Порядок планирования затрат
При обосновании затрат необходимо учитывать основные принципы:
- всякие траты должны быть экономически оправданны, т. е. приносить доход, превосходящий эти траты;
- оптимизация затрат предполагает поиск такого их минимально допустимого объема, который бы приносил максимально возможный доход;
- условно-постоянные затраты планируются и оптимизируются по сумме, и они обеспечивают базисные условия функционирования предприятия, поэтому их размер зависит от типа и класса предприятия, вида предпринимательской деятельности, регионального месторасположения предприятия, нормативных требований к условиям деятельности;
- условно-переменные затраты планируются и оптимизируются по уровню (отношение суммы условно-переменных затрат к выручке или объему производства), что предполагает обоснование наиболее эффективной доли затрат в выручке (объеме производства);
- соотношение условно-постоянных и условно-переменных затрат влияет на "производственный рычаг", который характеризует изменение прибыли предприятия при изменении выручки на 1% (чем выше доля постоянных затрат в общих затратах, тем больше "производственный рычаг"). Таким образом, производственный рычаг - это, с одной стороны, характеристика возможных темпов роста прибыли, с другой - характеристика рисков потери этой прибыли.
Для предприятий сферы услуг оптимальное соотношение условно-постоянных и условно-переменных затрат (без учета стоимости сырья для переработки) - 2 : 1, т. е. доля условно-постоянных затрат должна составлять 65-68%, а условно-переменных - 32-35%. Как тенденцию можно рекомендовать, чтобы доля условно-переменных затрат повышалась, так как именно эти затраты могут носить стимулирующий характер в повышении объема и качества реализуемых продукции и услуг. Поэтому при планировании затрат важно не только определить их объемы на следующий год, но и обосновать их оптимальную структуру.
Так же как и финансовое планирование, план по затратам разрабатывается в основном на год с разбивкой по кварталам и месяцам. При достаточно стабильных условиях осуществления хозяйственных операций период планирования затрат может быть увеличен до трех лет.
Планирование затрат, калькулирование и контроль себестоимости целесообразно организовывать по следующим направлениям:
- согласованность и единообразие отнесения затрат на тот или иной вид продукции или услуги, а также по подразделениям при планировании, учете и контроле;
- отнесение затрат на себестоимость продукции и услуг по мере их производства и реализации;
- определение состава затрат прямым и косвенным методами по единому алгоритму расчетов;
- включение системы управления себестоимостью (затратами) по подразделениям в управленческий цикл бюджетирования по структурам и видам деятельности.
С учетом этих правил, а также опыта проведения плановых расчетов затрат в предприятиях можно выделить несколько этапов их обоснования.
1-й этап - аналитический. На этом этапе в составе фактических затрат за отчетный год выделяются условно-постоянные и условно-переменные затраты (издержки). Это необходимо для того, чтобы адекватно провести расчеты по этим затратам. Вначале выделяются базовые постоянные затраты: амортизационные отчисления, расходы на отопление, арендные платежи, которые не зависят от объема деятельности предприятия. Но в составе затрат основная доля - это смешанные затраты, которые в определенный мере реагируют на объем производства (хотя в литературе зачастую эти затраты относят к условнопостоянным, что не совсем верно). Эти смешанные затраты необходимо разделить на постоянную и переменную составляющие.
Существуют три основных метода деления этих затрат на условно-постоянные и условно-переменные:
- метод минимальной и максимальной точек;
- метод наименьших квадратов;
- метод экспертных оценок.
Метод минимальной и максимальной точек предполагает выбор двух периодов с максимальным и минимальным объемом производства и реализации продукции. Для наглядности эти данные целесообразно внести в табл. 16.
