СРС № 1: Облік розрахунків за загальнообов'язковим державним соціальним страхуванням у зв'язку з тимчасовою втратою працездатності
МОДУЛЬ IV
Відповідно до основ законодавства України про загальнообов'язкове державне соціальне страхування визначено правові, організаційні та фінансові основи загальнообов'язкового державного соціального страхування громадян на випадок тимчасової втрати працездатності, які зафіксовані в Законі України "Про загальнообов'язкове державне соціальне страхування у зв'язку з тимчасовою втратою працездатності та витратами, зумовленими похованням" від 18 січня 2001 р. № 2240-Ш із наступними змінами і доповненнями.
Закон № 2240-111 передбачає матеріальне забезпечення громадян у зв'язку з втратою заробітної плати внаслідок тимчасової втрати працездатності, вагітністю та пологами, доглядом за малолітньою дитиною, частковою компенсацією витрат, пов'язаною із народженням дитини та необхідністю догляду за нею, у разі смерті, а також надання послуг із санаторно-курортного лікування та оздоровлення застрахованим особам та членам їхніх сімей.
Матеріальне забезпечення та соціальні послуги, що надаються цим Законом, є окремим видом загальнообов'язкового державного соціального страхування громадян, що здійснюється Фондом соціального страхування з тимчасової втрати працездатності.
За загальнообов'язковим державним соціальним страхуванням у зв'язку з тимчасовою втратою працездатності та витратами, зумовленими похованням, надаються такі види матеріального забезпечення та соціальних послуг:
1) допомога з тимчасової непрацездатності (включаючи догляд за хворою дитиною);
2) допомога у зв'язку х вагітністю та пологами;
3) допомога з догляду за дитиною до досягнення нею трирічного віку;
4) допомога на поховання;
5) забезпечення оздоровчих заходів (оплата путівок на санаторно-курортне лікування застрахованим особам та членам їхніх сімей, до дитячих оздоровчих закладів);
Допомога з тимчасової непрацездатності надається застрахованій особі у формі матеріального забезпечення, яке повністю або частково компенсує втрату заробітної плати (доходу), у разі настання в неї одного з таких страхових випадків:
1) тимчасової непрацездатності внаслідок захворювання або травми, не пов'язаної з нещасним випадком на виробництві;
2) необхідності догляду за хворою дитиною;
3) необхідності догляду за хворим членом сім'ї;
4) догляду за дитиною віком до трьох років або дитиною-інвалідом віком до 16 років, у разі хвороби матері або іншої особи, яка доглядає за цією дитиною;
5) карантину, накладеного органами санітарно-епідеміологічної служби;
6) тимчасового переведення застрахованої особи відповідно до медичного висновку на легшу, нижче оплачувану роботу;
7) протезування з поміщенням у стаціонар протезноортопедичного підприємства;
8) санаторно-курортного лікування.
Як відмічалося в попередньому розділі розміри внесків на загальнообов'язкове державне соціальне страхування у зв'язку з тимчасовою втратою працездатності та витратами, зумовленими похованням є складовою єдиного соціального внеску. Тому в бухгалтерському обліку нарахування цих внесків по субрахунку 652 не показується. На ньому лише відображаються нарахування та отримання коштів з надання вищезазначеного матеріального забезпечення у зв'язку з втратою заробітної плати та відповідних послуг.
Згідно з Законом № 2464 - VI діє така послідовність:
1. роботодавець обчислює та нараховує лікарняні, декретні, допомогу на поховання;
2. далі він оформляє за встановленим зразком заяву-розрахунок, у якій наводиться інформація про нараховані застрахованим особам суми матеріального забезпечення за їх видами та подає її до Фонду страхування від непрацездатності;
3. відділення Фонду розглядає цю заяву й протягом 10 робочих днів після надходження заяви профінансовує її, зарахувавши кошти на спеціально відкритий роботодавцем рахунок. Кошти з цього рахунку можна використовувати виключно на надання матеріального забезпечення та соціальних послуг застрахованим особам;
4. після надходження коштів на рахунок роботодавець розраховується із застрахованими особами за відповідними виплатами.
