни, викликані бурхливим розвитком комп'ютерних систем, телекомунікацій і систем інформації, дають змогу аудиторським фірмам надавати клієнтам низку нових, додаткових послуг і розвивати нові напрями діяльності. Водночас іноземні аудиторські фірми надають все більше послуг у сфері управлінського консалтинґу і податкової політики.
Досвід аудиторської діяльності в Україні засвідчує, що, крім аудиту фінансової звітності, аудиторські послуги переважно стосуються ведення обліку та складання звітності, надання аналітичних і консультаційних послуг, експертної діяльності (рис. 2.1). Розглянемо суть окремих видів аудиторських послуг.
У сфері обліку аудиторські фірми пропонують такі послуги, як постановка та постійне ведення бухгалтерського обліку, складання звітності та її трансформування згідно з міжнародними стандартами, відновлення бухгалтерського обліку та впровадження його прогресивних форм, удосконалення облікової системи.
Постановка бухгалтерського обліку охоплює такі завдання, як визначення довготермінової облікової політики, вибір форми бухгалтерського обліку, підбір комплексу технічних засобів, формування структури бухгалтерської служби, розробку графіка документообігу та посадових інструкцій для бухгалтерського персоналу тощо. Ця послуга має разовий характер, тому розроблена окремими аудиторськими фірмами типова технологія організації бухгалтерського обліку користується найбільшим попитом у підприємств, що створюються.
Аудиторська фірма, що має вести облік, розробляє для замовника облікову політику, формує робочий план рахунків бухгалтерського обліку, перелік субрахунків, склад аналітичних рахунків і реєстрів, рекомендує форму обліку. Якщо на момент укладання договору підприємство не має необхідної оргтехніки (комп'ютерів, засобів зв'язку), аудиторська фірма здійснює підбір комплексу технічних засобів і встановлення програмного забезпечення, баз даних. Співробітник аудиторської фірми може працювати безпосередньо у замовника, який зобов'язується створити необхідні умови для організації робочого місця.
Удосконалення облікової системи здійснюється через впровадження прогресивних (автоматизованих) форм обліку, коригування облікової політики. Автоматизація бухгалтерського обліку — один з перспективніших напрямків діяльності аудиторських фірм, що передбачає вибір пакету прикладних програм, його адаптацію з урахуванням специфіки діяльності замовника, розробку оригінальних прикладних програм автоматизації обліку та їх впровадження. Зазвичай, послуги стосовно підбору та впровадження автоматизації обліку тісно пов'язані з постановкою бухгалтерського обліку та вибором комплексу технічних засобів.
Важливою сферою діяльності аудиторів є здійснення аналізу фінансово-господарської діяльності підприємств з метою прогнозування ефективності їх розвитку, прийняття оперативних управлінських рішень і розробки різних рекомендацій, програм (складання бізнес-планів, прогнозів, проектів облікової політики тощо). Обсяг аналітичних робіт визначається завданням замовника. Попит на послуги аудиторів у сфері аналізу постійно зростає.
Діяльність перших аудиторських фірм в Україні полягала у наданні консультацій з питань бухгалтерського обліку, оподаткування, господарського законодавства. Сьогодні інформаційно-консультаційне обслуговування підприємств охоплює широкий спектр аудиторських послуг. Крім надання консультацій у таких традиційних сферах, як облік, оподаткування, право, аудиторські фірми здійснюють консультування з окремих організаційних, технічних і екологічних питань.
Аудиторські фірми можуть навчати бухгалтерський персонал. У деяких випадках це є продовженням такого виду послуг, як постановка бухгалтерського обліку. Працівники аудиторської фірми у визначений термін підбирають і готують для бухгалтерії підприємства штат працівників, починаючи з бухгалтерів окремих ділянок обліку (автоматизованих робочих місць) і закінчуючи головним бухгалтером та фінансовим директором. Крім цього, здійснюється навчання бухгалтерському обліку на ПЕОМ, підготовка спеціалістів до складання іспитів з метою отримати аудиторський сертифікат. Цей вид послуг якісно здійснюють аудиторські фірми, створені або акредитовані при вищих навчальних закладах.
Інформаційне обслуговування підприємств передбачає оптимальний підбір довідкової літератури: від рекомендацій стосовно передплати періодики і до вибору інформаційно-довідкових комп'ютерних систем.
Перспективний напрям аудиторських послуг — підготовка документів, що регламентують господарську діяльність підприємств: положень про оплату праці, колективних договорів, договорів господарської діяльності, контрактів, трудових угод тощо.
