Порядок исчисления и уплаты налога на доходы физических лиц (НДФЛ), Порядок взыскания налога налоговыми агентами

Порядок исчисления и уплаты налога на доходы физических лиц (НДФЛ)

В Российской Федерации взимание налога на доходы регулируется гл. 23 "Налог на доходы физических лиц" части второй НК РФ, а также соответствующими статьями части первой ПК РФ.

Глава 23 НК РФ введена с 1 января 2001 г. и заменила Закон РФ от 7 декабря 1991 г. № 1998-1 "О подоходном налоге с физических лиц". За прошедшее время в главу было внесено большое число изменений и дополнений.

При введении гл. 23 НК РФ произошло принципиальное изменение структуры налогообложения:

1) от общеподоходного подхода при определении налоговой базы был осуществлен переход к шедулярному принципу формирования налоговой базы;

2) вместо прогрессивного налогообложения в зависимости от величины совокупного дохода осуществлен переход на пропорциональное налогообложение по каждой отдельной группе доходов.

Рассмотрим более подробно структуру налогообложения доходов физических лиц, сложившуюся на 1 января 2012 г.

Плательщиками налога на доходы физических лиц в РФ являются физические лица, признаваемые резидентами РФ, а также физические лица, не признаваемые налоговыми резидентами, но получающие доходы от источников в Российской Федерации.

Под физическими лицами в соответствии с частью первой НК РФ понимаются граждане Российской Федерации, иностранные граждане и лица без гражданства. До 1 января 2007 г. к физическим лицам - налоговым резидентам РФ относились физические лица, фактически находящиеся на территории РФ не менее 183 дней в календарном году. Соответственно, физические лица, фактически находящиеся на территории РФ менее 183 дней в календарном году, не являлись резидентами РФ.

С 1 января 2007 г. Федеральный закон от 27 июля 2006 г. № 137-ΦЗ изменил действовавший ранее порядок определения статуса физического лица как налогового резидента РФ в целях исчисления и уплаты НДФЛ. Теперь в соответствии со ст. 207 НК РФ период нахождения физического лица на территории РФ рассчитывается в течение 12 следующих подряд месяцев, а не календарного года. Налоговые агенты определяют этот период на дату получения дохода физическим лицом. Для признания физического лица налоговым резидентом РФ срок его нахождения в России в течение 12 следующих подряд месяцев остался прежним - 183 календарных дня. Этот срок может быть выдержан подряд или суммарно (с учетом выезда - въезда на территорию РФ).

Чтобы обосновать статус налогового резидента РФ, физическому лицу следует подтвердить срок своего пребывания на ее территории. НК РФ не содержит перечня документов, подтверждающих фактическое нахождение на территории РФ. Дата отъезда и прибытия физических лиц на территорию РФ может устанавливаться по отметкам пограничного контроля.

Объектом налогообложения признается доход, полученный налогоплательщиками:

- для физических лиц - налоговых резидентов РФ - от источников в Российской Федерации и от источников за пределами РФ (полная налоговая ответственность);

- для физических лиц - нерезидентов РФ - от источников только в Российской Федерации (ограниченная налоговая ответственность).

Перечень этих доходов определен ст. 208 НК РФ и включает:

1) дивиденды и проценты, полученные от российской организации, а также проценты, полученные от российских индивидуальных предпринимателей и (или) иностранной организации в связи с деятельностью ее постоянного представительства в Российской Федерации;

2) страховые выплаты при наступлении страхового случая, полученные от российской организации и (или) от иностранной организации в связи с деятельностью ее постоянного представительства в Российской Федерации;

3) доходы, полученные от использования в Российской Федерации авторских или иных смежных прав;

4) доходы, полученные от сдачи в аренду или иного использования имущества, находящегося в Российской Федерации;

5) доходы от реализации:

- недвижимого имущества, находящегося в Российской Федерации;

- акций или ценных бумаг РФ, а также долей участия в уставном капитале организаций;

- прав требования к российской организации или иной иностранной организации в связи с деятельностью ее постоянного представительства на территории РФ;

- иного имущества, находящегося в Российской Федерации и принадлежащему физическому лицу;

6) вознаграждения за выполнение трудовых или иных обязанностей, выполненную работу, оказанную услугу, совершение действия в Российской Федерации;

7) пенсии, пособия, стипендии и иные аналогичные выплаты, полученные налогоплательщиком в соответствии с действующим российским законодательством или полученные от иностранной организации в связи с деятельностью ее постоянного представительства в Российской Федерации;

8) доходы, полученные от использования любых транспортных средств, включая морские, речные, воздушные суда и автомобильные транспортные средства, в связи с перевозками в Российской Федерации и (или) из Российской Федерации или в ее пределах, а также штрафы и иные санкции за простой (задержку) таких транспортных средств в пунктах погрузки (выгрузки) в Российской Федерации;

9) доходы, полученные от использования трубопроводов, линий электропередачи (ЛЭП), линий оптико-волоконной и (или) беспроводной связи, иных средств связи, включая компьютерные сети, на территории РФ;

10) выплаты правопреемникам умерших застрахованных лиц в случаях, предусмотренных законодательством об обязательном пенсионном страховании;

11) иные доходы, получаемые налогоплательщиком в результате осуществления им деятельности в Российской Федерации.

К доходам, полученным за пределами Российской Федерации, и облагаемым налогом в соответствии со ст. 208 НК РФ относятся:

1) дивиденды и проценты, полученные от иностранной организации за исключением процентов, предусмотренных поди. 1 и. 1 ст. 208 НK РФ;

2) страховые выплаты при наступлении страхового случая, полученные от иностранной организации, за исключением страховых выплат, предусмотренных подп. 1 п. 1 ст. 208 ПК РФ;

3) доходы от использования за пределами РФ авторских или иных смежных прав;

4) доходы, полученные от сдачи в аренду или иного использования имущества, находящегося за пределами РФ;

5) доходы от реализации:

- недвижимого имущества, находящегося за пределами РФ;

- акций или ценных бумаг за пределами РФ, а также долей участия в уставном капитале организаций;

- прав требования к иностранной организации, за исключением прав требования, указанных в абз. четвертом подп. 5 п. 1 ст. 208 НК РФ;

- иного имущества, находящегося за пределами РФ;

6) вознаграждения за выполнение трудовых или иных обязанностей, выполненную работу, оказанную услугу, совершение действия за пределами РФ;

7) пенсии, пособия, стипендии и иные аналогичные выплаты, полученные налогоплательщиком в соответствии с законодательством иностранных государств;

8) доходы, полученные от использования любых транспортных средств, включая морские, речные, воздушные суда и автомобильные транспортные средства, а также штрафы и иные санкции за простой (задержку) таких транспортных средств в пунктах погрузки (выгрузки) за исключением предусмотренных подп. 8 п. 1 ст. 208 НK РФ;

9) иные доходы, получаемые налогоплательщиком в результате осуществления им деятельности за пределами РФ.