В системі бухгалтерських рахунків ці операції будуть відображені наступним чином
| № п/п | Зміст операції | дебет | кредит | Сума, грн. |
| 1. | Нарахована допомога з тимчасової непрацездатності: - за рахунок підприємства (перші п'ять днів тимчасової непрацездатності); | 1000,00 | ||
| - за рахунок фонду з тимчасової втрати працездатності. | 2000,00 | |||
| 2. | Утриманий єдиний соціальний внесок з допомоги з тимчасової непрацездатності нарахованої за рахунок: - підприємства; | 20,00 | ||
| - фонду з тимчасової втрати працездатності. | 40,00 | |||
| 3. | Зараховано на окремий рахунок в банку страхувальника кошти Фонду соціального страхування з тимчасової втрати працездатності. | 1960.00 | ||
| 4. | Отримані страхові кошти в касу підприємства | 1960,00 | ||
| Видані страхові кошти застрахованим особам. | 1 960.00 | |||
| Отримана готівка з поточного рахунка підприємства для проведення розрахунків з допомоги з тимчасової непрацездатності нарахованої за перші п'ять днів тимчасової непрацездатності. | 980.00 | |||
| Видано з каси допомогу з тимчасової непрацездатності |
СРС № 2: Облік надзвичайних доходів
Для відображення доходів, які виникли внаслідок надзвичайних подій застосовується рахунок 75 "Надзвичайні доходи".
Рахунок 75 "Надзвичайні доходи" має такі субрахунку:
751 "Відшкодування збитків від надзвичайних подій";
752 "Інші надзвичайні доходи".
По кредиту рахунку відображається визнана сума відшкодування, зокрема від страхових організацій, втрат від надзвичайних подій, по дебету - списання в порядку закриття на рахунок 79 "Фінансові результати".
На субрахунку 751 "Відшкодування збитків від надзвичайних подій" відображається сума відшкодування втрат від надзвичайних подій, включаючи відшкодування витрат на попередження втрат від надзвичайних подій
На субрахунку 752 "Інші надзвичайні доходи" відображається дохід від інших подій або операцій, які відповідають визначенню надзвичайних подій
Рахунок 75 "Надзвичайні доходи" листується по дебету із кредитом рахунків:
79 "Фінансові результати" по кредиту з дебетом рахунків:
30 "Каса"
31 "Рахунку в банках"
37 "Розрахунки з різними дебіторами"
50 "Довгострокові позики"
60 "Короткострокові позики"
Документами по облікові надзвичайних доходів виступають:
"Прибутковий касовий ордер", виписка банку, а також договору, які укладені зі страховими організаціями
Щомісячне списання надзвичайних доходів на рахунок 794 "Результат надзвичайних подій" проводиться на підставі розрахунків (довідки), оформленого працівником бухгалтерії
Узагальнення даних по рахункові 75 "Надзвичайні доходи" проводиться при журнально-ордерній формі обліку в журналі-ордері № 6, а при спрощеній формі обліку - у розділі III Відомості 5-М .
СРС № 3: Поняття та класифікація фінансових результатів.
Головною метою створення та подальшої діяльність будь-якого господарюючого суб'єкту, не залежно від виду його діяльності чи форми власності, є отримання кінцевого фінансового результату, тобто прибутку. Отже, фінансовий результат - це прибуток або збиток який отримує господарюючий суб'єкт внаслідок своєї діяльності. Таким чином, фінансовий результат є одним з найважливіших економічних показників, який узагальнює усі результати господарської діяльності та надає комплексної оцінки ефективності цієї діяльності.
Як бачимо, поняття фінансового результату тісно пов'язане з поняттями прибутків і витрат.
