Классификация статей как оцениваемых по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка
AG4B Пункт 9 настоящего стандарта позволяет эмитенту классифицировать финансовый актив, финансовое обязательство или группу финансовых инструментов (группу финансовых активов, группу финансовых обязательств и группу финансовых активов и финансовых обязательств) как оцениваемые по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка, при условии что это обеспечивает более уместную информацию.
AG4C Решение предприятия классифицировать финансовый актив или финансовое обязательство как оцениваемые по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка, аналогично выбору учетной политики (хотя, в отличие от учетной политики, эту классификацию не требуется последовательно применять в отношении всех аналогичных операций). Если у предприятия есть право выбора, в соответствии с пунктом 14(b) МСФО (IAS) 8 "Учетная политика, изменения в расчетных оценках и ошибки" выбранная политика должна обеспечивать, чтобы финансовая отчетность содержала более надежную и более уместную информацию о воздействии операций, прочих событий и условий на финансовое положение, финансовые результаты или движения денежных средств предприятия. В случае классификации финансовых инструментов как оцениваемых по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка, пункт 9 определяет два условия, при которых выполняется требование по обеспечению более уместной информации. Соответственно, для того чтобы иметь возможность выбрать такую классификацию в соответствии с пунктом 9, предприятию нужно показать, что оно удовлетворяет одному (или обоим) из этих двух условий.
Пункт 9(b) (i): Определение устраняет или значительно уменьшает непоследовательность применения принципов оценки или признания, которая имеет место в противном случае
AG4D Согласно МСФО (IAS) 39 оценка финансового актива или финансового обязательства и классификация признанных изменений в его стоимости определяются на основе классификации соответствующей статьи и того, является ли эта статья частью классифицированного отношения хеджирования. Эти требования могут привести к возникновению непоследовательности применения принципов оценки или признания (иногда именуемой "учетным несоответствием"), когда, например, в отсутствие классификации как оцениваемого по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка, финансовый актив будет классифицироваться как имеющийся в наличие для продажи (с признанием большинства изменений в справедливой стоимости в составе прочего совокупного дохода), а обязательство, которое предприятие считает связанным с таким активом, будет оцениваться по амортизированной стоимости (без признания изменений в справедливой стоимости). При подобных обстоятельствах предприятие может прийти к заключению, что его финансовая отчетность будет обеспечивать более уместную информацию, если и актив, и обязательство будут классифицироваться как оцениваемые по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка.
AG4E Приведенные ниже примеры показывают, когда это условие выполнимо. Во всех случаях предприятие может использовать данное условие для классификации финансовых активов или финансовых обязательств как оцениваемых по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка, только если оно соблюдает принцип, установленный пунктом 9(b) (i).
(a) У предприятия имеются обязательства с потоками денежных средств, которые в соответствии с договором зависят от поведением активов, которые классифицировались бы в противном случае как имеющиеся в наличии для продажи. Например, у страховой компании могут быть обязательства, содержащие в себе возможность участия по усмотрению, когда выплаты производятся на основе реализованных и/или нереализованных инвестиционных доходов по определенной группе активов страховой компании. Если оценка этих обязательств отражает текущие рыночные цены, классификация активов как оцениваемых по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка, означает, что изменения в справедливой стоимости финансовых активов признаются в составе прибыли или убытка за тот же период, что и соответствующие изменения в справедливой стоимости обязательств.
(b) У предприятия есть обязательства по договорам страхования, оценка которых включает текущую информацию (в соответствии с пунктом 24 МСФО (IFRS) 4), и финансовые активы, которые оно считает связанными с такими обязательствами и которые в противном случае классифицировались бы как имеющие в наличии для продажи или оценивались бы по амортизированной стоимости.
(c) У предприятия есть финансовые активы, финансовые обязательства или и финансовые активы, и финансовые обязательства, подверженные общему риску, например, процентному риску, который вызывает противонаправленные изменения в справедливой стоимости, имеющие тенденцию к взаимной компенсации. Тем не менее, только часть инструментов будет оцениваться по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка (т.е. являющиеся производными инструментами или классифицируемые как предназначенные для торговли). Также может сложиться ситуация, когда требования для учета хеджирования не выполняются, например, в связи с невыполнением требований в отношении эффективности, установленных в пункте 88.
