Направления и методика проведения проверки. В процессе аудита устанавливают соответствие данных отчета о финансовых результатах (ф
В процессе аудита устанавливают соответствие данных отчета о финансовых результатах (ф. №2) Главной книге, журналам-ордерам, другим учетным регистрам, расчетам и первичным документам. Эта часть работы обобщает результаты контроля учета затрат на производство и исчисления себестоимости готовой продукции, платежей наличными и в форме безналичных расчетов, расчетов по оплате труда, страхованиям, с финансовыми органами, по внебюджетным платежам, с дебиторами и кредиторами.
Аудиторам следует сплошным порядком проверить соблюдение требований Положения о составе затрат по производству и реализации продукции и о порядке формирования финансовых результатов и установить обоснованность включения расходов в себестоимость, а также их списания за счет балансовой прибыли и прибыли, остающейся в распоряжении организации.
Аудитор, прежде всего, выясняет, как согласно учетной политике предприятия учитывается финансовый результат от продажи продукции (работ, услуг): по предъявленным расчетным документам или по оплаченным. Аудитор проверяет аналитические документы, регистры учета (журнал-ордер № 15) и устанавливает законность, правильность и достоверность отраженных сумм прибылей и убытков.
В процессе аудита контролируют все составные части конечного финансового результата:
§ от продажи продукции;
§ от прочей продажи;
Финансовый результат от продажи продукции (субсчет 99-1) определяется как разница между выручкой от реализации (кредитовый оборот счета 90) без НДС и акцизов и фактической себестоимостью реализованной продукции (дебетовый оборот счет 90). Если предприятие реализует продукцию (работы, услуги) за СКВ, то полученные в СКВ доходы подлежат налогообложению по совокупности с рублевой выручкой. Аудитор проверяет при этом правильность перевода валюты в рубли, правильность отнесения курсовых разниц на счет 91.
Финансовый результат от прочей продажи (субсчет 99-2) включает результаты от реализации основных средств, товарно-материальных ценностей, нематериальных активов, ценных бумаг и др., отражаемых на счете 91. Проверка осуществляется аудитором по данным, отраженным на счете 91. Устанавливается правильность отнесения и списания сумм, а также отражения НДС и др.
Особое внимание аудитор должен уделить проверке прочих доходов :
· поступления, связанные с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) активов организации;
· поступления, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности;
· поступления, связанные с участием в уставных капиталах других организаций (включая проценты и иные доходы по ценным бумагам);
· прибыль, полученная организацией в результате совместной деятельности (по договору простого товарищества);
· поступления от продажи основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), продукции, товаров;
· проценты, полученные за предоставление в пользование денежных средств организации, а также проценты за использование банком денежных средств, находящихся на счете организации в этом банке.
· штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров;
· активы, полученные безвозмездно, в том числе по договору дарения;
· поступления в возмещение причиненных организации убытков;
· прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году;
· суммы кредиторской и депонентской задолженности, с истекшим сроком исковой давности;
· курсовые разницы;
· сумма дооценки активов;
· прочие доходы.
* поступления, возникающие как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности (стихийного бедствия, пожара, аварии, национализации и т.п.): страховое возмещение, стоимость материальных ценностей, остающихся от списания непригодных к восстановлению и дальнейшему использованию активов, и т.п.
Следует иметь в виду, что все виды финансовой помощи, получаемые организацией (безвозмездная финансовая помощь, пополнение фондов специального назначения и другие целевые поступления при отсутствии совместной деятельности), кроме средств, поступивших от другой организации в качестве взноса в уставный капитал, в бухгалтерском учете относятся на прочие доходы, а в налоговом - включаются в налогооблагаемую прибыль, а также облагаются НДС.
Прочими расходами являются:
· расходы, связанные с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) активов организации;
· расходы, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности;
· расходы, связанные с участием в уставных капиталах других организаций;
· расходы, связанные с продажей, выбытием и прочим списанием основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), товаров, продукции;
· проценты, уплачиваемые организацией за предоставление ей в пользование денежных средств (кредитов, займов);
· расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями;
· отчисления в оценочные резервы, создаваемые в соответствии с правилами бухгалтерского учета (резервы по сомнительным долгам, под обесценение вложений в ценные бумаги), а также резервы, создаваемые в связи с признанием условных фактов хозяйственной деятельности;
· прочие операционные расходы.
· штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров;
· возмещение причиненных организацией убытков;
· убытки прошлых лет, признанные в отчетном году;
· суммы дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, других долгов, нереальных для взыскания;
· курсовые разницы;
· сумма уценки активов;
· перечисление средств (взносов, выплат и т.д.), связанных с благотворительной деятельностью, расходы на осуществление спортивных мероприятий, отдыха, развлечений, мероприятий культурно - просветительского характера и иных аналогичных мероприятий;
· прочие расходы (возникающие как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности (стихийного бедствия, пожара, аварии, национализации имущества и т.п.).
Общий финансовый результат (балансовая прибыль или убыток) отражается в отчетности (форма № 2) в строке 140. Балансовая прибыль - это кредитовое сальдо по счету 99, которое показывает превышение общей суммы прибыли и доходов над общей суммой потерь и убытков за отчетный период. Балансовый убыток - это дебетовое сальдо по счету 99.