У положенні (стандарті) бухгалтерського обліку 3 "Звіт про фінансові результати" надані наступні визначення прибутку та збитку:
· прибуток - це сума, на яку доходи перевищують пов'язані з ними витрати;
· це перевищення суми витрат над сумою доходу, для отримання якого збиток були здійснені ці витрати.
Відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" фінансовий результат (прибуток або збиток) повинен визначатися і відображаються в бухгалтерському обліку та фінансовій звітності згідно з принципом нарахування та відповідності доходів та витрат. Отже, відповідно до вищезазначеного принципу, для визначення фінансових результатів звітного періоду необхідно зіставляти доходи звітного періоду з витратами, що були здійснені для отримання цих доходів.
При цьому доходи і витрати відображаються в бухгалтерському обліку та фінансовій звітності в момент їх виникнення, незалежно від дати надходження або сплати грошових коштів. Тобто, якщо доходи суб'єкта господарської діяльності перевищують витрати, що були здійснені для отримання цих доходів, то він отримує позитивний фінансовий результат (прибуток), у разі, коли витрати більші за доходи господарюючий суб'єкт отримує негативний фінансовий результат (збитки).
Як економічна категорія фінансові результати визначаються як різниця між сукупною виручкою та сукупними витратами підприємства. Перевищення валових сукупної виручки над сукупними витратами стає можливим завдяки створення додаткової вартості. Додаткова вартість виступає у вигляді збільшення вартості товару відносно витрат на його виробництва, як прирощування всього авансованого капіталу . Закон додаткової вартості діє всіх стадіях виробничого процесу.
Таким чином, основоположними поняттями фінансових результатів як економічної та бухгалтерської категорії є поняття доходів і витрат.
Положення (стандарт) бухгалтерського обліку № 3 "Звіт про фінансові результати" , дає наступне визначення доходів - це збільшення економічних вигод у вигляді надходження активів або Доходи зменшення зобов'язань, які призводять до зростання власного капіталу (крім зростання капіталу за рахунок внесків власників), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена.
Щодо економічної вигоди, то згідно з Законом України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" вона визначається як потенційна можливість отримання підприємством грошових коштів від використання активів - це зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або Витрати збільшення зобов'язань, які призводять до зменшення власного капіталу (за винятком зменшення капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власниками).
Але, слід зазначити, що в економічній теорії існують різні підходи до визначення доходів та витрат. Відповідно до теорії альтернативного підходу доходи підприємства поділяються реальні (фактичні) та альтернативні. Реальні (фактичні) доходи за цією теорією визначаються як валова виручка підприємства від реалізації товарів, робіт, послуг (тобто у разі здійснення звичайної діяльності).
Альтернативні ж доходи визначаються величиною можливого доходу, який підприємство отримає у разі зміни своєї діяльності (наприклад, кошти підприємства не будуть витрачені на придбання сировини, а вносяться на депозитний банківський рахунок або інвестуються у акції інших підприємств). Порівнюючи обидва види доходів підприємство визначає найбільш оптимальний напрямок своєї діяльності, який забезпечує найбільший дохід при рівних витратах коштів підприємства. Підчас порівнянні зазначених доходів їх величину, як правило, помножують на ймовірність отримання цього доходу, що дозволяє врахувати підприємницький ризик за видами діяльності, які порівнюються.
Щодо витрат підприємства, то в економічній теорії існує їх розподіл на зовнішні (явні) і внутрішні (скриті). До зовнішніх витрат належать платежі зовнішнім (відносно підприємства) постачальникам. Отже, різниця між сукупною виручкою та зовнішніми витратами дорівнює величині бухгалтерського прибутку, але при цьому не враховуються скриті витрати, до яких належать витрати на ресурси, належні самому підприємству. Таким чином, якщо вилучити з величини бухгалтерського прибутку внутрішні витрати, то визначена величина буде складати економічний прибуток підприємства.
