Налог на добавленную стоимость, его место и роль в налоговой системе
Налог на добавленную стоимость (НДС) является важнейшим источником пополнения государственных бюджетов большинства европейских стран. Это косвенный, многоступенчатый налог, фактически оплачиваемый потребителем. НДС представляет собой форму изъятия в бюджет части прироста стоимости, которая создаётся на всех стадиях производства и реализации – от сырья до предметов потребления. Идея создания конструкции данного налога принадлежит французскому экономисту М. Лоре, представившему в 1954г. схему действия НДС и доказавшему эффективность собираемости этого налога и способность противодействовать уклонению от его уплаты.
С 1992 года в России одним из двух основных федеральных налогов становится НДС.
Характеристика и сущность НДС оговорены в главе 21 НК РФ «Налог на добавленную стоимость».
Налогоплательщиками НДС на основании ст. 143 НК РФ «Налогоплательщики» являются:
- организации;
- индивидуальные предприниматели;
- лица, занимающиеся перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, определяемые в соответствии с Таможенным кодексом РФ.
На основании ст. 146 НК РФ «Объект налогообложения» объектом налогообложения налога на добавленную стоимость признаются:
- реализация товаров на территории Российской Федерации;
- передача товаров на территории Российской Федерации для собственных нужд, расходы на которые не принимаются при исчислении налога на прибыль;
- выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления;
- ввоз товаров на таможенную территорию Российской Федерации.
На основании ст. 153 НК РФ «Налоговая база» налоговая база при реализации товаров определяется налогоплательщиком в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров.
При применении налогоплательщиком различных ставок налоговая база определяется отдельно по каждому виду товаров, облагаемых по разным ставкам.
При применении одинаковых ставок налоговая база определяется суммарно по всем видам операций облагаемых по этой ставке.
При определении налоговой базы выручка от реализации товаров определяется, исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров, полученных в денежной или натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.
При определении налоговой базы выручка налогоплательщика в иностранной валюте пересчитывается в рубли по курсу ЦБ РФ на дату реализации товаров или на дату фактически осуществления расходов.
На основании ст. 164 НК РФ «Налоговые ставки» налогообложение производится по налоговой ставке 0% при реализации:
– товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта;
– работ, непосредственно связанных с производством и реализацией этих экспортных товаров;
- работ, непосредственно связанных с перевозом через таможенную территорию товаров, помещенных под таможенный режим транзита через указанную территорию;
- услуг по перевозке пассажиров и багажа на основании единых международных перевозочных документов;
- работ, непосредственно выполняемых в космическом пространстве;
- драгоценных металлов налогоплательщиками, осуществляющими их добычу или производство из лома и отходов;
- товаров для официального пользования иностранными дипломатическими и приравненными к ним представительствами или для личного пользования их персонала;
- топливо и ГСМ, необходимые для обеспечения нормальной эксплуатации воздушных и морских судов, судов смешанного (река-море) плавания.
Налогообложение производится по налоговой ставке 10 % при реализации:
- продовольственных товаров (скот, мясо, молоко, яйца, масло, соль, сахар, хлеб, крупы, рыба и др.);
- товары для детей (трикотажные изделия, швейные изделия, обувь, кровати, матрасы, коляски, школьные принадлежности и др.);
- периодических печатных изданий, за исключением периодических изданий рекламного или эротического характера (книжная продукция, связанная с образованием, наукой, культурой);
- медицинских товаров (лекарственные средства, средства внутриаптечного изготовления, изделия медицинского назначения).
Налогообложение по остальным товарам, не перечисленным выше, производится по налоговой ставке 18 % .
При реализации имущества, подлежащего учету по стоимости с учетом уплаченного НДС применяются ставки – 9,09% и 15,25%, которые применяются по реализации:
- объектов основных средств, введенных в эксплуатацию капитальным строительством, принятых с учетом НДС;
- служебных легковых автомобилей, числящихся с учетом НДС;
- объектов основных средств и нематериальных активов, используемых при производстве льготируемой продукции.
На основании ст. 166 НК РФ «Порядок исчисления НДС» сумма налога при определении налоговой базы исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете – как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз.
Общая сумма налога не исчисляется налогоплательщиками - иностранными организациями, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщика.
Общая сумма налога исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения.
В случае отсутствия у налогоплательщика бухгалтерского учета или учета объектов налогообложения налоговые органы имеют право исчислять суммы налога, подлежащие уплате, расчетным путем на основании данных по иным аналогичным налогоплательщикам.
Порядок формирования расчетов и выделение НДС при реализации товаров (работ, услуг) отражен в ст. 168 НК РФ «Сумма налога, предъявляемая продавцом покупателю».
Реализация товаров производится по ценам, увеличенным на сумму НДС. Налогоплательщик обязан выставить покупателю соответствующий счет-фактуру не позднее пяти дней, считая со дня отгрузки. Сумма НДС выделяется отдельной строкой:
- в расчётных документах (поручениях, требованиях - поручениях, требованиях);
- в первичных учётных документах (счетах, счетах-фактурах, накладных, актах выполненных работ).
Расчётные документы и реестры, в которых не выделена сумма НДС, не должны приниматься банками к исполнению.
При реализации товаров, не подлежащих налогообложению, на документах делается надпись или ставится штамп «Без НДС».
При реализации товаров населению по розничным ценам соответствующая сумма налога включается в указанные цены. На ценниках и чеках, выдаваемых покупателю, сумма налога не выделяется.
При совершении операций по реализации товаров плательщики НДС оформляют каждую отгрузку продукции составлением счета-фактуры с регистрацией в журнале учета и в книге продаж. Покупатели товаров ведут книгу покупок.
Порядок оформления счетов-фактур отражен в ст. 169 НК РФ «Счета-фактуры».
Счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налогу к вычету или возмещению. Он составляется при отгрузке продукции, как облагаемой так и необлагаемой НДС. При отгрузке продукции, необлагаемой НДС сумма налога не указывается и делается надпись«Без НДС».
Налогоплательщик обязан составить счет-фактуру, вести журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур, книги покупок и книги продаж при совершении операций, признаваемых объектом налогообложения, в том числе не подлежащих налогообложению.
Счет–фактура не составляется по операциям реализации ценных бумаг, а также банками, страховыми организациями и негосударственными пенсионными фондами по операциям, не подлежащим налогообложению.
В счет – фактуре должны быть указаны реквизиты:
- порядковый номер, дата выписки;
- наименование, адрес и ИНН налогоплательщика и покупателя;
- наименование и адрес грузоотправителя и грузополучателя;
- номер платежно-расчетного документа;
- наименование поставляемых товаров;
- количество товаров;
- цена за единицу измерения;
- стоимость товаров за все количество;
- сумма акциза по подакцизным товарам;
- налоговая ставка;
- сумма налога;
- стоимость всего количества поставляемых товаров с учетом НДС;
- страна происхождения товара;
- номер грузовой таможенной декларации.
Счет–фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером. В счетах–фактурах не допускаются подчистки и помарки. Исправления заверяются подписью руководителя с указанием даты исправления.
Покупатели продукции ведут книгу покупок, предназначенную для регистрации счетов-фактур, полученных от поставщика, в целях определения суммы НДС, которая подлежит вычету из бюджета при наличии счетов-фактур и книги покупок. Счета-фактуры, полученные от поставщиков, регистрируются в книге покупок в хронологическом порядке по мере оплаты и оприходования продукции.
Для регистрации счетов-фактур и в целях определения суммы НДС по реализованным товарам поставщиком ведется книга продаж.
Счета-фактуры отражаются в книге продаж в хронологическом порядке по мере реализации продукции или получения авансов, в том отчетном периоде, в котором для целей налогообложения признается реализация товаров, но не позднее пятидневного срока.
Счета-фактуры, журналы учета счетов-фактур, книга продаж и книга покупок прошнуровываются, пронумеровываются, скрепляются печатью и хранятся полные пять лет, начиная с даты заполнения или последней даты проверки.
3.2. Акцизы – место и роль в налоговой системе
Акцизы представляют собой один из косвенных налогов, взимаемых с налогоплательщиков, производящих и реализующих подакцизную продукцию. Как всякий косвенный налог, акцизы формируют цену товара и, фактически его уплата перекладывается на покупателя. В настоящее время акцизы являются вторым по величине косвенным налогом после налога на добавленную стоимость.
Вместе с тем указанный налог в отличие от других налогов, входящих в налоговую систему России, действует только в отношении отдельных, строго оговоренных в законе товаров, называемых «подакцизными». При достаточно высоких ставках налогообложения акцизы играют весьма существенную роль в финансовом положении налогоплательщиков с точки зрения обеспечения сбыта подакцизной продукции.
