Ремонты объектов основных средств
Ремонтные работы, производимые хозяйственным способом т.е собственными силами организации, как правило, выполняются специально созданными структурными подразделениями.
Расходы организации на ремонт объектов основных средств, используемых в производственной деятельности и принадлежащих организации на праве собственности, независимо от способа выполнения ремонта относятся по обычным видам деятельности (п.7 ПБУ 10/99) и подлежат включению в состав расходов того отчетного периода, к которому относятся (п.27 ПБУ 6/01)
В соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению в организациях, имеющих в своем составе вспомогательные производства, которые обеспечивают поддержание работоспособности и ремонт основных средств, расходы, понесенные в связи с выполнением ремонтных работ, отражаются по дебету счета 23 "Вспомогательные производства", субсчет 1 "Ремонтный цех".
Расходы, на ремонт включаемые в состав ремонтов хозяйственным способом.
Таблица 2.
| Содержание хозяйственных операций | Бухгалтерская проводка Дт Кт | Первичные документы | |
| Списание прибыли и убытков с кредита материальных денежных и расчетных счетов | 10; 60; 69; 70; 76 | Инкассовое поручение | |
| Амортизация оборудования вспомогательного производства | 23-1 | Приказ, положение о бухгалтерском учете | |
| Списано вспомогательное производство как производство по мере их отпуска в производство или эксплуатацию | 23-1 | Приказ, положение о бухгалтерском учете | |
| Стоимость израсходованных материалов | 60-2 | Платежное поручение, товарно-транспортная накладная | |
| Учет НДС по приобретению нематериальных активов | 60-2 | Счета-фактуры | |
| Принят к вычету НДС уплаченный поставщику материалов | Счет-фактура | ||
| Списана стоимость израсходованных материалов и сырья | Накладная | ||
| Оприходование не использованных после проведенного ремонта материалов в бухгалтерском учете | Бухгалтерская карточка, | ||
| Продолжение Таблицы 2. | |||
| Начислена заработная плата работникам | Бухгалтерская справка, расчетно-платежная ведомость |
Если ремонтные работы производятся подрядным способом, тогда их поручают сторонней специализированной организации, и заключается договор подряда, по которому подрядчик обязуется выполнить по заданию заказчика определенную работу и сдать ее результат, а заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его. В договоре стороны определяют объем работ, срок их исполнения и сдачи, а также порядок оплаты. Ремонтные работы подрядчик проводит с использованием собственных расходных материалов. Он составляет на них смету, которая должна быть утверждена и оплачена заказчиком. Если в работе используются материалы заказчика, по окончании работ подрядчик должен представить отчет об их использовании и расходе, а неизрасходованные материалы вернуть заказчику. В большинстве случаев ремонтные работы проводятся поэтапно. После выполнения каждого этапа работ и их принятия заказчик производит расчет с подрядчиком на основании подписанного акта выполненных работ и счета на оплату.
В соответствии с Планом счетов учет расчетов с подрядчиком за выполненные ремонты ведется с использованием счета 60 «Расчет с поставщиками и подрядчиками». Денежные средства, перечисленные заказчиком подрядчику в качестве предоплаты, отражаются по дебету счета 60 «Расчет с поставщиками и подрядчиками», к которому рекомендуется открыть отдельный субсчет «Расчеты по авансам выданным» в корреспонденции со счетом 51 «Расчетный счет». При использовании в расчетах наличных денежных средств счет 60-1 дебетуется в корреспонденции с кредитом счета 50 «Касса» на сумму выданных наличных. Необходимо учитывать, что в соответствии с Указанием Банка России от 14 ноября 2001 г. N 1050-У предельный размер расчетов наличными деньгами между юридическими лицами по одной сделке составляет 60 тыс. руб. Согласно совместному Письму Банка России от 2 июля 2002 г. N 85-Т и МНС России от 1 июля 2002 г. N 24-2-02/252 предельный размер расчетов наличными деньгами относится к расчетам в рамках одного договора, заключенного между юридическими лицами. В случае превышения установленного лимита организация, осуществившая платеж, может быть привлечена к ответственности, предусмотренной ст. 15.1 КоАП РФ: наложению административного штрафа на должностных лиц в размере 40 – 50 МРОТ; на юридических лиц – 400 – 500 МРОТ.