Всі підприємства однієї галузі придбають необхідні ресурси на ринку факторів виробництва, де ціни не залежать від даних суб'єктів господарської діяльності, а формуються за об'єктивним механізмом ринкової кон'юнктури (окрім ринків з різним ступенем монополізації), тому кожне підприємство сплачуватиме рівні суми за рівні обсяги будь-якого ресурсу, аби отримати цей ресурс у своє підпорядкування. Це означає, що явні витрати за втраченими можливостями підприємств однієї галузі на одиницю продукції виступають рівними.
Щодо скритих витрат, які визначаються віддачею капітальних ресурсів та підприємницької здатності, то в умовах конкуренції прагнення кожного підприємства не допустити переваги конкурентів повинно привести галузь до стану, коли жодне з підприємств не буде мати односторонніх вигод. В цьому випадку віддача всіх ресурсів рівна на всіх підприємствах, а економічний прибуток дорівнює нулю і носить назву "нормального прибутку", отримання якого достатньо для того, щоб залишитися в галузі.
Це означає, що в умовах абсолютної конкуренції, коли галузь знаходиться у рівновазі, витрати втраченої можливості кожного підприємства галузі співпадають з їхньою сукупною виручкою, і економічний прибуток всіх підприємств дорівнює нулю. За рівноважного стану всі основні показники, які формують попит та пропозицію на товарнім ринку (пропозиція ресурсів, ступень розвитку технології, рівень доходів споживачів, тощо) залишаються незмінними.
Будь-які відхилення від рівноваги, викликані діями одного з підприємств, яке, наприклад, застосувало декілька новацій, через що і отримало економічний прибуток, в довгостроковому періоді усуваються через вхід до галузі інших підприємств. Галузь, яка знаходиться в рівновазі, абсолютно статична, всі вчинки підприємств можна передбачити, будь-який ризик відсутній.
В цьому зв'язку існування чистого прибутку зазначена економічна теорія пояснює віддачею специфічного ресурсу - підприємницьких здатностей. Прибуток виступає винагородою, яку отримує підприємець. Це плата за те, що він організовує виробництво, керує їм, упроваджує інновації, несе ризик. Виконуючи свої функції, підприємець забезпечує перевищення виручки (доходу) від реалізації продукції над витратами на її виробництво і реалізацію.
Відповідно до економічної теорії маржиналізму доходи, витрати та відповідно, фінансовий результат є функціями від обсягу виробництва. При цьому за умов чистої конкуренції збільшення обсягу випуску не гарантує підприємству збільшення прибутку, оскільки обсяг реалізації продукції на ринку чистої конкуренції є зворотною пропорцією до ціни одиниці продукції .
Згідно з цією теорією існує лише один обсяг виробництва, який забезпечує найбільший економічний ефект, тобто найбільшу прибутковість. Для визначення такого обсягу виробництва використовуються поняття граничних витрат та граничного доходу, які дорівнюють питомій вазі приросту відповідно витрат та доходу при збільшенні (зменшенні) обсягу випуску продукції на визначену фіксовану величину, що обумовлена виробничою та технологічною структурою підприємства . Найбільший фінансовий результат може бути досягнутий при обсягу виробництва, на якому встановлюється рівновага між граничним доходом та граничними витратами підприємства.
Класифікація фінансових результатів. Існує досить багато класифікаційних критеріїв щодо фінансових результатів. Насамперед, відносно своєї величини фінансові результати розрізняться на позитивні фінансові результати (прибуток), нульовий фінансовий результат та негативний фінансовий результат (збиток).
Згідно з П (С) БО № 3 "Звіт про фінансові результати" фінансові результати класифікуються наступним чином:
· фінансові результати операційної діяльності;
· фінансові результати інвестиційної діяльності;
· фінансові результати фінансової діяльності;
· фінансові результати надзвичайних подій.
