В зависимости от признаков и причин, по которым проводится инвентаризация, различают следующие ее виды.
По отношению к плану проведения в соответствии с учетной политикой организации различают плановую и внеплановую инвентаризацию.
Порядок проведения плановых инвентаризаций (количество инвентаризаций в отчетном году, сроки их проведения, перечень имущества и обязательств, проверяемых при каждой из них, и т. д.) определяется руководителем организации, а также если их проведение является обязательным согласно законодательству (например, перед составлением годовой бухгалтерской отчетности организации и т. д.).
Внеплановые инвентаризации(проведение которых не предусмотрено в учетной политике и плане контрольно-ревизионных работ, а также не носит обязательный характер) проводятся внешними аудиторами при проведении аудита (обязательного или инициативного) в данной организации, внутренними ревизорами ревизионной комиссии, аудиторами аудиторской службы, инвентаризационной комиссией организации при выявлении фактов нарушений законности, по сигналам персонала, при обнаружении сомнительных хозяйственных операций и др. Они проводятся внезапно, сроки их проведения не должны быть известны материально-ответственным лицам.
По объему совокупности объектов учета выделяют сплошную и выборочную инвентаризацию.
Сплошной считается инвентаризация, в ходе которой подвергаются осмотру, пересчету и т. д. в натуре все объекты данного вида. Сплошной инвентаризации подвергаются денежная наличность кассе, наличие ценных бумаг, денежных документов, отдельных материально-производственных ценностей.
Выборочнойявляется инвентаризация, в ходе которой подвергаются осмотру, пересчету, взвешиванию части объектов данного вида. Выборочные инвентаризации используют при осмотре объектов фактически выполненных работ для выявления их реальности, установления сохранности отдельных товарно-материальных ценностей. Выборочные инвентаризации снижают трудоемкость контрольных работ и позволяют сократить время проведения этих работ. Однако они не гарантируют безусловной объективности результатов проверки в натуре, а в случае причинения материального ущерба выборочные инвентаризации не позволяют определить полностью размер ущерба. В этих условиях необходимо проводить сплошную инвентаризацию.
В зависимости от полноты охватаимущества и обязательств организации различают полную и частичную инвентаризацию.
Полная инвентаризация — это проверка в натуре всего имущества, как принадлежащего организации, так и принятого на ответственное хранение, в переработку, а также всех прав и обязательств. Она проводится перед составлением годовой бухгалтерской отчетности, при реорганизации экономического объекта. Ее называют годовой (обязательной) инвентаризацией.
Частичной инвентаризацией является каждая отдельная проверка в натуре объектов определенных видов, например инвентаризация материалов на складе, инвентаризация денежных средств в кассе и др.
По периодичности проведения инвентаризации бывают текущие и перманентные (постоянные, непрерывные).
Перманентная (непрерывная) инвентаризация проводится в соответствии с внутренним планом работы в течение календарного года по отдельным видам имущества на разные даты.
По перечню решаемых вопросов различают комплексные и тематическиеинвентаризации.
По содержанию выделяют инвентаризацию ресурсов и инвентаризацию процессов.
Инвентаризация ресурсовозначает проверку в натуре имущества организации.
Инвентаризация процессовпредставляет собой проверку в натуре отдельных моментов процессов кругооборота средств организации.
36) Состав инвентаризационных комиссий, их права и обязанности
Организацию и контроль за проведением инвентаризации осуществляют две комиссии: постоянно действующая и рабочая.
В состав постоянно действующей комиссии входят:
•руководитель организации или его заместитель (председатель комиссии);
•главный бухгалтер;
•начальники структурных подразделений (служб);
•представители общественности.
