Обеспечение и защита прав налогоплательщиков
(плательщиков сборов)
В соответствии со статьей 22 НК налогоплательщикам и плательщикам сборов гарантируется административная и судебная защита их прав и законных интересов. Порядок защиты прав и законных интересов налогоплательщиков (плательщиков сборов) определяется НК и иными федеральными законами.
Права налогоплательщиков обеспечиваются соответствующими обязанностями должностных лиц налоговых органов. Неисполнение или ненадлежащее исполнение обязанностей по обеспечению прав налогоплательщиков влечет ответственность, предусмотренную федеральными законами.
Таким образом, существует две основные формы защиты прав: административная и судебная.
Административная форма защиты прав налогоплательщиков и других лиц.
Право на обжалование актов налоговых органов и действий их должностных лиц закреплено в ст.137 НК РФ. Каждый налогоплательщик, или налоговый агент и иное лицо имеют право обжаловать акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц, если, по их мнению такие акты, действия или бездействие нарушают их права.
Нормативные правовые акты налоговых органов могут быть обжалованы в порядке, предусмотренном федеральным законодательством. Акты налоговых органов, действия или бездействие их должностных лиц могут быть обжалованы в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу) или в суд. Подача жалобы в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу) не исключает права на одновременную или последующую подачу аналогичной жалобы в суд.
Как нововведение следует отметить установление срока исковой давности для подачи жалобы, а именно: три месяца со дня, когда налогоплательщик узнал или должен был узнать о нарушении своих прав; возможность отзыва жалобы на основании письменного заявления лица, подавшего жалобу. При этом отзыв жалобы лишает подавшее лицо права на подачу повторной жалобы по тем же основаниям, в тот же налоговый орган или тому же должностному лицу (ст.139 НК РФ).
Статья 140 НК РФ устанавливает срок для рассмотрения жалобы: один месяц со дня ее получения. По результатам рассмотрения жалобы принимается одно из следующих решений: оставить жалобу без рассмотрения; отменить акт налогового органа и назначить дополнительную проверку; отменить решение и прекратить производство по делу о налоговом правонарушении; изменить решение или вынести новое решение. При этом о принятом решении по жалобе должно сообщаться в письменной форме лицу, подавшему жалобу, в течение трех дней со дня ее получения.
Преимущества административного способа защиты прав налогоплательщиков, по мнению Пепеляева С. Г., заключается в следующем:
ü простота процедуры принятия жалобы и ее разрешения, не требующая дорогостоящих услуг юриста;
ü оперативность и быстрота разрешения спора;
ü безвозмездность, а следовательно доступность обжалования актов и действий налоговых органов;
ü возможность многократного обжалования решений налоговых органов в суд, с сохранением на любом этапе административного обжалования права на обращение в суд.
При этом сам факт подачи жалобы в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу), как правило, не приостанавливает исполнение обжалуемого акта или действия, но если решение (действие) явно незаконно, его действие может быть приостановлено.
Судебная форма защиты прав и законных интересов субъектов налогового права.Налоговые органы вправе предъявить в суд иск о взыскании налоговых санкций с налогоплательщика. Если такой иск был принят к рассмотрению судом, судебное оспаривание решения налогового органа целесообразно производить путем предъявления встречного иска. Это позволит сократить время подготовки к судебному разбирательству. Встречный иск может быть составлен по форме рекомендованной для предъявления обычных исков. В нем следует указать, что исковое заявление является встречным, и изложить обстоятельства, определяющие этот иск как встречный.
Если налоговым органом иск не был предъявлен, налогоплательщик вправе самостоятельно оспорить решение налогового органа или действия последнего, направленные на его исполнение. Статья 22 АПК РФ предусматривает возможность предъявления исков:
ü о признании недействительным решения налогового органа, не соответствующего законодательству или нарушающего права и законные интересы организаций и граждан или иного ненормативного или нормативного акта;
ü о признании не подлежащим исполнению исполнительного или
ü иного документа, по которому взыскание производится в бесспорном (безакцептном) порядке либо иного поручения налогового органа;
ü о возврате из бюджета (фонда) денежных средств, списанных налоговым органом в бесспорном (безакцептном) порядке с нарушением требований законодательства, либо излишне уплаченных налогоплательщиком, либо излишне взысканных с него налоговым органом денежных сумм;
ü о восстановлении положения, существовавшего до нарушения права, и пресечения действий, нарушающих право или создающих угрозу его нарушения;
ü о возмещении убытков.
К числу ненормативных актов налоговых органов, которые могут быть оспорены в суде можно отнести решения (постановления) властно-адресного характера: решения о применении налоговых санкций; о приостановлении операций по счетам в Банках; о наложении ареста на имущество; постановление о производстве выемки; протоколы; инкассовые поручения; требования об уплате налогов и пеней по ним и др.