Налоговая база определяется отдельно по каждому виду доходов, в отношении которых установлены различные налоговые ставки. При определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, а также в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст. 212 НК РФ.

Налоговая база в отношении доходов, по которым установлена ставка 13% (ст. 224 НК РФ), определяется как денежное выражение доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму доходов, не подлежащих налогообложению в соответствии со ст. 217 НК РФ, а также уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных ст. 218-221 НК РФ.

На рис. 4.1 представлена схема определения налоговой базы, облагаемой по ставке 13%.

Рис. 4.1. Схема определения налоговой базы по доходам, облагаемым по ставке 13%

В соответствии со ст. 211 НК РФ к доходам, получаемым налогоплательщиком в натуральной форме, относятся:

- оплата (полностью или частично) за налогоплательщика организацией или индивидуальным предпринимателем товаров (работ, услуг) или имущественных прав, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в интересах налогоплательщика;

- полученные налогоплательщиком товары, выполненные в интересах налогоплательщика работы, оказанные на безвозмездной основе услуги;

- оплата труда в натуральной форме.

При этом налоговая база определяется как стоимость товаров (работ, услуг) или прав, исчисленная исходя из их рыночных цен, определяемых в соответствии с разделом V.1 НК РФ. При этом в стоимости таких товаров (работ, услуг) учитываются суммы налога на добавленную стоимость, акцизов.

Под доходом налогоплательщика, полученным в виде материальной выгоды, понимают:

1) материальную выгоду, полученную от экономии на процентах за пользование налогоплательщиком заемными (кредитными) средствами, за исключением материальной выгоды, полученной в связи с операциями с кредитными картами в течение беспроцентного периода в соответствии с договором:

- материальной выгоды, полученной от экономии на процентах за пользование заемными (кредитными) средствами, предоставленными на новое строительство либо приобретение на территории РФ жилого дома, квартиры, комнаты или доли (долей) в них, земельных участков, предоставленных для индивидуального жилищного строительства, и земельных участков, на которых расположены приобретаемые жилые дома, или доли (долей) в них;

- материальной выгоды, полученной от экономии на процентах за пользование заемными (кредитными) средствами, предоставленными банками, находящимися на территории РФ, в целях рефинансирования (перекредитования) займов (кредитов), полученных на новое строительство либо приобретение на территории РФ жилого дома, квартиры, комнаты или доли (долей) в них, земельных участков, предоставленных для индивидуального жилищного строительства, и земельных участков, на которых расположены приобретаемые жилые дома, или доли (долей) в них;

2) материальную выгоду, полученную от приобретения товаров (работ, услуг) в соответствии с гражданско-правовыми договорами у физических лиц, организаций и индивидуальных предпринимателей, являющихся взаимозависимыми по отношению к налогоплательщику;

3) материальную выгоду, полученную от приобретения ценных бумаг.

При этом налоговая база по материальной выгоде в виде экономии на процентах за использование заемных и кредитных средств определяется как превышение суммы процентов за пользование заемными (кредитными) средствами, выраженными в рублях, исчисленной исходя из 2/3 ставки рефинансирования Банка России, над суммой процентов, исчисленной в соответствии с договором (с 1 января 2009 г.).

Для кредитов (займов), выдаваемых в иностранной валюте, налоговая база определяется как превышение суммы процентов за использование кредитом (займом), исходя из 9% годовых, над суммой процентов, исчисленной в соответствии с условиями договора.

Указанные виды материальной выгоды освобождаются от налогообложения при условии наличия у налогоплательщика права на получение имущественного налогового вычета, установленного подп. 2 п. 1 ст. 220 НК РФ, подтвержденного налоговым органом в порядке, предусмотренном п. 3 той же статьи.

Необходимо также иметь в виду, что материальная выгода не определяется в следующих случаях:

- если заемные средства получены от физических лиц, не являющихся предпринимателями;

при заключении договора коммерческого кредита, либо договора приобретения товара в кредит или рассрочку;

- в случае несвоевременного возврата работником организации выданных ему ранее подотчетных сумм.

Налоговым периодом по налогу на доходы физических лиц признается календарный год.

Доходы, не подлежащие налогообложению, определены ст. 217 НK РФ, в которой дан закрытый перечень таких доходов. Назовем важнейшие из них.

1. Государственные пособия, за исключением пособий по временной нетрудоспособности.

2. Государственные пенсии, назначаемые в порядке, установленном действующим законодательством. Согласно новой редакции п. 2 ст. 217 НК РФ с 1 января 2010 г. НДФЛ не будут облагаться также и социальные доплаты к пенсиям, выплачиваемым в соответствии с законодательством РФ и законодательством субъектов РФ.

3. Все виды установленных действующим законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат, связанных:

- с возмещением вреда, причиненного увечьем или иным повреждением;

- бесплатным предоставлением жилых помещений и коммунальных услуг или соответствующего денежного возмещения;

- оплатой стоимости и (или) выдачей полагающегося натурального довольствия, а также выплатой денежных средств взамен этого довольствия;

- увольнением работников, за исключением компенсации за неиспользованный отпуск;

- возмещением иных расходов, включая расходы на повышение профессионального уровня работников;

- исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей (включая переезд в другую местность и возмещение командировочных расходов).

При оплате работодателем налогоплательщику расходов на командировки как внутри страны, так и за ее пределы, в доход, подлежащий налогообложению, не включаются суточные, выплачиваемые в пределах норм, устанавливаемых в соответствии с действующим законодательством, а также фактически произведенные и документально подтвержденные целевые расходы на проезд до места назначения и обратно, на провоз багажа, расходы по найму жилого помещения, оплате проезда до аэропорта или вокзала и обратно, комиссионные сборы, оплата услуг связи, а также иные расходы, определенные НК РФ.

Максимальный размер суточных, которые не облагаются НДФЛ, для командировок по России составляет 700 руб., для командировок за рубеж - 2500 руб. в день независимо от страны. Ранее размер суточных при командировках заграницу регламентировался постановлениями Правительства РФ, принимаемыми ежегодно, и зависел от страны командирования.

4. Вознаграждения донорам за сданную кровь, материнское молоко и иную донорскую помощь.

5. Алименты, получаемые налогоплательщиком.

6. Суммы, получаемые налогоплательщиком в виде грантов, представленных для поддержания науки и образования, культуры и искусства в Российской Федерации международным или иностранными организациями.

7. Суммы единовременной материальной помощи, оказываемой налогоплательщикам в связи со стихийным бедствием или с другими чрезвычайным обстоятельством, а также налогоплательщикам, которые являются членами семей лиц, погибших в результате стихийных бедствий или других чрезвычайных обстоятельств, в целях возмещения причиненного им материального ущерба и вреда их здоровью независимо от источника выплаты.

