Группировка расходов в соответствии с НК РФ
Расходамив соответствии с абз. 2 п. 1 ст. 252 НК РФ признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком.
Обоснованными расходами согласно абз. 3 п. 1 ст. 252 НК РФ признаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Если расходы произведены на территории иностранного государства, то документы иностранного государства должны быть оформлены в соответствии с обычаями делового оборота. Помимо этого под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы, в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором.
Произведенные налогоплательщиком расходы в целях исчисления налога на прибыль согласно п. 2 ст. 252 НК РФ подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.
Расходы, связанные с производством и реализацией, в соответствии с п. 2 ст. 253 НК РФ, в свою очередь, подразделяются на материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации и прочие расходы.
К материальным расходам согласно п. 1 ст. 254 НК РФ относятся следующие затраты:
- на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг);
- на приобретение материалов, используемых:
- для упаковки и иной подготовки произведенных и (или) реализуемых товаров (включая предпродажную подготовку);
- на другие производственные и хозяйственные нужды (проведение испытаний, контроль, содержание, эксплуатация основных средств и иные подобные цели);
- на приобретение инструментов, приспособлений, инвентаря, приборов, лабораторного оборудования, спецодежды и других средств индивидуальной и коллективной защиты, предусмотренных законодательством Российской Федерации, и другого имущества, не являющегося амортизируемым имуществом. Стоимость такого имущества включается в состав материальных расходов в полной сумме по мере ввода его в эксплуатацию;
- на приобретение комплектующих изделий, подвергающихся монтажу, и (или) полуфабрикатов, подвергающихся дополнительной обработке у налогоплательщика;
- на приобретение топлива, воды и энергии всех видов, расходуемых на технологические цели, выработку (в том числе самим налогоплательщиком для производственных нужд) всех видов энергии, отопление зданий, расходы на трансформацию и передачу энергии;
- на приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями или индивидуальными предпринимателями, а также на выполнение этих работ (оказание услуг) структурными подразделениями налогоплательщика. К работам (услугам) производственного характера относятся:
- выполнение отдельных операций по производству (изготовлению) продукции, выполнению работ, оказанию услуг, обработке сырья (материалов);
- контроль за соблюдением установленных технологических процессов;
- техническое обслуживание основных средств и другие подобные работы;
- транспортные услуги сторонних организаций (включая индивидуальных предпринимателей) и (или) структурных подразделений самого налогоплательщика по перевозкам грузов внутри организации, в частности перемещение сырья (материалов), инструментов, деталей, заготовок, других видов грузов с базисного (центрального) склада в цеха (отделения) и доставка готовой продукции в соответствии с условиями договоров (контрактов);
- к материальным расходам относятся затраты, связанные с содержанием и эксплуатацией основных средств и иного имущества природоохранного назначения (в том числе расходы, связанные с содержанием и эксплуатацией очистных сооружений, золоуловителей, фильтров и других природоохранных объектов, расходы на захоронение экологически опасных отходов, расходы на приобретение услуг сторонних организаций по приему, хранению и уничтожению экологически опасных отходов, очистке сточных вод, формированию санитарно-защитных зон в соответствии с действующими государственными санитарно-эпидемиологическими правилами и нормативами, платежи за предельно допустимые выбросы (сбросы) загрязняющих веществ в природную среду и другие аналогичные расходы).
К материальным расходам для целей налогообложения прибыли приравниваются (п. 7 ст. 254 НК РФ):
- расходы на рекультивацию земель и иные природоохранные мероприятия, если иное не установлено ст. 261 НК РФ;
- потери от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке материально-производственных запасов в пределах норм естественной убыли, утвержденных в порядке, установленном Правительством РФ;
- технологические потери при производстве и (или) транспортировке. Технологическими потерями признаются потери при производстве и (или) транспортировке товаров (работ, услуг), обусловленные технологическими особенностями производственного цикла и (или) процесса транспортировки, а также физико-химическими характеристиками применяемого сырья;
- расходы на горно-подготовительные работы при добыче полезных ископаемых, по эксплуатационным вскрышным работам на карьерах и нарезным работам при подземных разработках в пределах горного отвода горнорудных предприятий.
В расходы налогоплательщика на оплату труда в соответствии со ст. 255 НК РФ включаются:
- любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах;
- стимулирующие начисления и надбавки;
- компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда;
- премии и единовременные поощрительные начисления;
- расходы, связанные с содержанием работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.
Перечень расходов, относимых к расходам на оплату труда, содержащийся в ст. 255 НК РФ, остается открытым, так как очень сложно предусмотреть все возможные виды выплат, которые могут быть произведены налогоплательщиками работникам.
Амортизируемым имуществом согласно п. 1 ст. 256 НК РФ признаются: имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, срок полезного использования которых составляет более 12 мес., а первоначальная стоимость - более 20 000 руб., находящиеся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено гл. 25 НК РФ), используемые для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации.