Когда для выполнения ремонтных работ используются материалы заказчика, передача их подрядчику должна быть отражена внутренними записями по счету 10 «Материалы». Стоимость материалов, фактически израсходованных на проведение ремонта, подлежит включению в состав расходов организации. Стоимость выполненных работ в зависимости от структурной принадлежности отремонтированного имущества отражается по дебету счетов учета затрат на производство в корреспонденции со счетом 60-2. Если принятой учетной политикой стоимость выполненных ремонтных работ предусмотрено первоначально отражать на счете 97 «Расход будущих периодов», то на предъявленную к оплате стоимость работ, проведенных подрядчиком, дебетуется счет 97 «Расход будущих периодов» в корреспонденции с кредитом счета 60 «Расчет с поставщиками и подрядчиками».
При наличии правильно оформленного счета-фактуры на выполненные работы организация имеет право принять к вычету из бюджета сумму НДС. При проведении расчета с подрядчиком на сумму ранее выданной предоплаты уменьшается задолженность организации перед поставщиком.
Расходы на ремонт включаемые в состав ремонтов подрядным способом.
Таблица 3.
| Содержание хозяйственных операций | Бухгалтерская проводка Дт Кт | Первичные документы | |
| Стоимость материалов для проведения ремонта, подлежащие включению в состав расходов организации | 20; 25; 26 | Накладная | |
| Списание выполненных работ отнесенных на расходы | 60-2 | Смета | |
| Отражены расходы по выполненным работам | Акт выполненных работ | ||
| Принят к вычету суммы НДС | Счет-фактура | ||
| Провидение расчета с подрядчиком на сумму ранее выданных пред оплат | 60-2 | 60-1 | Расходный кассовый ордер, накладная |
| Перечисление денежных средств подрядчику | 60-2 | Платежное поручение |
В целях планомерного включения произведенных расходов в себестоимость продукции при выполнении дорогостоящего ремонта стоимость выполненных ремонтных работ допускается учитывать в составе расходов будущих периодов. В соответствии с Планом счетов для обобщения информации о расходах, произведенных в данном отчетном периоде, но относящихся к будущим отчетным периодам, предназначен счет 97 «Расход будущих периодов». Фактические расходы на проведение ремонтных работ предварительно включаются в состав расходов будущих периодов с последующим списанием на счета учета затрат на производство.
Бухгалтерские записи по включению в состав затрат на производство стоимости ремонтных работ, выполненных подрядным способом, с использованием счета 97 «Расход будущих периодов».
Расходы будущих периодов
Таблица 4.