Таблица 16
Расчет но разделению затрат на условно-постоянные и условно-переменные
|
Показатель |
Данные за месяц (тыс. руб.) |
Разница (отклонение) |
||
|
Максимальное значение |
Минимальное значение |
тыс. руб. |
% |
|
|
1.Выручка за месяц |
17800 |
13100 |
4700 |
26,4 |
|
2. Расходы на электроэнергию |
470,2 |
392,0 |
78,2 |
16,6 |
|
3. Расходы на заработную плату |
3520,0 |
2895,0 |
625,0 |
16,6 |
|
4 Расходы на холодное водоснабжение |
350,0 |
335,0 |
15,0 |
4,3 |
|
5. Расходы на горячее водоснабжение |
630,0 |
590,0 |
40,0 |
6,3 |
|
6. Расходы на рекламу |
170,0 |
140,0 |
30,0 |
17,6 |
Расчет производится по каждой статье расходов по следующей формуле:
а) ставка (уровень) переменных затрат (Ип):
где С - отклонение затрат (%);
Кmax - максимальная выручка (руб.).
Для расходов на электроэнергию этот расчет выглядит следующим образом:
т. е. на 1 руб. выручки приходится 0,00527 руб. переменных расходов на электроэнергию, или в процентах - 0,527% к выручке.
б) сумма постоянных затрат определяются по формуле
Так, для расходов на электроэнергию сумма постоянных затрат будет составлять
Такие же расчеты осуществляются и по другим статьям расходов, которые носят смешанный характер.
Следует обратить внимание, что зачастую неоправданное отнесение вышеперечисленных статей затрат только к условно-постоянным не позволяет учесть в плановых расчетах переменную часть этих затрат и ее изменение при увеличении объема производства и реализации продукции и услуг.
Метод наименьших квадратов применим при достаточно равномерном изменении выручки и затрат. При этом число периодов, за которые используются данные, не должно быть менее 10. Целесообразно иметь достаточно достоверные помесячные данные о выручке, издержках, в том числе по основным статьям. Применяя традиционный метод расчета изменения результата в зависимости от изменения показателя, получаем формулу (показатели определяют методом наименьших квадратов)
где у - общий объем затрат (тыс. руб.);
а - сумма условно-постоянных затрат (тыс. руб.);
b - уровень условно-переменных затрат (ед.);
х - сумма выручки (тыс. руб.).
Метод экспертных оценок используется, когда недостаточно информации для формализации расчетов на основе изучения поведения затрат в зависимости от изменения оборота. Экспертно на основе ограниченных данных определяется доля затрат, которая реагирует на изменение оборота. Эти затраты рассматриваются как условно-переменные, и их последующее обоснование связывается с изменением объема производства и реализации продукции и услуг.
Деление затрат (издержек) на постоянные и переменные и по статьям необходимо для выделения факторов, оказывающих наиболее значимое влияние как на их сумму, так и уровень затрат. Помимо выручки и объема производства на затраты влияют:
o структура и ассортимент производимой и реализуемой продукции и услуг с учетом их затратоемкости (издержкоемкости) и изменений в плановом периоде;
o уровень инфляции и изменения цен на ресурсы и услуги сторонних организаций;
o организация производства, уровень механизации и автоматизации технологических процессов;
o система управления и ее адекватность решаемым задачам, включая мотивацию и стимулирование труда;
o методы и эффективность продвижения продукции и другие факторы.
Среди факторов выделяются наиболее значимые с последующим осуществлением расчета их влияния на затраты. При этом возможно использование парной или множественной корреляции для определения типов связи между затратами и факторами. Оценка влияния факторов на затраты в будущем требует более глубокого осмысления процессов управления затратами на предприятии.
Влияние факторов на сумму и уровень затрат помимо вышеперечисленных методов можно измерить на основе коэффициента эластичности
где ΔΤ3 - темп прироста затрат (%);
ΔΤф - темп прироста фактора (%).
2-й этап. Собственно планирование и обоснование затрат по статьям и в целом по предприятию. Это важный этап не только в определении затрат, но и в реализации идей и направлений развития предприятия.