Кроме указанного вида единовременной материальной помощи не подлежат обложению следующие ее виды:

- работодателями членам семьи умершего работника или работнику в связи со смертью члена (членов) семьи;

- налогоплательщикам, пострадавшим от террористических актов на территории РФ, а также налогоплательщикам, которые являются членами семьи лиц, погибших в результате террористических актов на территории РФ;

- налогоплательщикам в виде гуманитарной помощи, оказываемой благотворительными организациями в соответствии с законодательством РФ;

- налогоплательщикам из числа малообеспеченных и малоимущих граждан в виде сумм адресной социальной помощи за счет средств федерального, регионального и местного бюджетов, а также внебюджетных государственных фондов;

- работодателями работникам (родителям, усыновителям, опекунам) при рождении (усыновлении) ребенка в течение первого года после рождения (усыновления), но не более 50 тыс. руб. на каждого ребенка;

- единовременная материальная помощь, оказываемая работодателями членам семьи бывшего работника, вышедшего на пенсию, или бывшему работнику, вышедшему на пенсию, в связи со смертью бывшего работника или члена его семьи.

8. Суммы полной или частичной компенсации стоимости путевок (за исключением туристических), выплачиваемой работодателями своим работникам или членам их семей, в санаторно-курортные и оздоровительные учреждения, а также детей, не достигших 16-летнего возраста.

С 1 января 2008 г. вступила в силу новая редакция этого пункта ст. 217 НК РФ. Суть изменений состоит в следующем:

- НДФЛ не удерживается со стоимости полной или частичной компенсации стоимости путевок, которые выдаются бывшим сотрудникам организации, если они уволены в связи с выходом на пенсию по старости или инвалидности;

- в НК РФ четко сформулировано, что к санаторно-курортным и оздоровительным организациям относятся санатории, санатории-профилактории, дома отдыха и базы отдыха, пансионаты, лечебно-оздоровительные комплексы, санаторные, оздоровительные и спортивные детские лагеря;

- для того чтобы воспользоваться данной льготой, путевки должны быть оплачены за счет следующих источников:

а) средств организаций, если расходы по оплате путевок не отнесены к расходам, учитываемым при определении налоговой базы по налогу на прибыль организации;

б) средств бюджетной системы РФ;

в) средств, получаемых от деятельности, в отношении которой организации применяют специальные налоговые режимы.

Новая редакция данного пункта снимает разногласия в применении данной нормы как организациями, применяющими общий режим налогообложения, так и специальные налоговые режимы.

9. Суммы, уплаченные работодателями, оставшиеся в их распоряжении после уплаты налога на прибыль организаций, за лечение и медицинское обслуживание своих работников, их супругов, их родителей и их детей; суммы, уплачиваемые общественными организациями инвалидов за лечение и медицинское обслуживание инвалидов при условии наличия у медицинских учреждений соответствующих лицензий, а также наличия документов, подтверждающих фактические расходы на лечение и медицинское обслуживание.

10. Стипендии учащихся, аспирантов, ординаторов, адъюнктов или докторантов учреждений высшего и начального профессионального образования.

11. Доходы плательщиков, получаемые от продажи выращенных в личных подсобных хозяйствах: скота, кроликов, нутрий, птицы, продукции животноводства, растениеводства, цветоводства и пчеловодства как в натуральном, так и в переработанном виде.

12. Доходы в виде процентов, получаемых по вкладам в банках, находящихся на территории РФ.

По валютным вкладам в банках доходы в виде процентов не облагаются НДФЛ, если установленная ставка не превышает 9% годовых.

С 1 января 2009 г. в соответствии с Федеральным законом от 22 июля 2008 г. № 158-ФЗ не подлежат обложению проценты по рублевым вкладам, выплачиваемым в пределах сумм, рассчитанных исходя из действующей ставки рефинансирования Банка России, увеличенной на пять процентных пунктов, в течение периода, за который начислены указанные проценты.

13. Доходы в денежной или натуральной формах, получаемые от физических лиц в порядке наследования, за исключением вознаграждения, выплачиваемого наследникам авторов произведений науки, литературы, искусства, изобретений, открытий.

При получении свидетельства о праве наследования по закону и по завещанию уплачивается государственная пошлина, размер которой определяется ст. 333.24, а именно: детьми, супругами, родителями, полнородными братьями и сестрами в размере 0,3% стоимости наследуемого имущества, но не более 100 тыс. руб., другими наследниками - 0,6% стоимости, но не более 1 млн руб.

В соответствии со ст. 333.25 по выбору плательщика государственной пошлины может быть представлен документ с указанием инвентаризационной, рыночной, кадастровой либо иной (номинальной) стоимости имущества, выданной организациями или специалистами-оценщиками.

14. Доходы в денежной или натуральной формах, получаемых от физических лиц, в порядке дарения, за исключением случаев дарения недвижимого имущества, транспортных средств, акций и т.п. Доходы, полученные в порядке дарения освобождаются от налогообложения в случае, если даритель и одаряемый являются членами семьи или близкими родственниками (супругами, родителями и детьми, бабушкой, дедушкой и внуками, братьями и сестрами).

15. Доходы, не превышающие 4000 руб. за налоговый период, полученные по каждому из следующих оснований:

- стоимость подарков, полученных налогоплательщиками от организаций или индивидуальных предпринимателей;

- стоимость призов в денежной и натуральной формах, полученных на конкурсах и соревнованиях, проводимых в соответствии с решениями Правительства РФ и других органов государственной власти;

- суммы материальной помощи, оказываемой работодателями своим работникам, а также бывшим работникам, уволившимся на пенсию;

- возмещение стоимости приобретенных работниками, членами их семей, бывшим работникам (пенсионерам) медикаментов по назначению врача;

- стоимость любых выигрышей и призов, проводимых конкурсах, играх и других мероприятиях, проводимых в рекламных целях;

- суммы материальной помощи, оказываемой инвалидам общественными организациями инвалидов.

С 1 января 2008 г. ст. 217 НК РФ была дополнена двумя новыми пунктами:

- НДФЛ не удерживается с суммы, полученной за счет средств, бюджетов бюджетной системы РФ на возмещение затрат на оплату процентов по займам (кредитам);

- от НДФЛ освобождаются субсидии на приобретение и (или) строительство жилого помещения, предоставляемые за счет средств федерального бюджета, бюджетов субъектов РФ и местных бюджетов.

С 1 января 2009 г. не облагаются НДФЛ суммы оплаты за обучение налогоплательщика по основным и дополнительным общеобразовательным и профессиональным образовательным программам, его профессиональную подготовку и переподготовку в российских либо иностранных образовательных учреждениях, имеющих лицензию или соответствующий статус.