| Содержание хозяйственных операций | Бухгалтерская проводка Дт Кт | Первичные документы | |
| Начислена амортизация, относящаяся к будущим периодам, по: - основным средствам - нематериальным активам. | 02, 04, 05 | Бухгалтерская справка | |
| Списаны материалы на расходы будущих периодов по неравномерному производимому ремонту основных средств, освоению новых производств и пр. | Бухгалтерская справка, требование-накладная по форме № М-11 | ||
| Создание резерва на ремонт основных средств: - основного производства, -вспомогательных производств, - общепроизводственного назначения, - общехозяйственного назначения, - обслуживающим производств и хозяйств. | 20,23,25,26,29,44 | Учетная политика, Приказ (распоряжение) руководителя о создании резерва, Расчет суммы резерва, бухгалтерская справка. | |
| Продолжение Таблицы 4. | |||
| Начислены затраты, относящиеся к будущим периодам, по единому социальному налогу. | Бухгалтерская справка. | ||
| Начислена оплата труда, относящаяся к будущим периодам. | Бухгалтерская справка. | ||
| Расходы будущих периодов переданы обособленному подразделению | 79-2 | Бухгалтерская справка. | |
| Оприходованы материалы, полученные или оставшиеся от проведения работ, учтенных в составе расходов будущих периодов | Бухгалтерская справка | ||
| Списаны расходы будущих периодов на расходы: - основного производства, - вспомогательных производств, - общепроизводственные, - общехозяйственные, - обслуживающих производств, - на продажу в доле, относящиеся к отчетному периоду. | 20,23,25,29,44 | Бухгалтерская справка | |
| Переданы расходы будущих периодов обособленным подразделением. | 79-2 | Бухгалтерская справка | |
| Переданы расходы будущих периодов на убытки по работам, не давшим продукции, и пр. | 91-2 | Бухгалтерская справка |
Методические указания по учету основных средств предлагают 2 варианта учета затрат на ремонт основных средств:
1. единовременное включение расходов на ремонт в состав текущих расходов в случае, если это текущий недорогой ремонт, который не оказывает существенного влияния на финансовый результат деятельности организации;
2. равномерное отнесение затрат на себестоимость продукции путем:
o создания резерва на ремонт основных средств;
o использования счета учета расходов будущих периодов.
Порядок формирования и использования резерва сводится к следующему: отчисления в резерв списываются на расходы равными долями на последний день соответствующего периода. Затем сумма фактически осуществленных затрат на проведение ремонта списывается за счет средств резерва.
Если по итогам отчетного периода фактические затраты превысили средства ремонтного фонда, то в бухгалтерском учете производят доначисление резерва путем отнесения суммы на расходы будущих периодов. В обратном случае (если выявлен излишек средств ремонтного фонда) «лишние» суммы сторнируются.
Согласно Налоговому кодексу (ст. 260 НК РФ), расходы на ремонт основных средств признаются в размере фактических затрат в составе прочих расходов в том периоде, в котором они были осуществлены. Это положение применяется также в отношении расходов арендатора, если договором аренды расходы на ремонт арендованных основных средств арендодателем не предусмотрены.
Для обеспечения равномерного признания расходов организация вправе создавать резервы под предстоящий ремонт основных средств. В этом случае отчисления в резерв рассчитываются исходя из совокупной стоимости основных средств и нормативов отчислений, утверждаемых организацией самостоятельно в учетной политике. Предельная сумма резерва не может превышать среднюю величину расходов на ремонт за последние три года.
Если по итогам налогового периода фактические затраты превысили средства ремонтного фонда, то разница включается в состав прочих расходов на конец периода. В обратном случае сумма такого превышения включается в состав доходов организации.
В зависимости от выбранного способа отражения затрат в бухгалтерском учете операции отражаются следующим образом:
Отражение затрат в бухгалтерском учете
Таблица 5.
| Содержание хозяйственных операций | Бухгалтерская проводка Дт Кт | Первичные документы | |
| Продолжение Таблицы 5. | |||
| Расходы на ремонт списываются единовременно | 20,25,26,44 | 10,70,69,60 | Накладная |
| Образование и использование ремонтного фонда | |||
| Ежемесячные отчисления в ремонтный фонд | 20,25,26,44 | Счет фактура | |
| Списание затрат за счет ремонтного фонда | 10,70,69,60 | Накладная, бухгалтерская правка | |
| Списание суммы превышения фактических затрат | 10,70,69,60 | Накладная, бухгалтерская справка | |
| Списание суммы превышения ремонтного фонда | 20,25,26,44 | Бухгалтерская справка | |
| Отнесение затрат на расходы будущих периодов | |||
| Списывается сумма фактических затрат на ремонт | 10,70,69,60 | Накладная, табель, акт выполненных работ | |
| Ежемесячное списание затрат на себестоимость продукции | 20,25,26,44 | Бухгалтерская справка |
Согласно статье 257 НК РФ, реконструкция - переустройство существующих объектов основных средств, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей и осуществляемое по проекту реконструкции в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и номенклатуры продукции.
Техническое перевооружение - комплекс мероприятий по повышению технико-экономических показателей основных средств на основе внедрения передовой техники и технологии, механизации, автоматизации производства, модернизации и замены морально устаревшего и физически изношенного оборудования новым, более производительным.
Проще говоря, модернизация и реконструкция проводятся с целью улучшения качественных характеристик основных средств. Затраты на их осуществление относятся на увеличение первоначальной стоимости основных средств.
После проведения ремонта, реконструкции или модернизации необходимо оформить Акт о приеме-сдаче отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов основных средств по форме № ОС-3, который служит основанием для изменения первоначальной стоимости основного средства.
Повысить отдачу от использования объекта основного средства можно, если провести его модернизацию, достройку или реконструкцию. Отражение результатов таких работ в бухгалтерском и налоговом учете существенно различается.
Учет затрат. Расходы на модернизацию объекта основных средств могут увеличивать его первоначальную стоимость. Для этого согласно п. 27 ПБУ 6/01 в результате модернизации должны улучшиться какие-либо исходные показатели функционирования такого объекта. Например, мощность, производительность.
Собственно для улучшения функциональных показателей основного средства и проводится модернизация. Поэтому средства, затраченные на нее организацией, увеличивают, как правило, первоначальную стоимость основного средства в бухучете.
Расходы на модернизацию отражаются на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы". Так сказано в п. 42 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н (далее - Методические указания).
В Инструкции по применению Плана счетов есть следующее уточнение: построение аналитического учета по счету 08 должно обеспечить возможность получения данных о затратах на модернизацию (реконструкцию). Выполнить это требование можно, открыв на счете 08 еще один субсчет, например 08-9 "Затраты на модернизацию основных средств".
По окончании модернизации собранные на этом субсчете затраты списываются на счет 01 "Основные средства". При этом у организации в соответствии с п. 42 Методических указаний есть две возможности.
Первая из них предусматривает, что затраты списываются на счет 01, увеличивая в аналитическом учете стоимость модернизированного объекта основных средств. При этом необходимо в разделе 5 инвентарной карточки этого объекта (форма N ОС-6[1]) указать сумму произведенных затрат. Это будет означать изменение (увеличение) первоначальной стоимости объекта, по которой он был принят к учету (п. 14 ПБУ 6/01 и п. 40 Методических указаний).
Вторая возможность связана с тем, что расходы на модернизацию, как мы отмечали выше, могут увеличивать первоначальную стоимость основного средства. Этого не произойдет, если собранные на счете 08 затраты имеют самостоятельное значение. Например, организация модернизирует несколько основных средств и произведенные затраты нельзя распределить по этим объектам.
В таком случае фактически образуется новый объект основных средств. Его стоимость равна затратам на модернизацию, которые списываются на счет 01 и учитываются обособленно. Как и для любого основного средства, для данного объекта надо завести новую инвентарную карточку. В поле "Первоначальная стоимость основного средства на дату принятия к бухгалтерскому учету" карточки следует указать сумму произведенных затрат. Стоимость вновь образованного основного средства в результате модернизации составляет менее 10 000 руб. или иного лимита, установленного в учетной политике организации исходя из технологических особенностей, то такой объект можно сразу списать на затраты, не прибегая к механизму начисления амортизации. Сделать так позволяет п. 18 ПБУ 6/01.
Срок полезного использования. В результате модернизации, как правило, изменяются показатели функционирования объекта основных средств..
В таком случае организация должна пересмотреть срок полезного использования этого объекта, установленный при его принятии к бухучету. На это указывает п. 20 ПБУ 6/01.
Организация может принять решение модернизировать основное средство, остаточная стоимость которого к моменту окончания работ равна нулю. В этом случае необходимо установить новый срок полезного использования такого объекта. В течение этого срока будут с амортизированы затраты на модернизацию данного объекта.