Постоянно действующие инвентаризационные комиссии выполняют следующие функции:
•заслушивают на своих заседаниях руководителей отделов, цехов секций по вопросам сохранности материальных ценностей;
•осуществляют контрольные проверки правильности проведения инвентаризации, а также выборочные инвентаризации в межинвентаризационный период;
•проверяют правильность выведения результатов инвентаризации, обоснованность предложенных зачетов по пересортице ценностей в местах хранения, где ведется количественный учет;
•в необходимых случаях (при установлении серьезных нарушений правил проведения инвентаризации и др.) проводят по поручению руководителя организации повторные сплошные инвентаризации;
рассматривают объяснения, полученные от лиц, допустивших недостачу или порчу ценностей, а также другие нарушения, и вносят предложения о порядке регулирования выявленных недостач и потерь от порчи ценностей.
Однако наличие постоянно действующих инвентаризационных комиссий не снимает персональной ответственности руководителя, главного бухгалтера предприятия, а в организациях, имеющих централизованные бухгалтерии, — контрольно-инвентаризационных отделов данных бухгалтерий. Так, ответственность за правильное и своевременное проведение инвентаризации несут руководители организации. Они обязаны создать условия, обеспечивающие полную и точную проверку фактического наличия ценностей в сжатые сроки. Главный бухгалтер совместно с руководителями подразделений и служб обязан тщательно контролировать соблюдение правил проведения инвентаризации.
Для непосредственного проведения инвентаризаций постоянные комиссии создают рабочие инвентаризационные комиссии. Персональный состав рабочих комиссий утверждается приказом руководителя организации. В приказе устанавливается срок начала и окончания проведения инвентаризации. Приказ регистрируется бухгалтерией в книге контроля за выполнением приказов о проведении инвентаризации. Приказ вручается рабочей комиссии перед началом инвентаризации вместе с контрольным пломбиром, выдаваемым председателю.
Приказ руководителя является письменным заданием на проведение инвентаризации. До начала инвентаризации необходима предварительная подготовительная работа.
1. Инвентаризационная комиссия составляет календарный план проведения инвентаризации и распределяет работу между отдельными промежуточными группами (бригадами) комиссии.
2. Каждая промежуточная группа (бригада) в зависимости от объекта проверки разрабатывает подробную программу проведения инвентаризации конкретных объектов и распределяет работу между членами группы (бригады). В каждой группе назначается (выбирается) старший (бригадир), а для инвентаризационной комиссии в целом из ее членов избирается председатель комиссии.
3. Руководитель и главный (старший) бухгалтер организации проводят инструктаж для членов комиссии о целях, задачах, порядке проведения инвентаризации
4 Бухгалтерия организации подготавливает все необходимые бланки документов для проведения инвентаризации (инвентаризационные описи, сличительные ведомости, промежуточные акты и др.).
5 Инвентаризационная комиссия обеспечивает полноту и точность внесения в описи данных о фактических остатках основных средств, запасов, товаров, денежных средств, другого имущества и финансовых обязательств.
Рабочие комиссии несут ответственность за своевременность и соблюдение порядка проведения инвентаризации в соответствии с приказом руководителя организации;
•полноту и точность внесения в описи данных о фактически проверяемых ценностях, денежных средствах и средствах в расчетах, а в случае нарушения этого условия члены комиссий привлекаются к ответственности в порядке, установленном законодательством;
•правильность указания в описи отличительных признаков товарно-материальных ценностей (сорт, размер, номер протокола согласования цен и т. д.), по которым определяются их цены;
•правильность и своевременность оформления материалов инвентаризации в соответствии с установленным порядком.
Рабочие инвентаризационные комиссии выполняют следующие функции:
•осуществляют инвентаризацию ценностей и денежных средств в местах хранения и производства;
•участвуют в определении результатов инвентаризации и разрабатывают предложения по зачету недостач и излишков по пересортице, а также списанию недостач в пределах норм естественной убыли;
•вносят предложения по вопросам упорядочения приема, хранения и отпуска материальных ценностей, улучшения учета и контроля за их сохранностью, а также по реализации сверхнормативных и неиспользуемых материальных ценностей.
