Принцип "вытянутой руки" и методы определения цены сделки: зарубежный опыт

Принцип "вытянутой руки" в зарубежных странах: общая характеристика. Принцип "вытянутой руки" появился в континентальном и англосаксонском праве практически одновременно в начале XX в., однако его возникновение было обусловлено разными причинами ^[1]. В странах континентальной Европы (например, в Австрии, Германии, Люксембурге, Нидерландах) появление правил трансфертного ценообразования было связано с необходимостью пресечения злоупотреблений мажоритарных акционеров, которые в силу своего особого положения получали от контролируемых компаний существенные экономические выгоды. Предоставление таких преимуществ являлось скрытым распределением прибыли и ущемляло права миноритариев, но юридически выплатой дивидендов не признавалось и позволяло мажоритарным акционерам значительно снизить объем налоговых обязательств.

Таким образом, именно с целью обеспечения равноправия акционеров и устранения негативных последствий злоупотреблений для бюджета налоговым органам была предоставлена возможность корректировки доходов акционеров путем приравнивания определенных выплат к дивидендам.

В налоговом законодательстве Великобритании и США принцип "вытянутой руки" впервые появился в международном контексте: соответствующие положения были призваны сдерживать перевод прибыли в зарубежные аффилированные компании путем занижения или завышения цен, используемых в международных трансакциях.

В 20–30-е гг. XX в. принцип "вытянутой руки" стал появляться в международных соглашениях, и в 1936 г. нашел отражение в ст. 6 проекта концепции Лиги Наций "О распределении прибыли и имущества международных компаний", которая в целом аналогична п. 1 ст. 9 современных модельных конвенций ОЭСР и ООН.

В настоящее время принцип "вытянутой руки" нашел отражение в Модельной конвенции ОЭСР в отношении налогов на доходы и капитал, на основе которой была создана обширная сеть международных договоров по вопросам двойного налогообложения между государствами – членами ОЭСР, а также между государствами – членами ОЭСР и государствами, не являющими ее членами. Данный принцип также закреплен в Модельной конвенции ООН по вопросам двойного налогообложения между развитыми и развивающими странами.

В соответствии с подходами ОЭСР можно выделить две основные цели применения принципа "вытянутой руки" – обеспечение справедливого распределения налоговой базы между юрисдикциями и избежание двойного налогообложения соответствующих доходов.

Применение принципа "вытянутой руки" предполагает, во-первых, сравнение условий, установленных между ассоциированными предприятиями, и условий, которые могли бы быть установлены между независимыми предприятиями, и, во-вторых, определение прибыли, которая должна была возникнуть при построении отношений между ассоциированными предприятиями на тех же принципах, на которых строятся отношения между независимыми организациями. Таким образом, при применении принципа "вытянутой руки", закрепленного в ст. 9 Модельной налоговой конвенции ОЭСР, к членам группы относятся как в независимым организациями, а не как к неотделимым частям единой организации.

При применении принципа "вытянутой руки" особое значение приобретает определение сопоставимости сравниваемых условий. С этой целью Руководство ОЭСР предлагает пять факторов, которые должны учитываться при определении сопоставимости, при этом соответствующие факторы должны быть применены как к контролируемой сделке, так и к сделке между независимыми организациями. К указанным факторам относятся: 1) характеристика предмета сделки (например, в случае передачи недвижимого имущества – его физические характеристики, качество, надежность, доступность и необходимость обслуживания); 2) анализ функций, которые осуществляют предприятия (например, дизайн, производство, сборка, проведение исследований, оказание услуг, осуществление закупок, распространение товаров, маркетинг, реклама, транспортные услуги, финансовые услуги, управление), с учетом используемых активов и принятых рисков; 3) условия сделки; 4) экономические условия, при которых совершалась сделка; 5) бизнес-стратегии участников сделок.

При сравнении условий сделки, совершенной между ассоциированными организациями, и сделки, заключенной между независимыми контрагентами, следует помнить о том, что определенное отличие трансфертных цен, т.е. цен, используемых при так называемых внутрифирменных отношениях, от цен, используемых в отношениях с независимыми организациями, может быть обусловлено объективными экономическими причинами. Так, в Руководстве ОЭСР о трансфертном ценообразовании для многонациональных предприятий и налоговых администраций указывается, что налоговые органы не должны исходить из презумпции о том, что отклонение цены сделки, заключенной между ассоциированными предприятиями, от рыночной цены всегда свидетельствует о намерении предприятий уклониться от уплаты налогов.

Принцип "вытянутой руки" закрепляется не только в положениях международных договоров. Исходя из порядка имплементации принципа "вытянутой руки" в национальное право в литературе выделяют четыре основные группы стран ^[2]:

– государства, в законодательстве которых данный принцип эксплицитно выражен и нормативно определен;

– государства, в которых этот принцип выражен, но формально не определен;

– государства, в которых этот принцип не выражен, однако применяется смежная правовая доктрина;

– государства, в которых данный принцип явным образом не выражен, но законодательство которых предоставляет налоговой администрации право проводить корректировку для правильного отражения дохода (прибыли) налогоплательщика.