Кроме того не подлежат налогообложению:

- взносы на софинансирование формирования пенсионных накоплений, направляемые для обеспечения реализации государственной поддержки формирования пенсионных накоплений;

- уплачиваемые работодателем добровольные взносы на накопительную часть пенсии в сумме не более 12 000 руб. в год в расчете на каждого работника, в пользу которого они уплачиваются;

- суммы, выплачиваемые организациями своим работникам на возмещение затрат по уплате процентов но займам (кредитам) на приобретение или строительство жилого помещения, включаемые в состав расходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

В соответствии с п. 17.1 ст. 217 НК РФ освобождены от НДФЛ доходы, полученные физическими лицами от продажи жилых домов, квартир, комнат, дач, садовых домиков или земельных участков, находившихся в собственности три года и более, а также при продаже иного имущества, находившегося в собственности три года и более. Положения данного пункта не распространяются на доходы, полученные от продажи ценных бумаг, а также на доходы от продажи имущества, непосредственно используемого индивидуальными предпринимателями в предпринимательской деятельности.

В связи с введением этого пункта в ст. 217 НК РФ, а также внесением изменений в ст. 229 НК РФ у налогоплательщиков отпала необходимость представлять налоговую декларацию по доходам, полученным в соответствии с п. 17.1 ст. 217 НК РФ, и заявлять право на имущественный вычет при продаже указанного имущества.

Одновременно в ст. 228 НК РФ внесены дополнения, позволяющие избежать процедуры декларирования доходов, полученных от продажи легковых автомобилей, принадлежавших физическим лицам более трех лет.

Не облагаются НДФЛ средства, полученные родителями детей, посещающих образовательные учреждения, в виде компенсации части родительской платы за ОГЛАВЛЕНИЕ ребенка в образовательных учреждениях, реализующих основную образовательную программу дополнительного образования.

От НДФЛ освобождены некоторые доходы в натуральной форме, получаемые в аграрном секторе экономики, а также полученные налогоплательщиками, пострадавшими от террористических актов, стихийных бедствий в виде услуг по обучению, лечению и медицинскому обслуживанию.

Также освобождены от обложения доходы в денежной и натуральной форме в виде оплаты стоимости проезда к месту обучения и обратно лиц до 18 лет.

В целях стимулирования спроса на отечественные автомобили от налогообложения освобождены суммы частичной оплаты (50 тыс. руб.) за счет средств федерального бюджета стоимости нового автотранспортного средства взамен сдаваемого на утилизацию.

От налогообложения освобождены суммы, выплачиваемые правопреемникам умершего застрахованного лица, пенсионных накоплений в системе государственного пенсионного страхования.

В связи с кризисом с 1 января 2009 г. в ст. 217 был введен п. 40, согласно которому от НДФЛ освобождаются суммы, выплачиваемые организацией своим работникам на возмещение затрат по уплате процентов по займам (кредитам) на приобретение или строительство жилья. Срок действия этой льготы был определен до 1 января 2012 г. Однако Федеральным законом от 21 ноября 2011 г. № 330-ФЗ это ограничение было отменено. Поэтому и в 2012 г., и в последующие годы подобные выплаты не будут облагаться НДФЛ.

Налоговые вычеты предоставляются налогоплательщику в соответствии со ст. 218-221 НК РФ.

Налоговым кодексом РФ определено четыре вида вычетов:

1) стандартные;

2) социальные;

3) имущественные;

4) профессиональные.

Стандартные налоговые вычеты предоставляются налогоплательщику при определении налоговой базы, облагаемой по ставке 13%.

При введении гл. 23 НК РФ налогоплательщики получили право на стандартные вычеты в размере 3000, 500, 400 и 600 руб.

Налоговый вычет в 3000 руб. в месяц предоставляется инвалидам ВОВ, а также инвалидам из числа военнослужащих, определенным категориям лиц пострадавших при аварии на Чернобыльской АЭС, ПО "Маяк", ядерных испытаниях на основании соответствующих документов, подтверждающих право на вычет.

Налоговый вычет в размере 500 руб. за каждый месяц распространяется на инвалидов с детства, а также инвалидов I и II групп, родителей и супругов погибших военнослужащих, Героев СССР и Героев России, лиц, награжденных орденами Славы трех степеней, ветеранов ВОВ, блокадников, а также определенные категории лиц, пострадавших при аварии на Чернобыльской АЭС, ПО "Маяк", ядерных испытаниях и еще ряд категорий налогоплательщиков.

Налоговый вычет в размере 400 руб. за каждый месяц налогового периода распространялся на всех работающих налогоплательщиков и действовал до месяца, в котором их доход, исчисленный нарастающим итогом с начала налогового периода (по налоговой базе, облагаемой по ставке 13%), не превышал 40 000 руб. С 1 января 2012 г. указанный налоговый вычет отменен.

Независимо от предоставления стандартного вычета в размере 3000 или 500 руб. налогоплательщики имеют право на стандартные налоговые вычеты за каждый месяц налогового периода на каждого ребенка, находящегося на обеспечении у налогоплательщиков, являющихся родителями или супругами родителей, опекунами или попечителями. Вычет предоставляется до месяца, в котором доход указанных лиц нарастающим итогом с начала налогового периода не превышает 280 000 руб. Начиная с месяца, в котором указанный доход превысил 280 000 руб., налоговый вычет не предоставляется.

Этот налоговый вычет предоставляется на каждого ребенка в возрасте до 18 лет, а также на каждого учащегося дневной формы обучения, студента, аспиранта, ординатора, курсанта в возрасте до 24 лет.

За каждый месяц налогового периода указанный налоговый вычет составляет:

- 1400 руб. на первого и второго ребенка;

- 3000 руб. на третьего и каждого последующего ребенка, а также на каждого ребенка в возрасте до 18 лет, если он является ребенком-инвалидом.

Вычет в размере 3000 руб. предоставляется также на учащихся очной формы обучения, аспирантов, ординаторов, студентов в возрасте до 24 лет, если они являются инвалидами I или II группы.

Вдовам (вдовцам), одиноким родителям, опекунам или попечителям налоговый вычет производится в двойном размере. Предоставление стандартных вычетов на ОГЛАВЛЕНИЕ ребенка, включая учащихся, студентов, аспирантов, ординаторов, курсантов, производится независимо от наличия у детей самостоятельных источников доходов и совместного проживания с родителями.

Налогоплательщикам, имеющим право более чем на один стандартный вычет, предоставляется максимальный из них.

Вычет на ОГЛАВЛЕНИЕ детей делается независимо от предоставления стандартного вычета, установленного для самого гражданина.

Стандартные вычеты предоставляются работодателями, осуществляющими выплаты физическим лицам, на основании письменного заявления налогоплательщика о предоставлении вычета на себя и своих несовершеннолетних детей, а также документов, подтверждающих наличие детей и право на соответствующий стандартный вычет (в размере 3000 или 500 руб.).