Рабочая инвентаризационная комиссия, выполняя первую свою функцию, прежде чем приступить к проверке фактического наличия товарно-материальных ценностей, обязана:
• опломбировать подсобные помещения, подвалы и другие места хранения ценностей, имеющие отдельные входы и выходы;
•проверить исправность всех весоизмерительных приборов и соблюдение установленных сроков их клеймения;
•получить на момент инвентаризации последние реестры приходных и расходных документов или отчеты о движении материальных ценностей и денежных средств.
Председатель инвентаризационной комиссии визирует все приходные и расходные документы, приложенные к реестрам (отчетам), с указанием «до инвентаризации на «...» дата», что должно служить бухгалтерии основанием для определения остатков имущества к началу инвентаризации по учетным данным. Лица, ответственные за сохранность ценностей, дают в описи расписку о том, что к началу инвентаризации все расходные и приходные документы сданы в бухгалтерию и поступившие под их ответственность ценности оприходованы, а выбывшие — списаны в расход. Аналогичные расписки берутся у лиц, имеющих подотчетные суммы или доверенности на получение ценностей. Товарно-материальные ценности, поступающие во время проведения инвентаризации, принимаются материально-ответственными лицами в присутствии членов инвентаризационной комиссии и приходуются по реестру или товарному отчету после инвентаризации.
Эти товарно-материальные ценности заносятся в отдельную опись под наименованием «Товарно-материальные ценности, поступившие во время инвентаризации». В описи указываются дата поступления, наименование поставщика, дата и номер приходного документа, наименование товара, количество, цена и сумма. Одновременно на приходном документе за подписью председателя инвентаризационной комиссии (или по его поручению — членов комиссии) делается отметка «после инвентаризации» со ссылкой на дату описи, в которую записаны эти ценности.
При длительном проведении инвентаризации в исключительных случаях и только с письменного разрешения руководителя и главного бухгалтера организации в процессе инвентаризации товарно-материальные ценности могут отпускаться материально-ответственными лицами в присутствии членов инвентаризационной комиссии. Эти ценности заносятся в отдельную опись под наименованием «Товарно-материальные ценности, отпущенные во время инвентаризации», оформляется опись по аналогии с документами на поступившие товарно-материальные ценности во время инвентаризации. В расходных документах делается отметка за подписью председателя инвентаризационной комиссии или по его поручению членами комиссии.
37) Порядок проведения внеплановых, внезапных, выборочных и сплошных инвентаризаций
Кроме плановых инвентаризаций, проводимых по заранее утвержденному графику, организация может проводить и внеплановую инвентаризацию товарно-материальных ценностей. Такие инвентаризации называются внезапными и позволяют застать врасплох нерадивых материально ответственных лиц. Они могут быть сплошными или выборочными. Проводятся они по плану-графику, утвержденному руководителем предприятия. План-график проведения внезапных инвентаризаций хранится у руководителя или главного бухгалтера предприятия.
Внезапные проверки должны проводиться в первую очередь:
у вновь принятых на работу материально ответственных лиц;
при образовании и возрастании сверхнормативных запасов товарно-материальных ценностей;
при установлении фактов нарушений правил приемки, хранения, реализации ценностей.
По решению руководителя может проводиться и выборочная инвентаризация, в ходе которой проверяется какая-либо часть имущества. Это могут быть товарно-материальные ценности, относящиеся к одному материально ответственному лицу или находящиеся в одном месте (на складе или в офисе).
Выборочной инвентаризации прежде всего подвергаются дефицитные и дорогостоящие товары и ценности. Указанные проверки и инвентаризации осуществляются по распоряжению руководителя работниками инвентаризационных групп, состоящими в штате предприятия, или специальными комиссиями, в состав которых включаются должностные лица, хорошо знающие товарно-материальные ценности, учет и отчетность.
Выборочная инвентаризация может проводиться при получении отказа поставщика в удовлетворении претензии за недогруз товаров или при получении претензии покупателя на недогруз товаров. В этом случае следует проверить те товары, по которым заявлены указанные претензии.
Основной задачей выборочных инвентаризаций в межинвентаризационный период является осуществление контроля за сохранностью ценностей, выполнением правил их хранения, соблюдения материально ответственными лицами установленного порядка первичного учета.