Національними положеннями (стандартами), вищезазначені види діяльності визначаються наступним чином.
Операційна діяльність - це основна діяльність підприємства, а також інші види діяльності, які не є інвестиційною чи фінансовою діяльністю. Основна діяльність визначається згідно з П (С) БО 3 як операції, пов'язані з виробництвом або реалізацією продукції (товарів, робіт, послуг), що є головною метою створення підприємства і забезпечують основну частку його доходу.
Інвестиційна діяльність - це придбання та реалізація тих необоротних активів, а також тих фінансових інвестицій, які не є складовою частиною еквівалентів грошових коштів.
Фінансова діяльність - це діяльність, яка призводить до змін розміру і складу власного та позикового капіталу підприємства.
Надзвичайна подія - це подія або операція, яка відрізняється від звичайної діяльності підприємства, та не очікується, що вона повторюватиметься періодично або в кожному наступному звітному періоді.
За цією класифікацію фінансові результати визначаються та відображаються у звіті про фінансові результати.
План рахунків бухгалтерського обліку містить окремий рахунок 79 "Фінансові результати", який безпосередньо призначений для обліку й узагальнення інформації про фінансові результати підприємства, має субрахунки відповідно до яких фінансові результати класифікуються на:
· результат основної діяльності;
· результат фінансових операцій;
· результат іншої звичайної діяльності;
· результат надзвичайних подій.
Згідно з Інструкцією до Плану рахунків фінансовий результат від основної діяльності - це прибуток (збиток) від основної діяльності підприємства, який є різницею між сумою доходів від реалізації готової продукції, товарів, робіт, послуг й доходів від іншої операційної діяльності та сумою собівартості реалізованої готової продукції, товарів, робіт і послуг, адміністративних витрат, витрат на збут, інших операційних витрат.
Результат фінансових операцій визначається як прибуток (збиток) від фінансових операцій підприємства, який є різницею між сумою доходів від участі в капіталі та інших фінансових доходів та сумою фінансових витрат.
Результат від іншої звичайної діяльності - це прибуток (збиток) від іншої звичайної діяльності підприємства, який дорівнює різниці між сумою доходів від інвестиційної та іншої звичайної діяльності підприємства та сумою інших витрат.
Результат надзвичайних подій визначається як прибуток (збиток) від надзвичайних подій, який становить різницю між сумою доходів, одержаних від надзвичайних подій, та сумою витрат від надзвичайних подій.
Відповідно до П (С) БО 17 "Податок на прибуток" фінансові результати поділяються на облікові та податкові. П (С) БО 17 дає наступне визначення цих фінансових результатів:
Обліковий прибуток (збиток) - сума прибутку (збитку) до оподаткування, визначена в бухгалтерському обліку і відображена у Звіті про фінансові результати за звітний період.
Податковий прибуток (збиток) - сума прибутку (збитку), визначена за податковим законодавством об'єктом оподаткування за звітний період.
Нерозподілені прибутки (непокриті збитки) поточного та минулих років обліковуються на рахунку 44 "Нерозподілені прибутки (непокриті збитки)", субрахунки якого також утворюють відповідну класифікацію фінансових результатів:
· прибуток нерозподілений;
· непокриті збитки;
· прибуток, використаний у звітному періоді.
Згідно з Інструкцією до Плану рахунків прибуток нерозподілений - це прибуток поточного та минулого звітного періодів, яка не була використана у поточному або минулих звітних періодах.
Непокриті збитки - це збитки підприємства, які не були покриті у поточному або минулих звітних періодах за рахунок нерозподіленого прибутку, резервного, пайового чи додаткового капіталу тощо.
Прибуток, використаний у звітному періоді це сума прибутку, який був розподілений між власниками (нарахування дивідендів), або був спрямований виплати за облігаціями, відрахування в резервний капітал та інше використання прибутку в поточному періоді.