Амортизируемым имуществом признаются и капитальные вложения в предоставленные в аренду объекты основных средств в форме неотделимых улучшений, при условии, что улучшения произведены арендатором с согласия арендодателя. Перечень имущества, не подлежащего амортизации, приведен в п. 2 ст. 256 НК РФ.
Подлежащие амортизации основные средства распределяются по амортизационным группам в соответствии со сроками их полезного использования, всего таких групп десять. Если основное средство не содержится ни в одной из групп, срок его полезного использования на основании п. 5 ст. 258 НК РФ следует установить самостоятельно, руководствуясь техническими условиями или рекомендациями изготовителя.
Сумма амортизации начисляется отдельно по каждому объекту основных средств и определяется ежемесячно. При определении прочих расходов, связанных с производством и реализацией, необходимо руководствоваться ст. 264 НК РФ.
Состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, установлен ст. 264 НК РФ. Указанные расходы могут быть разделены на следующие группы:
1) расходы, применяемые для целей налогообложения в пределах норм и нормативов;
2) расходы, применяемые для целей налогообложения исходя из фактически произведённых затрат;
3) расходы, признание которых для целей налогообложения ограничено определёнными условиями;
4) расходы, при признании которых учитывают требования соответствия их с законодательством и нормативных актов.
Главой 25 НК РФ установлены нормативы для 7 видов расходов:
1) добровольное страхование работников;
2) компенсация за использование личных легковых автомобилей в служебных целях;
3) суточные и полевое довольствие;
4) ремонт основных средств;
5) проценты по кредитам и займам;
6) некоторые затраты на рекламу;
7) представительские расходы.
Для каждого вида расходов НК РФ установлен свой порядок расчётов нормативов. Для одних просто введена предельная сумма; нормативная величина других равна определенному проценту от расходов на оплату труда; для третьих – процент от объема выручки.
Перечень внереализационных расходов приведён в ст. 265 НК РФ. В состав внереализационных расходов включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией.
Порядок признания внереализационных расходов при методе начисления и кассовом методе установлен в ст. 272 и 273 НК РФ. При кассовом методе внереализационными расходами признаются затраты после их фактической оплаты. При методе начисления дата признания внереализационных расходов определяется в зависимости от вида расхода.
К внереализационным расходам относятся и другие обоснованные расходы, к ним приравнивают также, полученные налогоплательщиком в отчётном налоговом периоде убытки:
· суммы безнадёжных долгов, а в случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, суммы безнадёжных долгов, не покрытые за счёт средств резерва;
· потери от простоев по внутрипроизводственным причинам;
· расходы в виде недостачи материальных ценностей в производстве и на складах;
· потери от стихийных бедствий, пожаров и других чрезвычайных ситуаций;
· убытки по сделке уступки права требования.
Расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, согласно п. 1 ст. 318 НК РФ, устанавливающей порядок определения суммы расходов на производство и реализацию для налогоплательщиков, применяющих метод начисления, подразделяются на прямые и косвенные расходы.
Налоговый кодекс предлагает относить к прямым расходам материальные затраты, определяемые в соответствии с пп. 1 и 4 п. 1 ст. 254 НК РФ, а именно:
- расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также суммы единого социального налога и расходы на обязательное пенсионное страхование, идущие на финансирование страховой и накопительной части трудовой пенсии, начисленные на указанные суммы расходов на оплату труда;
- суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг.
Налогоплательщикам дано право самостоятельно установить в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг).
В Письме Минфина России от 02.03.2006 N 03-03-04/1/176 отмечено, что положения НК РФ, позволяющие налогоплательщикам самостоятельно определять перечень прямых расходов, направлены на сближение налогового учета с бухгалтерским учетом. Поэтому порядок отнесения расходов на производство и реализацию, осуществленных в течение отчетного (налогового) периода, к расходам в целях налогообложения следует устанавливать по аналогии с порядком, применяемым организацией в целях бухгалтерского учета.
Кроме того, по мнению Минфина России, высказанному в Письме от 02.03.2006 N 03-03-04/1/176, организациям, в структуре оборотного капитала которых значительную долю составляет незавершенное производство, при определении состава прямых расходов следует руководствоваться перечнем прямых расходов, приведенным в п. 1 ст. 318 НК РФ.
Расходы, не отнесенные в состав прямых расходов, относятся к косвенным расходам. Исключение составляют внереализационные расходы, определяемые в соответствии со ст. 265 НК РФ. В состав внереализационных расходов включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией.
Некоторые затраты с равными основаниями могут быть отнесены одновременно к нескольким группам расходов. В такой ситуации налогоплательщик вправе самостоятельно определить, к какой группе он отнесет такие затраты.