При подаче искового заявления, в случае необходимости истец вправе заявить ходатайство о его обеспечении, то есть обратиться к суду с просьбой, принять меры, направленные на исполнение решения об удовлетворении иска. По иску о признании недействительным решения налогового органа и по иску о признании не подлежащими исполнению инкассовых поручений налогового органа суд может до принятия решения запретить ответчику или банку взыскивать с налогоплательщика спорные суммы (письмо Высшего Арбитражного Суда от 10.01.97. №С4-5/ОП-13).К ходатайству могут быть приложены доказательства того, что непринятие мер по обеспечению иска может затруднить или сделать невозможным исполнение решения. Ходатайство может быть оформлено в исковом заявлении или отдельно от него. Ходатайство должно быть рассмотрено судьей не позднее, чем на следующий день после его поступления в суд. Столь короткий срок позволит налогоплательщику снизить убытки от бесспорного взыскания спорных сумм.
В то же время в процессе судебного разбирательства необходимо представить суду все документы, достаточные для удовлетворения исковых требований. Это объясняется тем, что свободное представление доказательств возможно лишь в суде первой инстанции. При обжаловании решения в апелляционной инстанции дополнительные доказательства принимаются арбитражным судом, только если невозможность их представления в суде первой инстанции по причинам, не зависящим от налогоплательщика, будет обоснована. В кассационную и надзорную инстанции представление дополнительных документов вообще не допускается.
Как уже было отмечено, права налогоплательщиков обеспечиваются соответствующими обязанностями должностных лиц налоговых органов. А неисполнение или ненадлежащее исполнение обязанностей по обеспечению прав налогоплательщиков влечет ответственность, предусмотренную федеральными законами.
Общие основания и виды ответственности должностных лиц органов МНС РФ указаны в законе "О налоговых органах РФ" и ст.35 НК РФ. Согласно статье 12 закона, должностные лица органов МНС РФ за невыполнение или ненадлежащее выполнение своих обязанностей привлекаются к дисциплинарной, материальной и уголовной ответственности в соответствии с действующим законодательством. В статье 13 закона указано, что убытки, причиненные налогоплательщику незаконными действиями налоговых органов и их должностными лицами, возмещаются в порядке, установленном законом. Иными словами, обозначая виды ответственности, закон не регламентирует порядок их применения и содержит отсылочные нормы.
По действующему законодательству, вред, причиненный гражданину или юридическому лицу незаконными действиями государственных органов, а также их должностными лицами при исполнении ими своих обязанностей в области административного управления, возмещается на общих основаниях, если иное не предусмотрено законодательными актами. В соответствии со статьей 15 ГК РФ убытки, причиненные гражданину или юридическому лицу в результате незаконных действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления или должностных лиц этих органов, в том числе путем издания не соответствующего закону или иному правовому акту акта государственного органа или органа местного самоуправления, подлежит возмещению Российской Федерацией, соответствующими субъектами Российской Федерации или муниципальным образованием. Это значит, что суммы, составляющие размер убытков, взыскиваются в пользу потерпевшего налогоплательщика в полном объеме, включающем не только имущественный ущерб, но и упущенную выгоду.
К положительному ущербу относятся вынужденные расходы налогоплательщика, утрата или повреждение его имущества, а упущенная выгода - неполученные суммы, которые могли бы быть получены, если бы не было незаконных действий налоговой инспекции и ее должностных лиц (например, в результате приостановления операции по счетам в банке).
Субъектом имущественной ответственности за причинение убытков незаконными действиями может быть только налоговая инспекция, но и ее должностные лица, даже в случаях, когда убытки причинены их незаконными действиями. Таким образом, хотя непосредственным причинителем вреда и является должностное лицо налоговой инспекции, имущественную ответственность перед налогоплательщиком несет тот налоговый орган, в котором работает причинитель вреда.
Гражданским законодательством установлено, что суд, арбитражный суд в соответствии с обстоятельствами дела могут обязать налоговые органы возместить причиненный ущерб в натуре (представить вещь того же рода и качества, исправить поврежденную вещь и т. п.) или возместить причиненные убытки. Возместив убытки налогоплательщику, налоговая инспекция имеет право на предъявление регрессивного требования к должностному лицу причинителю ущерба в порядке, установленном трудовым законодательством.
Материальная ответственность - это ответственность рабочих и служащих, причинивших своими виновными действиями вред предприятию (организации), на котором они работают, а также ответственность предприятия за вред, причиненный здоровью своих работников и служащих. Эта ответственность регулируется нормами трудового законодательства.
Должностные лица налоговых органов в зависимости от характера нарушения подлежат материальной ответственности за причинение ущерба налоговому органу, с которым они состоят в трудовых отношениях, Порядок привлечения к материальной ответственности регулируется трудовым законодательством РФ. Материальная ответственность наступает, как правило, при наличии следующих условий:
- налоговому органу причинен действительный, реальный (прямой) имущественный ущерб;
- ущерб причинен работником при исполнении служебных обязанностей;
- ущерб причинен незаконными действиями сотрудника в результате
невыполнения или ненадлежащего выполнения им своих служебных обязанностей;
- сотрудник виновен в причинении ущерба, то есть действовал умышленно или неосторожно;
- имеется причинная связь между действиями сотрудника и причиненным материальным ущербом.
Схематично способы защиты прав налогоплательщиков можно представить в следующем виде: