Проверка правильности оценки поступивших ОС

Аудитор проверяет правильность оценки ОС. Порядок формирования стоимости основных средств регламентируется ПБУ 6/01.

Первоначальная стоимость основных средств при их изготовлении самой организацией определяется исходя из фактических затрат, связанных с их производством. Учет и формирование затрат на производство ОС осуществляются организацией в порядке, установленном для учета затрат соответствующих видов продукции, изготавливаемых этой организацией.

Первоначальной стоимостью основных средств, полученных организацией по договору дарения (безвозмездно), признается их текущая рыночная стоимость на дату принятия к бухгалтерскому учету.

Комментарий. Под текущей рыночной стоимостью понимается сумма денежных средств, которая может быть получена в результате продажи указанного актива на дату принятия к бухгалтерскому учету. При определении текущей рыночной стоимости могут быть использованы данные о ценах на аналогичные основные средства, полученные в письменной форме от организации-изготовителей; сведения об уровне цен, имеющиеся у органов государственной статистики, торговых инспекций, а также в средствах массовой информации и специальной литературе; экспертные заключения (например, оценщиков) о стоимости отдельных объектов основных средств.

При проверке правильности формирования стоимости объекта основных средств, приобретенного по импортным сделкам, следует обратить особое внимание па базисные условия поставки, установленные в контракте согласно Инкотермс.

Первоначальная стоимость основных средств, полученных государственными и муниципальными предприятиями при формировании уставного фонда, определяется на основании стоимости, указанной в передаточном акте.

Возмездное приобретение основных средств дочерними (зависимыми) обществами у головной (материнской) компании формирует первоначальную стоимость этих объектов в общеустановленном порядке как при приобретении основных средств за плату.

Первоначальная стоимость приобретенных основных средств в порядке приватизации на торгах (аукционах) определяется как при приобретении их за плату.

Первоначальная стоимость объектов лизинга зависит от условий договора лизинга. Если лизинговое имущество находится на балансе лизингодателя, первоначальная стоимость выкупленного объекта лизингополучателем равна его выкупной стоимости. Если оно передано на баланс лизингополучателя, его первоначальная стоимость состоит из суммы лизинговых платежей и выкупной стоимости. В первоначальную стоимость основных средств независимо от источников их приобретения включаются также фактические затраты организации на их доставку и приведение в состояние, пригодное для использования.

Особое внимание аудитор должен обратить на операции приобретения, возведения, сооружения, реконструкции, модернизации объектов основных средств в счет (за счет) целевого финансирования. По этим операциям необходимо ведение раздельного учета доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования; в противном случае указанные средства будут включены в налоговую базу по налогу на прибыль. Кроме того, в учетной политике должен быть прописан порядок признания целевого финансирования: либо по мере его возникновения, либо по мере фактического получения ресурсов.

Объекты основных средств, приобретенные за счет целевого финансирования, в налоговом учете должны быть выделены в отдельную группу, так как амортизация по ним не начисляется. В бухгалтерском учете данные объекты амортизируются в общеустановленном порядке, и по мере начисления амортизации доходы будущих периодов в течение срока полезного использования списываются на прочие доходы. Приобретение, возведение, сооружение, реконструкция, модернизация объектов основных средств за счет заемных средств (кредитов, займов) требует проверки правильности включения процентов по займам и кредитам в первоначальную стоимость объектов. Указанные расходы относятся на увеличение инвентарной стоимости объектов в размере начисленных сумм до момента его постановки на учет (принятия объекта к учету) согласно п. 23 ПБУ 15/01 "Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию" (утв. приказом Минфина России от 02.08.2001 № 60н).

Аудитору следует обратить особое внимание на правильность формирования первоначальной стоимости объектов, приобретенных, возведенных, сооруженных, реконструированных, модернизированных за счет заемных средств в налоговом учете, так как проценты по займам и кредитам не относятся па увеличение инвентарной стоимости объектов, а списываются па внереализационные расходы. Из-за расхождений в первоначальной стоимости таких объектов амортизация в налоговом учете начисляется в меньшей сумме даже при установлении одинаковых сроков полезного использования в бухгалтерском и налоговом учетах (табл. 13.2).

При проверке объектов недвижимости аудитор должен обратить внимание на следующую оценочную категорию – кадастровую стоимость, которая является налоговой базой для расчета земельного налога в настоящее время и будет использоваться для налога на недвижимость в будущем.

Таблица 13.2

Памятка аудитору для сбора доказательств по проверке правильности оценки отнесения объектов к основным средствам

Вид нарушения	Нормативная база	Разъяснения (комментарии)	Дополнительные источники и примечания
Ошибки в	нормировании первоначальной стоимости объектов: ПБУ 6/01 (разд. 2)
Приобретенных за плату	ПБУ 6/01 (п. 8 разд. 2)	Первоначальной стоимостью ОС, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов	Проверить наличие договоров, их ОГЛАВЛЕНИЕ. Изучить источники поступления объектов ОС и формы расчетов
Внесенных в счет вклада в уставный капитал	ПБУ 6/01 (п. 9 разд. 2)	Оценка, согласованная учредителями (участниками) организации
Полученных но договору дарения	ПБУ 6/01 (п. 10 разд. 2)	Текущая рыночная стоимость на дату принятия к бухгалтерскому учету в качестве вложений во внеоборотные активы
Полученных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами	ПБУ 6/01 (п. 11 разд. 2)	Признается стоимость ценностей, переданных или подлежащих передаче организацией

Аудитор проверяет обоснованность изменения первоначальной стоимости объектов основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету. Изменения допускаются лишь в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации и переоценки. Переоценка объектов ОС производится в целях определения их реальной стоимости путем приведения первоначальной стоимости в соответствие с их рыночными ценами и условиями воспроизводства на дату переоценки.

Комментарий. Согласно ПБУ 6/01 коммерческая организация может не чаще одного раза в год (на начало отчетного года) переоценивать группы однородных объектов основных средств по текущей (восстановительной) стоимости путем индексации или прямого пересчета по документально подтвержденным рыночным ценам. При принятии решения о переоценке объектов, входящих в однородную группу (здания, сооружения, транспортные средства и т.п.), организации следует учитывать, что в последующем объекты ОС этой группы должны переоцениваться регулярно, чтобы их стоимость, по которой они отражаются в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности, существенно не отличалась от текущей (восстановительной) стоимости.

Результаты проведенной по состоянию на 1-е число отчетного года переоценки объектов основных средств подлежат отражению в бухгалтерском учете обособленно.

Результаты переоценки не включаются в данные бухгалтерской отчетности предыдущего отчетного года и принимаются при формировании данных бухгалтерского баланса на начало отчетного года (табл. 13.3).

Таблица 13.3

Матрица бухгалтерских проводок по переоценке основных средств

Хозяйственная операция	Д-т	К-т
Дооценка основных средств
Увеличение стоимости	01	83
Увеличение амортизации	83	02
Уценка основных средств
Уменьшение стоимости	83	01
Уменьшение амортизации	02	83
Уценка основных средств первичная
Уменьшение стоимости	84	01
Уменьшение амортизации	02	84
Списание фонда переоценки при выбытии объектов	83	84