В случае, если в течение налогового периода стандартные налоговые вычеты налогоплательщику не предоставлялись или были предоставлены в меньшем размере, то по окончании налогового периода на основании заявления налогоплательщика, налоговой декларации и соответствующих документов, подтверждающих право на такие вычеты, налоговыми органами производится перерасчет налоговой базы и при необходимости возврат излишне уплаченного налога.

Социальные налоговые вычеты предоставляются налогоплательщикам в соответствии со ст. 219 НК РФ и уменьшают налоговую базу, облагаемую по ставке 13%, на суммы расходов, произведенных налогоплательщиком в этом же налоговом периоде на цели благотворительности, обучения, лечения, негосударственное пенсионное обеспечение и страхование (с 01.01.2007 г.), финансирование накопительной части пенсии (с 01.01.2009 г.).

Принципиально новым в определении размера социальных вычетов явилось установление с 1 января 2007 г. ограничений не по каждому виду социальных вычетов, а по группе вычетов, а именно: на свое обучение, лечение и страховых взносов по негосударственному пенсионному обеспечению и добровольному пенсионному страхованию, финансирование накопительной части пенсии. Максимальный размер социального вычета по всем указанным основаниям не может превышать 120 000 руб. (п. 2 ст. 219 НК РФ).

Социальные налоговые вычеты предоставляются налоговой инспекцией на основании письменного заявления налогоплательщика при подаче налоговой декларации по окончании налогового периода.

Социальный налоговый вычет на благотворительные цели предоставлялся налогоплательщику в виде суммы расходов, перечисленных на благотворительные цели. Это может быть: денежная помощь организациям науки, культуры, образования, здравоохранения и социального обеспечения, частично или полностью финансируемых из средств соответствующих бюджетов, а также физкультурно-спортивным организациям, образовательным и дошкольным учреждениям на нужды физического воспитания граждан и ОГЛАВЛЕНИЕ спортивных команд, а также суммы пожертвований религиозным организациям. Вычет предоставляется в размере фактических расходов, но не более 25% суммы доходов за налоговый период.

С 1 января 2012 г. изменились основания получения социального вычета на благотворительные цели. Раньше вычет можно было применять только в случае, если средства на благотворительные цели перечислялись организациям, полностью или частично финансируемыми из соответствующего бюджета.

Также расширился круг получателей безвозмездной помощи - в него вошли благотворительные организации, иные социально-ориентированные некоммерческие организации. При этом не имеет значения источник общего финансирования получателей пожертвований.

В социальный вычет можно включать и пожертвование, которое налогоплательщик перечисляет некоммерческим организациям на формирование или пополнение целевого капитала, осуществляемый в соответствии с Федеральным законом от 30 декабря 2006 г. № 275-ФЗ "О порядке формирования и использования целевого капитала некоммерческими организациями".

Налогоплателыцикам-родителям за обучение своих детей в возрасте до 24 лет на очной форме обучения в образовательных учреждениях предоставляется социальный вычет в размере фактически производственных расходов на это обучение, но не более 50 ООО руб. на каждого ребенка на обоих родителей.

Указанный социальный вычет предоставляется при наличии у образовательного учреждения соответствующей лицензии или иного документа, подтверждающего статус учебного заведения, а также представления налогоплательщиком соответствующих документов, подтверждающих его фактические расходы на обучение.

Право на получение социального налогового вычета по расходам на обучение студента в возрасте до 24 лет наряду с родителями и опекунами имели также налогоплательщики, являющиеся братом и сестрой образующегося студента. Вместе с тем законодатель в очередной раз не предусмотрел возможности получения такого вычета бабушками и дедушками.

В соответствии со ст. 219 НК РФ налогоплательщику в пределах его дохода, полученного за отчетный период, предоставляется социальный налоговый вычет на свое обучение в размере фактически произведенных расходов, с учетом ограничений, установленных п. 2 ст. 219 НК РФ.

При оплате лечения за счет собственных средств налогоплательщик имеет право на социальный вычет в сумме, уплаченной налогоплательщиком в налоговом периоде за услуги по лечению, предоставляемые ему медицинскими учреждениями РФ, а также уплаченной плательщиком за услуги по лечению супруга, своих родителей и (или) своих детей в возрасте до 18 лет в медицинских учреждениях РФ (в соответствии с перечнем медицинских услуг, утвержденных Правительством РФ), а также в размере стоимости медикаментов (в соответствии с перечнем лекарственных средств, утвержденных Правительством РФ), назначенных им лечащим врачом, приобретенных налогоплательщиком за счет собственных средств.

До 1 января 2009 г. социальный вычет предоставлялся по расходам на добровольное медицинское страхование на оплату исключительно услуг но лечению налогоплательщика. Договор должен быть заключен со страховыми организациями, имеющими соответствующие лицензии. Внесенные изменения предусматривают при применении налогового вычета на лечение учет сумм страховых взносов, уплаченных налогоплательщиком по договорам добровольного страхования также супруга, родителей и детей до 18 лет, предусматривающим оплату страховыми организациями исключительно услуг по лечению.

Общая сумма данного социального вычета на все виды лечения, лекарственные средства и добровольное страхование членов семьи принимается в сумме фактически понесенных расходов, но с учетом ограничений, установленных п. 2 ст. 219 НК РФ.

По дорогостоящим видам лечения в медицинских учреждениях сумма налогового вычета принимается в размере фактических затрат. Перечень дорогостоящих видов лечения утвержден постановлением Правительства РФ от 19 марта 2001 г. № 201. Данный вид социального вычета предоставляется в случае, если лечение производится в медицинском учреждении, имеющем лицензию на осуществление медицинской деятельности.

Указанный социальный вычет не предоставляется, если оплата лечения и приобретения медикаментов была произведена за счет средств работодателя, уплаченных непосредственно работодателем медицинскому учреждению или налогоплательщиком из средств работодателя, а также по договорам добровольного медицинского страхования через страховую компанию.

Данный вид социального вычета предоставляется на основании письменного заявления при подаче налогоплательщиком налоговой декларации по окончании налогового периода, а также представлении соответствующих документов, подтверждающих его фактические расходы на лечение и приобретение медикаментов.

В соответствии с подп. 4 п. 1 ст. 219 НК РФ налогоплательщику предоставлено право на получение социального налогового вычета по расходам на негосударственное пенсионное обеспечение и (или) добровольное пенсионное страхование до окончания налогового периода при его обращении к работодателю при условии документального подтверждения расходов и перечисления в соответствующие фонды работодателем. Такое положение действует с 1 января 2009 г.

Вычет предоставляется в размере фактически произведенных расходов с учетом ограничений, установленных п. 2 ст. 219 НК РФ.

Вычет предоставляется при предъявлении документов, подтверждающих фактические расходы налогоплательщика по негосударственному пенсионному обеспечению или добровольному пенсионному страхованию.

Социальный налоговый вычет по расходам по уплате дополнительных страховых взносов на накопительную часть трудовой пенсии предоставляется в соответствии с подп. 5 п. 1 ст. 219 НК РФ на основании документов, подтверждающих его фактические расходы налогоплательщика на уплату дополнительных страховых взносов на накопительную часть трудовой пенсии.

Как уже отмечалось, в соответствии с и. 2 ст. 219 НК РФ, социальные вычеты, указанные в подп. 2-5 п. 1 ст. 219 НК РФ (за исключением расходов на обучение детей и расходов на дорогостоящее лечение), предоставляются в размере фактически произведенных расходов, но в совокупности не более 120 тыс. руб. за налоговый период. При наличии в одном налоговом периоде расходов по подп. 2-5 п. 1 ст. 219 НК РФ налогоплательщик самостоятельно выбирает, какие виды расходов и в каких суммах учитывать в пределах максимальной величины социального налогового вычета.

Имущественные налоговые вычеты предусмотрены ст. 220 IIK РФ по следующим основаниям:

- по суммам, полученным от продажи (реализации) имущества, находящегося в собственности налогоплательщика;

- по суммам, израсходованным на новое строительство либо приобретение на территории РФ жилого дома или квартиры, комнаты или долей в них и уплаты процентов на погашение целевых займов (кредитов), полученных на новое строительство (приобретения) жилья от кредитных и иных организаций РФ.

По сравнению с ранее действовавшим Законом РФ "О подоходном налоге с физических лиц" в гл. 23 НК РФ произошло уменьшение видов льготных объектов, а также изменение механизма предоставления льгот. Так, в настоящее время не предоставляется вычет на новое строительство либо приобретение дачи и садового домика. Ранее эта льгота предоставлялась бухгалтериями предприятий по ходу строительства на основании заявления налогоплательщика и соответствующих документов, подтверждающих расходы.

В настоящее время налоговый вычет продавцам имущества предоставляется в соответствии с подп. 1 п. 1 ст. 220 НК РФ. Вычет предоставляется в суммах, полученных налогоплательщиком в налоговом периоде от продажи жилых домов, квартир, дач, садовых домиков, земельных участков и долей, находившихся is собственности налогоплательщика менее трех лет, но не превышающих в целом 1 млн руб., а также, в сумме, полученной от продажи иного имущества, находящегося в собственности налогоплательщика менее трех лет, но не превышающих в целом 250 тыс. руб.

При продаже жилых домов, квартир, дач, садовых домиков и земельных участков, находившихся в собственности налогоплательщика три года и более, полученный доход не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения в соответствии с и. 17.1 ст. 217 НК РФ). Вместо использования права на получение имущественного вычета, предусмотренного в указанном подпункте, налогоплательщик вправе уменьшить сумму своих облагаемых доходов на сумму фактически произведенных им и документально подтвержденных расходов, связанных с получением этих доходов, за исключением реализации налогоплательщиком принадлежащих ему ценных бумаг.

При реализации имущества, находящегося в общей или долевой собственности, соответствующий размер имущественного вычета распределяется между владельцами пропорционально их доле, либо по договоренности между ними (в случае реализации имущества, находящегося в общей совместной собственности).

Имущественный налоговый вычет предоставляется налогоплательщику на основании его письменного заявления при подаче им налоговой декларации по окончании налогового периода и документов, подтверждающих факт купли-продажи имущества. Налоговые агенты - организации и индивидуальные предприниматели не предоставляют имущественного вычета при продаже указанных видов имущества.

В случае получения налогоплательщиками - резидентами РФ дохода от продажи имущества, находившегося в их собственности, определение налоговой базы и удержание налога источником выплаты не производится. Налоговый агент в этом случае обязан по окончании налогового периода представить в налоговый орган но месту своего нахождения сведения о доходах физического лица по форме № 2-НДФЛ с указанием общей суммы производственных выплат по видам доходов.

При выплате налоговым агентом доходов от реализации имущества, находившегося в собственности у налогоплательщика - нерезидента РФ, производится удержание налога по ставке 30% со всей суммы выплаченного дохода, так как никаких вычетов (в том числе и имущественных) нерезидентам не предоставляется.

Общий размер имущественного налогового вычета, предоставляемого при строительстве или приобретении жилого дома, квартиры, комнаты, в соответствии с изменениями, внесенными Федеральным законом от 26 ноября 2008 г. № 224-ФЗ, увеличен с 1 до 2 млн руб. При этом в данную сумму не входят суммы процентов по целевым займам (кредитам), полученным от кредитных и иных организаций РФ и фактически израсходованные налогоплательщиком на новое строительство или приобретение жилья. В составе указанного имущественного вычета можно учитывать также фактические расходы, связанные с приобретением земельных участков для индивидуального жилищного строительства, и земельных участков, на которых расположены приобретаемые дома или доли в них.

Наряду с указанным имущественным налоговым вычетом в размере 2 млн руб. налогоплательщики вправе также воспользоваться вычетом в сумме, фактически израсходованных на начисление процентов по целевым займам и направленным на новое строительство или приобретение жилья и землю под него.

Кроме того, налогоплательщик может обратиться за получением еще одного имущественного налогового вычета в сумме, фактически израсходованных на погашение кредитов от банков в целях рефинансирования кредитов на новое строительство и приобретение жилья и земельного участка.

При приобретении имущества в общую долевую или общую совместную собственность размер имущественного налогового вычета распределяется между совладельцами в соответствии с их долей собственности либо с их письменным заявлением.

Имущественный вычет по суммам, израсходованным на новое строительство либо приобретение жилого дома или квартиры, не предоставляется в случае, когда оплата таких расходов производится за счет средств работодателя или иных лиц, а также в случаях, когда сделка купли-продажи жилого дома или квартиры совершается взаимозависимыми физическими лицами.

Подчеркнем, что налоговый вычет на приобретение жилого дома или квартиры предоставляется только один раз. Повторное предоставление такого вычета не допускается.

Имущественный налоговый вычет на приобретение жилого дома или квартиры предоставляется в пределах совокупного годового дохода. Если в налоговом периоде имущественный вычет не может быть использован полностью, его остаток может быть перенесен на последующие налоговые периоды до полного его использования.

С 1 января 2012 г. пенсионеры вправе переносить остаток неиспользованного имущественного вычета по расходам на приобретение жилья на предыдущие налоговые периоды, когда они получали налогооблагаемый доход (но не более трех периодов). Таким образом, в отличие от остальных категорий налогоплательщиков, которые могут использовать имущественный вычет только в последующих налоговых периодах, пенсионеры могут переносить его "назад".