(d) У предприятия есть финансовые активы, финансовые обязательства или и финансовые активы, и финансовые обязательства, подверженные общему риску, например, процентному риску, который вызывает противонаправленные изменения в справедливой стоимости, имеющие тенденцию к взаимной компенсации, и предприятие не удовлетворяет критериям для учета хеджирования, поскольку ни один из этих инструментов не является производным инструментом. Кроме того, в отсутствие учета хеджирования имеет место значительное несоответствие при признании прибылей и убытков. Например:
(i) предприятие профинансировало портфель активов с фиксированной ставкой, которые в противном случае классифицировались бы как имеющиеся в наличии для продажи, при помощи долговых обязательств с фиксированной ставкой, и изменения в справедливой стоимости таких активов и обязательств имеют тенденцию к взаимной компенсации. Учет и активов, и долговых обязательств по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка, исправляет несоответствие, которое в противном случае возникало бы в результате оценки активов по справедливой стоимости с отражением изменений в составе прочего совокупного дохода, а долговых обязательств - по амортизированной стоимости.
(ii) предприятие профинансировало определенную группу займов путем выпуска обращающихся на рынке облигаций, и изменения в справедливой стоимости таких активов и обязательств имеют тенденцию к взаимной компенсации. Если в дополнение к этому предприятие регулярно покупает и продает облигации, но редко покупает и продает займы, если вообще это делает, отражение в учете и займов, и облигаций по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка, ликвидирует несоответствие в сроках признания прибылей и убытков, которое в противном случае возникало бы в связи с оценкой и займов, и облигаций по амортизированной стоимости и признанием прибыли или убытка в каждом случае выкупа облигации.
AG4F В случаях, аналогичных описанному в предыдущем пункте, классификация финансовых активов и финансовых обязательств, которые в противном случае оценивались бы иначе, как финансовых активов и финансовых обязательств, оцениваемых по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка, при первоначальном признании может ликвидировать или значительно сократить непоследовательность применения принципов оценки или признания и обеспечить более уместную информацию. В практических целях предприятие не обязано одновременно заключать все сделки по активам и обязательствам, приводящим к возникновению непоследовательности применения принципов оценки или признания. Допускается небольшой временной разрыв, при условии что каждая сделка классифицируется как учитываемая по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка, при первоначальном признании и что в этот момент предприятие оценивает все остающиеся сделки как вероятные.
AG4G Если классификация лишь части финансовых активов и финансовых обязательств, приводящих к возникновению несоответствия, как оцениваемых по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка, не обеспечивает ликвидации или значительного сокращения этого несоответствия и, следовательно, более уместной информации, то производить такую классификацию не разрешается. При этом разрешается производить классификацию лишь части из определенного количества аналогичных финансовых активов или аналогичных финансовых обязательств, если это приводит к значительному сокращению (возможно, даже большему, чем в состоянии обеспечить все прочие разрешенные способы классификации) несоответствия. Допустим, например, что у предприятия есть определенное количество аналогичных финансовых обязательств, в сумме составляющих 100 д. е., и определенное количество аналогичных финансовых активов, в сумме составляющих 50 д. е., но оцениваемых с использованием другой базы*(3). Предприятие может значительно сократить несоответствие оценки, если при первоначальном признании будет классифицировать как оцениваемые по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка, все активы, но лишь часть обязательств (например, отдельные обязательства, в сумме составляющие 45 д. е.). Однако поскольку только весь финансовый инструмент может быть классифицирован как оцениваемый по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка, в представленном выше примере предприятие обязано классифицировать указанным образом целиком одно или более обязательств. Оно не может проводить классификацию применительно к отдельному компоненту обязательства (например, изменения в стоимости, приписываемые только одному виду риска, такие, как изменения в процентной ставке-ориентире) или к какой-либо доле (т.е. проценту) обязательства.
Пункт 9(b) (ii): Управление группой финансовых активов, группой финансовых обязательств или группой финансовых активов и финансовых обязательств и оценка финансовых результатов по такой группе осуществляются на основе справедливой стоимости в соответствии с задокументированной стратегией управления рисками или инвестиционной стратегией
AG4H Предприятие может управлять группой финансовых активов, группой финансовых обязательств или группой финансовых активов и финансовых обязательств и оценивать относящиеся к ней результаты таким образом, что оценка этой группы по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка, обеспечит более уместную информацию. В данном случае акцент делается скорее на том, каким образом предприятие осуществляет управление и оценку результатов, нежели на характере его финансовых инструментов.
AG4I Приведенные ниже примеры показывают, когда это условие выполнимо. Во всех случаях предприятие может использовать данное условие для классификации финансовых активов или финансовых обязательств как оцениваемых по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка, только если оно соблюдает принцип, установленный пунктом 9(b)(ii).
Информация об изменениях:Международным стандартом финансовой отчётности (IFRS) 11 "Совместная деятельность" подпункт (а) пункта AG4I настоящего приложения изложен в новой редакции, вступающей в силу на территории Российской Федерации со днявступления в силу Международных стандартов финансовой отчётности
См. текст подпункта в предыдущей редакции
(а) Предприятие является венчурной организацией, взаимным фондом, паевым фондом или аналогичным предприятием, чья деятельность заключается в осуществлении инвестиций в финансовые активы с целью извлечения прибыли из общего дохода по ним в форме процентов или дивидендов и изменений в справедливой стоимости. МСФО (IAS) 28 разрешает, чтобы такие инвестиции оценивались по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка в соответствии с настоящим стандартом. Предприятие может применять ту же учетную политику и в отношении прочих инвестиций, управление которыми основано на общем доходе, но степень влияния предприятия на которые недостаточна для того, чтобы они могли входить в сферу применения МСФО (IAS) 28.
(b) У предприятия есть финансовые активы и финансовые обязательства, подверженные одному или более общим рискам, а управление этими рисками и их оценка производятся на основе справедливой стоимости в соответствии с задокументированной политикой управления активами и обязательствами. В качестве примера можно рассмотреть предприятие, которое выпускает "структурированные продукты", содержащие множественные встроенные производные инструменты, и управляет связанными с ними рисками на основе справедливой стоимости с использованием комбинации производных и непроизводных финансовых инструментов. Аналогичным примером может быть предприятие, которое предоставляет займы с фиксированной процентной ставкой и управляет связанным с ними риском изменения процентной ставки-ориентира с использованием комбинации производных и непроизводных финансовых инструментов.
(c) Предприятие является страховой компанией, которая держит портфель финансовых активов, управляет этим портфелем с целью максимизации общего дохода (т.е. процентов или дивидендов и изменений в справедливой стоимости) и оценивает результаты по портфелю на этой основе. Портфель может быть предназначен для поддержки конкретных обязательств, капитала или и того, и другого. Если портфель предназначен для поддержки конкретных обязательств, то установленное пунктом 9(b)(ii) условие может выполняться в отношении активов вне зависимости от того, использует ли страховая компания справедливую стоимость и для управления и оценки обязательств или же нет. Условие пункта 9(b)(ii) может выполняться в случаях, когда целью страховой компании является максимизация общего дохода по активам в долгосрочной перспективе, даже если суммы, выплаченные держателям договоров участия, зависят от других факторов, таких, как сумма доходов, реализованных за более короткий период (например, год), или определяются по усмотрению страховой компании.
AG4J Как указывалось выше, выполнение этого условия зависит от того, каким образом предприятие управляет рассматриваемой группой финансовых инструментов и оценивает связанные с ней результаты. Соответственно, (с учетом требования произвести классификацию при первоначальном признании) предприятие, классифицирующее финансовые инструменты как оцениваемые по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка, на основе этого условия, должно аналогичным образом классифицировать все удовлетворяющие установленным критериям финансовые инструменты, в отношении которых осуществляется общее управление и оценка.
AG4K Документ, регламентирующий стратегию предприятия, не обязательно должен быть объемным, однако он должен быть достаточным для того, чтобы продемонстрировать соблюдение пункта 9(b)(ii). Подобная документация по каждой отдельной статье не требуется, документ может относиться ко всему портфелю в целом. Например, если система управления результатами деятельности подразделения, утвержденная ключевыми членами руководящего персонала предприятия, явно свидетельствует о том, что результаты его деятельности оцениваются на основе общего дохода, дополнительной документации, демонстрирующей соблюдение пункта 9(b)(ii), не требуется.