Наряду с понятием балансовой прибыли (балансового убытка) при ведении учета различают также понятия чистой прибыли, использованной прибыли, изъятой прибыли, нераспределенной прибыли и непокрытого убытка, налогооблагаемой прибыли. Под чистой прибылью понимают часть балансовой прибыли, оставшейся в распоряжении предприятия после уплаты налогов на прибыль в бюджет и отчислений на использованную прибыль. Использованная прибыль - расходы предприятия из прибыли на расширенное воспроизводство, производственные основные средства и выплаты дивидендов. Изъятая прибыль - сумма денежных средств, стоимость иного имущества, полученного собственником или участниками АО за отчетный период в счет прибыли хозяйствующего субъекта. Нераспределенная прибыль представляет собой часть чистой прибыли, не распределенной между учредителями и направленной на накопление его имущества. Непокрытый убыток - сумма балансового убытка отчетного года, не покрытая резервным капиталом и резервными фондами. Налогооблагаемая прибыль представляет собой величину балансовой прибыли, уменьшенной на величину льгот и увеличенной на величину сумм, подлежащих налогообложению.
Аудитор проверяет правильность отражения операций по начислению в бюджет налоговых платежей из прибыли (дебет субсчета 99-4 - кредит счета 68; дебет счета 68 - кредит счета 51),
а также местных налогов и сборов: налога на перепродажу автомобилей, лицензионного сбора за право торговли и др.
В течение отчетного года финансовые результаты и их использование должны отражаться на счете 99 «Прибыли и убытки». По окончании отчетного года необходимо закрыть счет 99, т. е. полностью списать прибыль истекшего года и сумму ее использования в части налогов на прибыль, а также отвлеченных средств со счета 99. Эта процедура называется реформацией баланса.
Сумма нераспределенной прибыли (убытка) отчетного года списывается со счета 99 «Прибыли и убытки» на счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».
Аудиторская проверка должна затронуть и контроль использования чистой прибыли. Чистая прибыль может использоваться в двух направлениях. Во-первых, она направляется на создание (пополнение) резервного капитала (счет № 82).
Во-вторых, используется для начисления и выплаты дивидендов. Оставшаяся часть нераспределенной прибыли на счете № 84 может быть использована как фонд накопления. Для этого к счету № 84 могут быть открыты субсчета для каждого этапа движения средств, образующих нераспределенную прибыль. Этим субсчетам присваиваются, следующие наименования например: «Прибыль, подлежащая распределению», «Нераспределенная прибыль в обращении» и «Нераспределенная прибыль использованная».
На субсчет «Прибыль, подлежащая распределению» относится вся сумма чистой прибыли отчетного года, из которой затем начисляются дивиденды (доходы) и производятся отчисления в резервные фонды. После отражения этих операций сальдо данного субсчета переносится в кредит субсчета «Нераспределенная прибыль в обращении».
На субсчете «Нераспределенная прибыль в обращении» с течением времени аккумулируется общая сумма нераспределенной прибыли. Сальдо этого субсчета показывает величину средств, накопленных для создания нового имущества в форме основных и других материальных ресурсов. Записи по дебету этого субсчета производятся в корреспонденции с субсчетом «Нераспределенная прибыль использованная» лишь при фактическом направлении соответствующих средств на создание нового имущества. После отражения использования средств сальдо субсчета «Нераспределенная прибыль в обращении» представляет величину свободного остатка нераспределенной прибыли.
На субсчете «Нераспределенная прибыль использованная» отражается информация о том, какая часть средств нераспределенной прибыли превращена из денежной формы в товарную, т.е. на какую сумму приобретено новое имущество. Например, по мере производства записи по дебету счета 01 «Основные средства» и кредиту счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» делается внутренняя проводка по счету 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»: дебет субсчета «Нераспределенная прибыль в обращении» и кредит субсчета «Нераспределенная прибыль использованная». Как и по другим субсчетам, сальдо данного субсчета может быть лишь кредитовым, а кредитовые записи по нему (в части нераспределенной прибыли отчетного года) возможны лишь после принятия акционерами решения о распределении прибыли отчетного года.
Аудитор должен учесть, что описанное построение аналитического учета никак не сказывается на сальдо по синтетическому счету 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». Независимо от внутренних записей по субсчетам сальдо по синтетическому счету остается неизменным.
Непокрытый убыток отчетного года может быть списан предприятием за счет средств резервного капитала, добавочного капитала или целевых взносов учредителей.
Типичные ошибки
1. Нарушение порядка составления бухгалтерской отчетности в виде отражения выручки от продаж по мере оплаты при отсутствии особых условий в договоре.
2. Неправильное формирование данных ф. №2 в отношении себестоимости реализации товаров, продукции, работ, услуг.
3. Неверное отнесение доходов к внереализационным, операционным, чрезвычайным.
4. Неправомерное отнесение расходов к внереализационным, операционным, чрезвычайным.
5. Отсутствие корректировки налогооблагаемой прибыли на суммы доходов и убытков.
6. Неправильное распределение прибыли, оставшейся в распоряжении предприятия.
Вопросы для самоконтроля:
1. Какие основные нормативные документы необходимы для проведения проверки?
2. Как организуется проверка ведения учета по счету 99?
3. Как организуется проверка ведения учета по счету 84?
4. Перечислите наиболее часто встречающиеся ошибки по учету финансовых результатов.