Налогоплательщик вправе обратиться за предоставлением имущественного налогового вычета при приобретении жилья не только в налоговый орган, но и по месту работы к работодателю (налоговому агенту). Для этого налогоплательщик должен будет представить по месту работы заявление и подтверждение права на налоговый вычет, выданное налоговым органом (налоговое уведомление). Чтобы получить подтверждение, налогоплательщик должен представить в налоговый орган соответствующие документы и заявление. При этом налогоплательщик может воспользоваться налоговым имущественным вычетом уже в текущем году, т.е. работодатель будет учитывать имущественный вычет при удержании налога из текущих выплат.

Для подтверждения нрава на имущественный налоговый вычет налогоплательщик предоставляет:

- при строительстве или приобретении жилого дома (в том числе не оконченного строительства) или доли в нем - документы, подтверждающие право собственности на жилой дом или долю в нем;

- при приобретении квартиры, комнаты, доли в них или нрав на квартиру, комнату в строящемся доме - договор о приобретении квартиры, комнаты, доли; акт о передаче квартиры, комнаты, доли налогоплательщику или документы, подтверждающие право собственности на квартиру, комнату или долю в них.

Имущественный вычет предоставляется налогоплательщику на основании письменного заявления налогоплательщика, а также платежных документов, подтверждающих факт уплаты по произведенным расходам.

Право на получение имущественного вычета у налогового агента должно быть подтверждено налоговым органом в срок, не превышающий 30 календарных дней со дня подачи заявления налогоплательщика и документов, подтверждающих право на вычет.

Налогоплательщик имеет право на получение имущественного налогового вычета у одного налогового агента по своему выбору.

С 2010 г. дополнен перечень фактических расходов на приобретение квартиры, комнаты или доли в них, учитываемых при расчете суммы вычета. Добавились следующие виды расходов:

- на приобретение квартиры или прав на нее в строящемся доме;

- на приобретение отделочных материалов;

- на работы, связанные с отделкой, а также на разработку проектно-сметной документации на отделочные работы.

Профессиональные налоговые вычеты предоставляются в соответствии со ст. 221 НК РФ следующим категориям налогоплательщиков:

1) индивидуальным предпринимателям;

2) частным предпринимателям и другим лицам, занимающимся частной практикой;

3) лицам, получающим доходы от выполнения работ по договорам гражданско-правового характера;

4) лицам, получающим авторские вознаграждения.

Размер вычета определяется как сумма произведенных и документально подтвержденных расходов, связанных с извлечением доходов.

Для налогоплательщиков, получающих авторские вознаграждения или вознаграждения за создание и исполнение произведений науки, искусства, открытий, изобретений и т.п., сумма профессионального вычета может быть определена без документального подтверждения расходов в размерах, указанных в табл. 4.7.

Таблица 4.7

Размеры затрат, принимаемые к вычету при невозможности их документального подтверждения, в % к суммам с начисленного дохода

Вид деятельности	Нормативы затрат
Создание литературных произведений, в том числе для театра, кино, эстрады и цирка	20
Создание художественно-графических произведений, фоторабот для печати, произведений архитектуры и дизайна	30
Создание произведений скульптуры, монументально-декоративной живописи, декоративно-прикладного и оформительского искусства, станковой живописи, театрально- и кинодекорационного искусства и графики, выполненных в различной технике	40
Создание аудиовизуальных произведений (видео-, теле- и кинофильмов)	30
Создание музыкальных произведений: - музыкально-сценических произведений (опер, балетов, музыкальных комедий), симфонических, хоровых, камерных произведений, произведений для духового оркестра, оригинальной музыки для кино-, теле- и видеофильмов и театральных постановок: - других музыкальных произведений, в том числе подготовленных к опубликованию	40 20
Исполнение произведений литературы и искусства	20
Создание научных трудов и разработок	20
Открытия, изобретения и создание промышленных образцов (к сумме дохода, полученного за первые два года использования)	30

Налогоплательщикам, получающим доходы от физических лиц, не являющихся налоговыми агентами, профессиональные налоговые вычеты предоставляются налоговыми органами на основании письменного заявления и налоговых деклараций по окончании налогового периода. Налогоплательщики, получающие доходы от налоговых агентов, реализуют право на профессиональный налоговый вычет путем письменного заявления налоговому агенту, осуществляющему выплату дохода.

Порядок исчисления и уплаты налога определяет механизм исчисления налога, момент получения дохода, применяемые налоговые ставки и обязанности налогоплательщиков и налоговых агентов.

Важным этапом для правильного исчисления налоговой базы является определение даты фактического получения налога. В соответствии со ст. 223 НК РФ дата фактического получения дохода в денежной форме определяется как день выплаты дохода, в том числе путем перечисления дохода налогоплательщиков в банк, либо по их поручению на счета третьих лиц. При получении дохода в натуральной форме датой его фактического получения считается день передачи дохода в натуральной форме налогоплательщику.

Налоговые ставки для исчисления налога на доходы физических лиц определены ст. 224 НК РФ и в зависимости от вида полученного дохода составляют: 30; 35; 9; 13; 15%.

Доходы физических лиц - нерезидентов (в том числе в виде дивиденды) облагаются но ставкам 30 и 15%. При исчислении налоговой базы необходимо помнить, что этой категории налогоплательщиков не предоставляется ни один из налоговых вычетов, предусмотренных гл. 23 НК РФ. Налоговая ставка в размере 30% действует в отношении всех доходов, полученных на территории РФ. Исключение составляют доходы в виде дивидендов от долевого участия в российских организациях, но ним налоговая ставка установлена в размере 15% (до 01.01.2008 г. применялась ставка 30%).

Налоговая ставка 9% установлена в отношении доходов в виде дивидендов для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами РФ.

По ставке 9% облагаются также доходы в виде процентов по облигациям с ипотечным покрытием, эмитированным до 1 января 2007 г., а также по доходам учредителей доверительного управления с ипотечным покрытием.

Налоговая ставка в размере 35% установлена в отношении следующих видов доходов:

- стоимости любых выигрышей и призов, получаемых в проводимых конкурсах, играх и других мероприятиях в целях рекламы товаров, работ и услуг, в части превышения размера 4000 руб. за налоговый период;

- процентных доходов по вкладам в банках в части превышения суммы, рассчитанной исходя из действующей ставки рефинансирования Банка России, увеличенной на пять процентных пунктов в течение периода, за который начислены проценты, по рублевым вкладам, и 9% годовых - по вкладам в иностранной валюте;

- суммы экономии на процентах при получении налогоплательщиками заемных (кредитных) средств в части превышения размеров, указанных в п. 2 ст. 212 НК РФ (за исключением доходов от материальной выгоды по целевым заемным (кредитным) средствам, полученным и израсходованным на новое строительство или приобретение жилого дома и квартиры).

Налоговая ставка 13% установлена для всех остальных доходов, которые не подпадают под ставки 35, 30, 9%, в том числе и доходов от выигрышей в казино, игровых автоматах, тотализаторах, лотереях и иных подобных "трудовых" источников доходов.