Розвиток ринкових відносин і виникнення таких явищ, як приватизація, акціонування, банкрутство, розподіл майна і злиття підприємств створили умови для участі аудиторів у цих процесах як експертів. Враховуючи складність майнових інтересів і зацікавлення сторін, майнові проблеми неможливо вирішити без залучення незацікавленої особи, яка могла б об'єктивно та авторитетно для всіх сторін оцінити майно.
Експертну оцінку вартості об'єктів приватизації аудитори виконують за спеціальними угодами з відповідними органами приватизації. Різновидом експертної діяльності аудиторських фірм є експертиза інвестиційних проектів: системне дослідження ефективності вкладення капіталу в майбутню підприємницьку діяльність, що запобігає втратам капіталу інвесторами. Аудитори також здійснюють експертизи виконання фінансово-правових аспектів укладених господарських угод, дають експертну оцінку перспективної інформації бізнес-планів, а в окремих випадках оцінюють ефективність облікової політики підприємства, форми бухгалтерського обліку, системи внутрішнього контролю тощо.
Здійснена класифікація аудиторських послуг, на нашу думку, дає змогу орієнтувати аудиторські фірми на повне задоволення попиту замовників і можливість пояснити потенційним та дійсним клієнтам суть послуг, які пропонують аудиторські фірми.
Принципи аудиту
Основные принципы аудита можно разделить на две группы:
- основные принципы, регулирующие аудит – этические и профессиональные нормы, определяющие взаимоотношения аудитора (аудиторской фирмы) и клиента. Эти принципы должны соблюдаться при оказании всех аудиторских услуг и учитываться при разработке нормативных документов, регулирующих аудит;
- основные принципы проведения аудита, т. е. правила, определяющие этапы и элементы аудиторской проверки. Принципы, регулирующие аудит определены в п.3 федерального стандарта аудиторской деятельности №1 «Цель и основные принципы аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности».
Принципы проведения аудита – основополагающие начала, идеи, на которых основывается деятельность аудиторов и которыми они руководствуются в своей деятельности.
Классификация принципов аудита:
1. принцип независимости, заключающийся в обязательности отсутствия у аудитора при формировании его мнения различного рода заинтересованности в делах проверяемого экономического субъекта;
2. принцип честности, заключается в обязательной приверженности аудитора своему профессиональному долгу (должен руководствоваться нормами законов, а также других нормативно–правовых актов);
3. принцип объективности, заключающийся в обязательности применения аудитором беспристрастного, непредвзятого, не подверженного никаким влияниям подхода к рассмотрению любых профессиональных вопросов и формированию выводов и заключений;
4. принцип профессиональной компетентности, заключающийся в том, что аудитор должен владеть определенным, необходимым объемом профессиональных знаний и навыков;
5. принцип добросовестности, заключающийся в обязательном оказании аудитором своих профессиональных услуг с тщательностью, оперативностью;
6. принцип конфиденциальности заключается в том, что аудиторы обязаны обеспечить сохранность документов и не вправе передавать эти документы каким бы то ни было третьим лицам либо устно разглашать;
Данный принцип гарантируется:
- Уголовным кодексом РФ от 13.06.96. №63 ФЗ (ред. от 08.12.2003): ст. 183 («Незаконное получение и разглашение сведений, составляющих коммерческую, налоговую или банковскую тайну»); ст. 202 («Злоупотребление полномочиями частными нотариусами и аудиторами»).
- Федеральным законом «Об аудиторской деятельности» от 07.08.2001 №119-ФЗ (ред. от 30.12.2001), ст. 8 («Аудиторская тайна»);
7. принцип профессионального поведения, заключающийся в соблюдении приоритета общественных интересов, поддержании высокой репутации профессии, воздержании от совершения поступков, которые могут нанести ущерб аудиторской деятельности.
Так, аудит не может проводиться:
- аудиторами, являющимися учредителями (участниками) аудируемых лиц, их руководителями, бухгалтерами и иными лицами, несущими ответственность за организацию и ведение бухгалтерского учета, и составление финансовой (бухгалтерской) отчетности;
- аудиторами, состоящими с учредителями (участниками) аудируемых лиц, их должностными лицами, бухгалтерами и иными лицами, несущими ответственность за организацию и ведение бухгалтерского учета и составление финансовой (бухгалтерской) отчетности, в близком родстве (родители, супруги, братья, сестры, дети, а также братья, сестры родителей и дети супругов);
- аудиторскими организациями, руководители и иные должностные лица которых являются учредителями (участниками) аудируемых лиц, их должностными лицами, бухгалтерами и иными лицами, несущими ответственность за организацию и ведение бухгалтерского учета и составление финансовой (бухгалтерской) отчетности;