Методикою економічного аналізу також передбачена класифікація фінансових результатів, згідно з якою прибуток (збиток) поділяється на: балансовий прибуток (збиток), прибуток який оподатковується, і госпрозрахунковий прибуток .
Балансовий прибуток являє собою загальний фінансовий з урахуванням всіх прибутків і збитків, тобто різниця між чистим прибутком, який був отримана від всіх видів діяльності і збитками.
Прибуток, який оподатковується, є різницю між скоригованими валовими прибутками та валовими витратами, згідно з Законом України "Про оподаткування прибутку".
Госпрозрахунковий прибуток являє собою чистий прибуток, який залишається в розпорядженні підприємства після вирахування з неї всіх відповідних сум податків, відрахувань і інших платежів, а також покриття збитків.
СРС № 4: Порядок визначення фінансового результату діяльності.
Узагальнення інформації про фінансові результати підприємства від звичайної діяльності та надзвичайних подій ведеться на рахунку 79 "Фінансові результати". Рахунок 79 "Фінансові результати" - тимчасовий, результатний, має ознаки пасивного рахунку. По кредиту рахунку 79 "Фінансові результати" на підставі довідок та розрахунків бухгалтерії відображаються суми в порядку закриття рахунків обліку доходів, по дебету - суми в порядку закриття рахунків обліку витрат, а також належна сума нарахованого податку на прибуток. Сальдо рахунку при його закритті списується на рахунок 44 "Нерозподілені прибутки (непокриті збитки)".
Бухгалтерський облік фінансових результатів ведеться щодо результатів від кожного виду діяльності, для яких відкривається відповідний субрахунок. Рахунок 79 "Фінансові результати", як і більшість синтетичних рахунків, має субрахунки:
791 "Результат основної діяльності"
792 "Результат фінансових операцій"
793 "Результат іншої звичайної діяльності"
794 "Результат надзвичайних подій".
Аналітичний облік фінансових результатів ведеться за їх характером, видами продукції, товарів, робіт, послуг та іншими напрямками, визначеними підприємством самостійно.
Первинними документами при відображенні накопичення фінансових результатів різних видів діяльності та віднесення до складу нерозподіленого прибутку (збитку) є довідки та розрахунки бухгалтерії.
При складанні квартальних звітів порівнюються обороти по дебету та кредиту рахунку 79 "Фінансові результати", і якщо кредитовий оборот по рахунку 79 "Фінансові результати" буде більше дебетового обороту цього ж рахунку, то підприємство на суму різниці має нерозподілений прибуток поточного року.
Якщо дебетовий оборот по рахунку 79 "Фінансові результати" більше кредитового обороту даного рахунку, то підприємство здійснило більше витрат, ніж мало доходу. Дані по рахунку 79 відображаються в журналі-ордері № 15 та у Звіті про фінансові результати.
Підприємства, які для узагальнення інформації про витрати застосовують тільки рахунки класу 8 "Витрати за елементами", субрахунки рахунку 79 "Фінансові результати" дебетують у кореспонденції з кредитом рахунків класу 8 "Витрати за елементами", а також рахунків 23 "Виробництво", 26 "Готова продукція", та інших рахунків класу 2 "Запаси", а також з кредитом рахунків класу 1 "Необоротні активи" та класу 3 "Кошти, розрахунки та інші активи". При спрощеній формі обліку записи операцій за рахунком 79 “Фінансові результати” у відомості форми № В-4 здійснюються розгорнуто: по кредиту рахунка – сума доходу, яка відображається за видами з початку року, по дебету – фактична собівартість відвантаженої продукції (товарів, робіт, послуг), сума нарахованих податків на прибуток, а також інші непрямі витрати (адміністративні, витрати на збут тощо). Сальдо за цим рахунком Списується на рахунок 44 “Нерозподілені прибутки (непокриті збитки)” і вже за цим рахунком підводиться підсумок “Всього” і виводиться загальний фінансовий результат.