Планирование затрат целесообразно начинать с определения условно-постоянных затрат. Они планируются в сумме и в основном на основе технико-экономических расчетов. Эти затраты базисные, обеспечивающие условие функционирования предприятия. Первоначальные расчеты условно-постоянных затрат (например, расходы на аренду) корректируются с учетом коэффициента инфляции (если есть данные об изменении ставки арендной платы на следующий год, в расчет принимается обновленная ставка). Расчеты проводятся по каждой статье условно-постоянных затрат отдельно с расчетами сумм, а затем уровня затрат по отношению к объему выручки или получаемым валовым доходом. Таким образом, планирование условно-постоянных затрат осуществляется на начальном этапе их обоснования с учетом опыта прошлых лет, изменения ставок договорных отношений на услуги сторонних организаций, уровня инфляции, проводимой политики по оптимизации расходов. По этим статьям расходов планирование и оптимизация осуществляются по сумме. К таким статьям относятся: арендная плата, амортизационные отчисления, расходы на ОГЛАВЛЕНИЕ помещений, включая отопление и освещение. Обоснование этих затрат завершается аналитической запиской, в которой дается результат расчета и предложение по оптимизации этих затрат, снижению их уровня.
Вначале условно-переменные расходы планируются по уровню, а затем исходя из суммы плановой выручки определяется плановая сумма условно-переменных расходов:
При этом оптимизация этих затрат, так же как и планирование, проводится по уровню. Затраты, по которым имеются ограничения на отнесение их на себестоимость, нужно привести в соответствие с этими ограничениями, так как перерасход приводит к покрытию этих затрат из чистой прибыли. Расчет условно-переменных затрат осуществляется по каждой статье с обоснованием их уровня (доли) в выручке или в объеме производства. Например, расходы на оплату труда по сдельным расценкам обосновываются по уровню, т. е. определяется ставка за единицу произведенной (реализованной) продукции и услуг, а затем исходя из планового объема выручки (производства) определяется сумма выплат по сдельным расценкам. То есть, если ставка оплаты труда за 1000 руб. выручки для торгового (обслуживающего) персонала составляет 5%, то при плановом объеме реализации в следующем (плановом) году в сумме 150 000 тыс. руб. затраты на оплату труда для этой категории работников составляют:
Если это смешанные затраты, то в первую очередь определяется сумма условно-постоянных затрат. Например, при планировании затрат на электроэнергию вначале определяются расходы с учетом изменения договорных ставок за электроэнергию в плановом периоде или с учетом инфляции, а затем исходя из сложившегося уровня условно-переменных затрат и плановой выручки (валовых доходов, объема производства) определяется переменная часть затрат. Например, по расходам на электроэнергию расчет осуществляется следующим образом:
o сумма плановой постоянной части расходов при уровне инфляции в следующем году 13% (при фактическом значении в отчетном году 376,4 тыс. руб.) составит:
o сумма переменных затрат по этой статье составит при плановой годовой выручке 150 000 тыс. руб.:
o итого плановая сумма расходов на электроэнергию в год составит
425 тыс. руб. х 12 + 790 тыс. руб. = 5890 тыс. руб.,
или в процентах к обороту: 
Таким же образом осуществляется расчет по всем остальным статьям смешанных расходов.
Сумма всех расходов, включаемых в полную себестоимость, определяется исходя из постатейных обоснований затрат и с учетом источника их покрытия (исключаются из расчета затраты, покрываемые из балансовой или чистой прибыли). Далее определяется плановый уровень расходов (относительный показатель - отношение расходов к выручке или к сумме объема производства). Затем из расходов вычитается стоимость сырья и определяется сумма издержек с последующим определением их уровня.