Инвентаризации подлежат все имущество организации независимо от его местонахождения и все виды финансовых обязательств. Кроме того, инвентаризации подлежат производственные запасы и другие виды имущества, не принадлежащие организации, но числящиеся в бухгалтерском учете (находящиеся на ответственном хранении, арендованные, полученные для переработки), а также имущество, не учтенное по каким-либо причинам.
38) Особенности проведения инвентаризаций при выявлении фактов хищения и (или) порчи имущества, а так же в случае стихийных бедствий
До составления сличительных ведомостей и определения результатов инвентаризации бухгалтерия организации должна тщательно проверить правильность всех подсчетов, приведенных в инвентаризационных описях.
Затем полученные сведения заносятся в сличительные ведомости, в которых проводится сравнение фактических сведений с данными бухгалтерских документов.
Обнаруженные расхождения фиксируются в проекте акта инвентаризации, к которому прилагается бухгалтерская справка с указанием возможных направлений списания выявленных недостач:
на хищения;
стихийные бедствия;
порчу при хранении вследствие халатности виновных лиц.
При составлении сличительных ведомостей необходимо учитывать пересортицу товарно-материальных ценностей (неправильный учет товаров одного сорта в составе другого сорта), суммовые разницы, образовавшиеся в результате пересортицы.
Необходимо также произвести списание потерь в пределах норм естественной убыли.
Суммы излишков и недостач товарно-материальных ценностей в сличительных ведомостях указываются в соответствии с их оценкой в бухгалтерском учете.
Для оформления результатов инвентаризации могут применяться единые регистры, в которых объединены показатели инвентаризационных описей и сличительных ведомостей.
На ценности, не принадлежащие организации, но числящиеся в бухгалтерском учете (находящиеся на ответственном хранении, арендованные, полученные для переработки), составляются отдельные сличительные ведомости.
Владельцам этих ценностей предоставляется справка о результатах инвентаризации с приложением копии инвентаризационной описи.
Результаты инвентаризации рассматриваются на заседании инвентаризационной комиссии.
Инвентаризационная комиссия должна выявить причины, которыми обусловлена необходимость внесения уточняющих записей в регистры бухгалтерского учета, и предложить способы отражения в учете результатов инвентаризации.
Инвентаризационная комиссия осуществляет следующие действия:
устанавливает, имеются ли в организации лица, несущие материальную ответственность за сохранность ценностей, определяет размер этой ответственности;
анализирует возможные способы истребования сомнительной дебиторской задолженности путем перевода долга, бартерных операций и т.п.;
составляет специальную опись для объектов, непригодных к дальнейшей эксплуатации и не подлежащих восстановлению, с указанием времени ввода в эксплуатацию и причин непригодности (порча, полный износ), а также предложений источников списания этих объектов;
выявляет причины недостач и излиш ков.
Пункт 72 Инструкции по инвентаризации предусматривает в т.ч. установление причин возникновения излишков и виновных лиц.
Таким образом, выявленные излишки основных средств, материальных ценностей, денежных средств и другого имущества в соответствии с законодательством подлежат постановке на бухгалтерский учет и зачислению на финансовые результаты.
В отчете о прибылях и убытках по статье «Внереализационные доходы» отражаются принятые к учету ценности, оказавшиеся в излишке по результатам инвентаризации.
а) излишки запасов приходуются по рыночным ценам, и одновременно их стоимость относится:
в коммерческих организациях - на финансовые результаты;
в некоммерческих организациях - на увеличение доходов.
Излишки на предприятии - довольно редкое явление в отличие от недостач.
Порядок отражения недостач в бухгалтерском учете определен ст. 12 Закона о бухгалтерском учете и отчетности, в соответствии с которой недостача имущества и его порча в пределах норм естественной убыли относятся на издержки производства или обращения, сверх норм - на счет виновных лиц.
Если виновные лица не установлены или суд отказал во взыскании убытков с них, то убытки от недостачи имущества и его порчи списываются на финансовые результаты у коммерческой организации или увеличение расходов у некоммерческой организации.