Налоговая база определяется отдельно по каждому виду доходов, в отношении которых установлены различные ставки. Общая сумма налога исчисляется по итогам налогового периода по всем доходам налогоплательщика, полученным в соответствующем налоговом периоде.

Налоговая база определяется в рублях и копейках, а сумма налога - в полных рублях.

Налоговые агенты с 1 января 2011 г. обязаны вести налоговые регистры в целях исчисления и уплаты НДФЛ (вместо форм 1-НДФЛ), а также представлять в налоговый орган сведения о доходах физических лиц и о суммах удержанного налога в налоговом периоде ежегодно не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом (по форме 2-НДФЛ).

Форму регистра, а также порядок отражения аналитических данных организация разрабатывает самостоятельно.

Ведение налоговых регистров является обязательным, и налоговый агент обязан разработать и утвердить их форму (с учетом обязательных реквизитов, определенных п. 1 ст. 230 НК РФ) в учетной политике организации. Отсутствие налоговых регистров в соответствии со ст. 120 НК РФ признается грубым нарушением правил учета доходов и расходов и объектов обложения. Штраф за такое нарушение может составлять до 20% суммы неуплаченного налога (но не менее 40 000 руб.) в случае, если нарушение повлекло занижение налоговой базы, либо 10 000 руб., если не повлекло.

Налоговые агенты обязаны удерживать начисленную сумму налогов непосредственно из доходов налогоплательщиков при их фактической выплате. При этом удержанная сумма налога не должна превышать 50% суммы выплат.

Если у налогового агента нет возможности удержать налог в течение 12 месяцев, то он обязан в течение месяца с момента возникновения соответствующих обязательств письменно сообщить об этом в налоговый орган по месту своего учета.

Индивидуальные предприниматели, частные нотариусы и другие лица, занимающиеся частной практикой, исчисление и уплату налога осуществляют самостоятельно. Сумма налога исчисляется на основании декларации и уплачивается не позднее 15 июля года, следующего за отчетным, с зачетом авансовых платежей от предлагаемого дохода.

Авансовые платежи данной категорией налогоплательщиков исчисляются налоговыми органами и вносятся плательщиками на основании налоговых уведомлений:

1) за январь - июнь - не позднее 15 июля текущего года в размере половины годовой суммы авансовых платежей;

2) за июль - сентябрь - не позднее 15 октября текущего года в размере одной четвертой годовой суммы авансовых платежей;

3) за октябрь - декабрь - не позднее 15 января следующего года в размере одной четвертой годовой суммы авансовых платежей.

В случае значительного (более чем 50%) увеличения или уменьшения дохода в налоговом периоде налогоплательщик обязан подать новую декларацию. В этом случае налоговый орган производит перерасчет авансовых платежей.

Налоговая декларация представляет собой письменное заявление налогоплательщика о полученных доходах и производственных расходах, источниках доходов, налоговых льгот и исчисленной сумме налога и других данных, связанных с исчислением и уплатой налога в соответствии со ст. 229 НК РФ. Она представляется в налоговый орган по месту учета налогоплательщика на бланке установленной формы не позднее 30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом.

Налоговый кодекс делит физических лиц - налогоплательщиков на две категории:

- налогоплательщиков, обязанных представлять налоговую декларацию;

- лиц, имеющих право представлять налоговую декларацию.

К налогоплательщикам, обязанным подавать налоговые декларации, относятся лица, поименованные в ст. 227, 228 НК РФ, а именно:

- индивидуальные предприниматели;

- частные нотариусы;

- другие лица, занимающиеся частной практикой;

- лица, получающие отдельные виды доходов, по которым применяются специальные правила расчета налогов, определенные ст. 212, 228 и др. К числу таких видов доходов относятся:

- вознаграждения, полученные от физических лиц, не являющихся налоговыми агентами, на основе договоров гражданско-правового характера (в том числе договора найма или аренды любого имущества);

- доходы от продажи имущества, принадлежащего физическим лицам на правах собственности и имущественных прав, за исключением случаев, предусмотренных п. 17.1 ст. 217 НК РФ, когда такие доходы не подлежат обложению;

- доходы физических лиц - резидентов РФ, полученные от источников за пределами РФ;

- другие доходы, при получении которых не был удержан налог (в том числе доход от выигрышей в лотерею, тотализаторах, игорных автоматах, казино, в виде подарков, полученных от организации и т.п.).

В соответствии с Федеральным законом от 24 июля 2007 г. № 216-ФЗ список лиц, обязанных предоставлять налоговую декларацию, определенный п. 1 ст. 228 НK РФ, дополнен следующими категориями налогоплательщиков:

- физические лица, получившие доход в виде вознаграждения, выплаченного им как наследникам авторов произведений культуры, науки, литературы, искусства;

- физические лица, получившие доход в порядке дарения в денежной и натуральных формах.

К лицам, имеющим право на представление декларации, относятся все налогоплательщики, которые хотят получить:

- стандартные налоговые вычеты, которые по разным причинам не были предоставлены или были предоставлены в меньшем размере;

- социальные налоговые вычеты;

- имущественные налоговые вычеты;

- профессиональные налоговые вычеты.

Они представляют декларацию в обычные сроки, т.е. не позднее 30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом.

Как уже было отмечено, с 1 января 2009 г. отменена обязанность по представлению налоговой декларации при получении дохода от продажи недвижимого и иного имущества, находившегося в собственности три года и более.

Налогоплательщик вправе не указывать в налоговой декларации доходы, не подлежащие налогообложению (освобожденные от налогообложения) в соответствии со ст. 217 НК РФ, а также доходы, при получении которых НДФЛ полностью удержан налоговыми агентами, если это не препятствует получению налоговых вычетов, предусмотренных ст. 218-221 НK РФ.

Порядок взыскания налога налоговыми агентами

На основании ст. 226 НК РФ налоговый агент обязан исчислять и удерживать НДФЛ с доходов налогоплательщика. Если налоговый агент не может удержать исчисленную сумму налога, то в течение одного месяца со дня окончания налогового периода он должен письменно уведомить налогоплательщика, а также направить в налоговый орган сведения о налогоплательщике и сумме налога.

В этом случае налогоплательщик в соответствии со ст. 222 НК РФ обязан в срок до 30 апреля года, следующего за отчетным, представить налоговую декларацию и самостоятельно до 15 июля перечислить в бюджет сумму задолженности. В случае неуплаты налоговый орган в соответствии с п. 1 ст. 45 НK РФ выставляет требование об уплате налога, а затем в соответствии со ст. 48 НК РФ применяет меры принудительного взыскания недоимки, пени и штрафа (через суд). За невыполнение налоговым агентом обязанности по удержанию и перечислению налога в соответствии со ст. 123 НК РФ установлен штраф - 20% от суммы, подлежащей перечислению.