3-й этап. Сравнение расчетных и плановых затрат и издержек с допустимо возможными. Этот этап очень важен, так как помимо сравнения на этом этапе осуществляется поиск путей наиболее эффективного использования ресурсов и относительной экономии затрат. Расчет предельно допустимых затрат (издержек) осуществляется по следующей схеме:
o определяется необходимая сумма прибыли, обеспечивающая совершенствование производственных и торговых процессов, выплату дивидендов не ниже банковского депозита, решение социальных задач по развитию персонала (производимых из чистой прибыли). Например, инвестиционный ресурс из чистой прибыли в плановом году составит 7 млн руб. (из инвестиционного плана), выплата дивидендов планируется в сумме 3 млн руб., планируемый фонд социального развития из чистой прибыли, направляемой для решения задач развития коллектива, - 2 млн руб. Отчисления в резервный фонд с учетом законодательной базы и необходимости погашения просроченных задолженностей 1 млн руб. Таким образом, планируемый объем чистой прибыли составит 13 млн руб. Прибыль до налогообложения с учетом налога на прибыль (20%) будет составлять:
o на основе рассчитанных источников получения прибыли (плановых валовых доходов и внереализационных доходов, включая операционные), которые рассматриваются на этом этапе как предельные, определяются допустимые объемы издержек в плановом периоде:
где Ип - объем издержек в плановом периоде как возможно допустимый (без учета сырья), руб.;
ВДосн - валовые доходы от основной деятельности (без учета сырья), руб.;
Вр - внереализационные доходы, включая операционные, руб·;
Пп - плановый объем прибыли от основной деятельности, руб·;
Вз - внереализационные расходы, определяемые по опыту прошлых лет, и выплаты региональных и местных налогов, руб.
В последующем необходимо предельные затраты сравнить с предельным доходом. Предельный доход равен приросту совокупного дохода при увеличении объема выпуска продукции на единицу, а предельные издержки равны приросту совокупных издержек. Следовательно, до тех пор, пока предельный доход превышает предельные издержки, увеличение выпуска на единицу увеличивает совокупный доход в большей степени, чем совокупные издержки, и тем самым увеличивается совокупная прибыль.
Сравнение рассчитанных ранее методами экстраполяции и технико-экономических расчетов условно-постоянных и условно-переменных затрат (издержек) с предельно допустимыми, и при их несоответствии - разработка мер по оптимизации затрат (издержек) по статьям. Оптимизация условно-постоянных затрат осуществляется по суммам, а условно-переменных - по уровню с последующим определением суммы.
4-й этап. Разработка мероприятий по управлению затратами с учетом их оптимизации и экономической выгодности, а также формирование плановых затрат на уровне не выше предельно допустимых. Общий объем затрат будет равен
где Зо - общий объем плановых затрат (руб.);
Ип - плановый объем издержек без стоимости сырья (руб.);
Вз - внереализованные расходы (руб.);
Зс - затраты на покупку сырья и материалов для производства продукции и услуг (руб.) (рассчитываются с учетом объема производства на основе производственной программы);
Зп - прочие расходы и затраты, не включаемые в себестоимость продукции и услуг (руб.) (определяются на основе опыта прошлых лет и мероприятий по оптимизации).
5-й этап. Определение относительных показателей затрат и издержек на единицу продукции и услуг, объем реализации. Необходимо обеспечить относительное сокращение издержек (уровня затрат по отношению к объему производства и реализации), но с учетом обеспечения необходимого качества продукции (услуг) и конкурентоспособности предприятия. Для этого разрабатываются мероприятия по оптимизации затрат, включая формирование системы мотивации и стимулирования труда, обеспечивающих сокращение нерациональных затрат, применение современных технологий, организации производства, обслуживания, управления и т. д.
Для более последовательного и эффективного процесса управления затратами и себестоимостью необходимо:
o привлекать к процессу разработки этих планов структурные подразделения и весь коллектив предприятия для определения резервов оптимизации (сокращения) затрат с учетом последующего стимулирования сотрудника за рационализаторские предложения;
o использовать современные методы и технологии управления затратами, включая бюджетирование по структурам и
видам деятельности, контроллинг по направлениям затрат и центрам ответственности;
o устанавливать для структурных подразделений (возможно для отдельных сотрудников) предельные размеры тех или иных затрат (на канцтовары, расходы электроэнергии и т. д.) с соответствующей системой контроля и мотивации.
План по затратам и себестоимости является наиболее важным для предприятия (затраты являются наиболее управляемыми и контролируемыми показателями), что предполагает последующую достаточно ответственную управленческую деятельность по обеспечению выполнения этого плана и постоянный контроль за использованием ресурсов (внутренних и внешних) с учетом рациональности и экономичности.