Решение о списании недостачи на финансовые результаты принимает руководитель организации.
Недостачи материальных ценностей, денежных средств и другого имущества, а также порча сверх норм естественной убыли относятся на виновных лиц в тех случаях, когда виновные установлены.
Согласно Инструкции по применению Типового плана счетов бухгалтерского учета (утверждена постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 30 мая 2003 г. № 89, в ред. от 26 марта 2009 г.) общим для всех случаев будет первоначальное отражение выявленных недостач на счете 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей».
39) Документальное оформление результатов инвентаризаций. Порядок регулирования их в бухгалтерском учете
Результаты инвентаризации ценностей (недостачи, излишки) должны сообщаться рабочей комиссией сразу же после инвентаризации и до открытия склада, кладовой, секции и т. п., где проводилась инвентаризация. При выявлении крупной недостачи ценностей комиссия должна закрыть и опечатать помещение и немедленно доложить об этом руководителю организации для принятия необходимых мер.
По окончании инвентаризации описи передаютсяпредседателем инвентаризационной комиссии:
•первый экземпляр — главному бухгалтеру или бухгалтеру, ведущему учет товарно-материальных ценностей;
•второй экземпляр — материально-ответственному лицу (бригадиру) под расписку на первом экземпляре.
Получив описи, бухгалтер передает их работникам, осуществляющим контроль за ценами. Последние проверяют цены и делают об этом отметку (подпись) на каждой странице описи. Затем опись вручается бухгалтеру, ведущему учет материалов (товаров). Бухгалтер проводит тщательную проверку правильности таксировки и всех подсчетов, приведенных в инвентаризационной описи. Обнаруженные ошибки в ценах, таксировке и подсчетах должны быть исправлены. На последней странице инвентаризационной описи также должны быть сделаны отметки о проверке цен, таксировке и подсчете итогов за подписями лиц, проводивших эту проверку.
После проверки описей бухгалтер выводит окончательный результат инвентаризации. Для своевременного и правильного установления результатов инвентаризации ценностей к моменту ее завершения работники бухгалтерии должны выполнить подготовительную работу:
•проверить, обработать и записать в учетные регистры все представленные материально-ответственным лицом отчеты;
•обеспечить сверку данных количественного суммового учета материалов со складским учетом, оформив его актом;
•сверить данные аналитического учета по видам материалов (товаров) с данными синтетического учета;
•при возможности сверить расчеты с основными поставщиками.
Порядок выведения результатов инвентаризации зависит от способа учета товарно-материальных ценностей (количественно-суммовой или суммовой). Для выявления окончательного результат инвентаризации по количеству и сумме, т. е. результата проверки склада, кладовой, составляется сличительная ведомость результатов инвентаризации товарно-материальных ценностей (ф. Инв-13).
B сличительной ведомости отражаются результаты инвентаризации в ассортиментном разрезе. В ней предусмотрены графы для количества и суммы по следующим показателям:
•наличию материалов по данным бухгалтерского учета и данным инвентаризационных описей;
•излишкам и недосчетам материалов;
•взаимному зачету излишков и недостач в результате пересортицы;
•естественной убыли материалов;
•окончательному результату инвентаризации (излишкам или недостачам) с учетом естественной убыли материалов и взаимного зачета.
Прежде чем устанавливать окончательный результат, бухгалтер должен произвести взаимный зачет излишков и недостач, полученных при пересортице материалов (товаров), и рассчитать сумму их естественной убыли. Зачет излишков и недостач может быть допущен только в виде исключения за один и тот же период, у одного и того же проверяемого лица в отношении материалов (товаров) одного и того же наименования и в тождественных количествах.
В случае, если при зачете недостач излишками по пересортице стоимость недостающих ценностей выше стоимости ценностей, оказавшихся в излишке, эта разница в стоимости должна быть отнесена на виновных лиц.
Если конкретные виновники пересортицы не установлены, то суммарные разницы рассматриваются как недостачи ценностей сверх норм убыли и списываются на расходы организации.