Акцизы установлены с целью изъятия в доход бюджета полученной сверхприбыли от производства высокорентабельной продукции и создания примерно одинаковых экономических условий для всех предприятий.
Специфические черты, присущие акцизам и отличающие их от НДС:
- объектом обложения акцизами является оборот по реализации товаров, перечень которых ограничен, т.е. акцизами не облагаются работы и услуги, являющиеся объектом обложения НДС;
- если НДС возникает и уплачивается на всех стадиях производства и обращения товара, то акцизы функционируют только в сфере производства.
С помощью акцизов в государственный бюджет изымается часть стоимости товара, которая не обусловлена ни эффективностью производства, ни потребительскими свойствами, а является следствием особых условий его производства и продажи.
Характеристика акцизов оговорена в гл. 22 НК РФ «Акцизы». На основании ст. 181 НК РФ «Подакцизные товары» подакцизными товарамиявляются:
- спирт этиловый из всех видов сырья, за исключением спирта коньячного;
- спиртосодержащая продукция, кроме лекарственных средств, ветеринарных препаратов, парфюмерно-косметическая продукция и товары бытовой химии;
- алкогольная продукция;
- пиво;
- табачная продукция;
- автомобили легковые и мотоциклы с мощностью двигателя свыше 112,5 кВт (150 л.с.);
- автомобильный бензин;
- дизельное топливо;
- моторные масла;
- прямогонный бензин.
Подакцизным минеральным сырьем признается природный газ, в качестве которого рассматривается отбензиненный сухой газ и нефтяной газ после обработки или переработки.
На основании ст. 182 НК РФ «Объект налогообложения» объектом налогообложения признаются операции:
- реализация на территории Российской Федерации лицами произведенных ими подакцизных товаров;
- оприходование организацией или индивидуальными предпринимателями нефтепродуктов, самостоятельно произведенных из собственного сырья и материалов;
- получение нефтепродуктов в собственность или в счет оплаты услуг по их производству;
- передача нефтепродуктов, производимых из давальческого сырья;
- реализация алкогольной продукции, приобретенной у производителя;
- продажа конфискованных подакцизных товаров;
- передача произведенных из давальческого сырья подакцизных товаров;
- передача в структуре организации произведенных подакцизных товаров для дальнейшего производства не подакцизных товаров;
- передача произведенных подакцизных товаров для собственных нужд;
- передача произведенных подакцизных товаров в уставной капитал паевые фонды в качестве взноса;
- передача произведенных подакцизных товаров своему участнику;
- передача произведенных подакцизных товаров на переработку на давальческой основе;
- ввоз подакцизных товаров на таможенную территорию Российской Федерации;
- первичная реализация подакцизных товаров, происходящих с территории республики Беларусь и вывозимых на территорию Российской Федерации с территории республики Беларусь.
На основании ст. 192 НК РФ «Налоговый период» налоговым периодом признается календарный месяц.
На основании ст. 193 НК «Налоговые ставки» налогообложение подакцизных товаров осуществляется по ставкам, отраженны в таблице 1.
Размер авансового платежа по акцизам, уплачиваемым при приобретении акцизных либо региональных специальных марок, по подакцизным товарам, подлежащим обязательной маркировке, устанавливается правительством Российской Федерации и не может превышать одного процента установленной ставки акциза на алкогольную продукцию с объемной долей этилового спирта свыше 25%.
На основании ст. 194 НК РФ «Порядок исчисления акциза»:
- сумма акциза по подакцизным товарам, в отношении которых установлены твердые налоговые ставки, исчисляется как произведение соответствующей налоговой ставки и налоговой базы;
- сумма акциза по подакцизным товарам, в отношении которых установлены адвалорные (процентные) налоговые ставки, исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы;
- сумма акциза по подакцизным товарам, в отношении которых установлены комбинированные налоговые ставки, исчисляется как сумма, полученная в результате сложения сумм акциза по твердой и адвалорной налоговым ставкам;
- общая сумма акциза при реализации (передаче) подакцизных товаров представляет собой сумму, полученную в результате сложения сумм акциза для каждого вида подакцизного товара;
- сумма акциза исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям по реализации подакцизных товаров, дата реализации (передачи) которых относится к соответствующему налоговому периоду, а также с учётом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде;
- если налогоплательщик не ведет раздельного учета, то сумма акциза по подакцизным товарам определяется, исходя из максимальной из применяемых налогоплательщиком налоговой ставки от единой налоговой базы, определённой по всем облагаемым акцизом операциям.