Особенности учета средств труда специального назначения

Средства труда специального назначения (как правило, используются в организациях обрабатывающей промышленности), включают в себя:

• специальный инструмент и специальные приспособления;

• специальное оборудование;

• специальную оснастку;

• специальную одежду.

Специальный инструмент и специальные приспособления в целях применения рассматриваются как технические средства, имеющие узкую специальную направленность в производстве изготовления конкретных наименований продукции (работ, услуг). Такая специфичность в их использовании изначально предопределяет уникальную характеристику таких технических средств.

К специальному инструменту и специальным приспособлениям относятся:

• инструменты специального назначения;

• штампы;

• пресс-формы;

• изложницы;

• прокатные валки;

• модельная оснастка;

• стапели;

• кокили;

• опоки;

• плазово-шаблонная спецоснастка и т.п.

Специальное оборудование используется для выполнения нестандартных операций. Оно состоит:

• из специального технологического оборудования (химического, металлообрабатывающего, кузнечно-прессового и пр.);

• контрольно-испытательной аппаратуры и оборудования (стенды, пульты, макеты готовых изделий, испытательные установки). Их назначение – использование в целях регулировки, производственных испытаний конкретных наименований изделий и сдачи их заказчику;

• реакторного оборудования;

• дезактивационного оборудования и др.

В пределах приведенного перечня организация вправе устанавливать конкретный состав наименований специального инструмента, специальных приспособлений и специального оборудования исходя из действующей организации производства, технологического процесса и других условий, закрепляя такой подход в постановке учета данного имущества в приказе по учетной политике.

При этом в зависимости от срока службы и других признаков не исключается вариант их учета в составе основных средств.

Принятие к учету специального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования и специальной одежды осуществляется из различных источников так же, как и других МПЗ, в оценке по фактической себестоимости, в оценке, согласованной учредителями, и пр.

Сохранность данного вида имущества, эффективность его использования во многом определяется четкой постановкой оперативного их учета.

Сортовой количественный учет специального инструмента и специальных приспособлений в кладовых структурных подразделений организации ведется так же, как и других наименований материалов, на складах – в соответствии с требованиями, предусмотренными в Методических указаниях по бухгалтерскому учету МПЗ, утвержденных приказом Минфина России от 28 декабря 2001 г. № 119н.

Отпуск специальных инструментов и специальных приспособлений на производственные нужды осуществляется в соответствии с установленными лимитами (нормами) отпуска с отметкой данной операции в отдельных карточках.

Действующие нормативные правовые акты в этих целях допускают два варианта постановки оперативного (количественного) учета.

Первый вариант предусматривает оформление операций по передаче специальных инструментов и специальных приспособлений со склада организации в цех путем выписки требований или лимитных карт.

Возврат таких ценностей из кладовых производственных подразделений па общезаводские склады может отражаться непосредственно в лимитных картах или путем выписки отдельного документа – накладной. Этим же документом допускается оформление операций по сдаче на склад организации изношенных средств труда, а также полезных отходов от их списания как пришедших в негодность.

Второй вариант ориентирован на традиционный способ учета инструмента при наличии постоянного оборотного фонда. Этот порядок изложен выше. Основанием обмена служит в подобном случае акт выбытия (списания).

Документальное оформление такого вида операций на отпуск и приход допускается только в том случае, когда результатом их является изменение величины запасов в кладовой соответствующего структурного подразделения.

Отпуск специальных инструментов и специальных приспособлений на каждое рабочее место на срок свыше одного месяца регистрируется в лицевых карточках, открываемых на конкретных рабочих. Запрос на соответствующие виды инструмента и приспособлений осуществляет мастер участка в соответствии с технологическими картами на выпуск конкретных наименований изделий. Этот запрос оформляется требованием, выписываемым в двух экземплярах: один для склада, другой для цеха (участка) потребителя.

Получение инструмента или приспособления рабочий подтверждает своей подписью в лицевой карточке. В ней отражаются сдача негодных инструментов взамен на полученные годные.

Не требуется документального оформления на специальный инструмент, который выдастся рабочему на срок менее одного месяца. В подобных ситуациях используется марочная система. Ее суть: рабочий, получив специальный инструмент в раздаточной кладовой цеха, передает работнику этого подразделения соответствующее количество инструментальных марок из расчета: на единицу конкретного инструмента одна инструментальная марка. В последней содержится Вперед информация: номер подразделения, где трудится данный рабочий, номер кладовой, табельный номер работника или порядковый номер марки.

При поступлении рабочего в конкретное подразделение ему на основании требования, подписанного мастером или другим уполномоченным работником данного подразделения, выдается необходимое количество инструментальных марок. С этой целью он предварительно расписывается в специальной книге или на лицевой карточке, когда поступает на работу в данное подразделение организации.

Получив необходимое количество специального инструмента, работник выдает кладовщику соответствующее количество инструментальных марок, который помещает их в ячейку, где находился такой инструмент. В конце смены происходят обратные действия: инструментальные марки возвращаются рабочему в обмен на сданный им инструмент. В этом сущность одномарочного варианта оперативного учета специнструмента.

В случае применения двухмарочной системы используются два вида марок. На одном типе марок указывается табельный номер рабочего. При выдаче инструмента кладовщик, получив эти марки от рабочего, оставляет их в кладовой, где они хранятся в соответствующей ячейке стеллажа.

Другой тип марок – инструментальные. На них указывается номенклатурный номер конкретного наименования инструмента. До момента выдачи он хранится в соответствующей ячейке стеллажа. После выдачи инструмента инструментальные марки изымаются из места хранения и помещаются на соответствующее контрольное устройство. Такая операция означает, что данный инструмент находится в эксплуатации.

Эта функция может реализовываться с помощью жетонов соответствующей конфигурации.

В целях своевременного информирования аппарата управления структурных подразделений о снижении запаса отдельных наименований специального инструмента до минимального предела наряду с инструментальными номенклатурными марками могут применяться и специальные инструментальные жетоны. Они хранятся в соответствующей ячейке стеллажа.

Документальное оформление операций по сдаче специального инструмента на проверку, заточку или ремонт подтверждается квитанцией (заказом), выписываемой кладовой цеха или иного структурного подразделения, в двух экземплярах. Первый экземпляр квитанции (заказа) вместе с инструментом передается на участок (в ремонтную мастерскую, лабораторию), где будут производиться указанные выше операции. Второй экземпляр за подписью получателя данного инструмента остается на складе участка (цеха) и в дальнейшем используется как основание для обратного получения инструмента после завершения проверки (заточки, ремонта).

Если специальные инструменты и приспособления содержат драгоценные металлы, драгоценные камни или отнесены к редким, то приказом (распоряжением) руководителя организации они должны быть включены в отдельный перечень. В этом случае в кладовую, где хранится такое имущество, рабочим предъявляется требование, подписанное мастером или другим должностным лицом. При возврате инструмента в кладовую рабочему возвращается требование.

Выбывший из эксплуатации специальный инструмент и (или) специальное приспособление в силу различных причин (поломка, порча, хищение) оформляется актом выбытия (списания) с указанием причины выбытия.

Специальная оснастка включает в себя стапельную оснастку, некоторые виды контрольно-измерительной аппаратуры. Она может приобретаться со стороны или изготавливаться самостоятельно самой организацией.

Если специальная оснастка не передается на склад организации, исходя из особенностей технологического процесса производства, тем не менее, это не исключает отражения в складском и бухгалтерском учете документального оформления операций по оприходованию и выдаче данного вида имущества. В качестве приходного документа может быть выписан приходный ордер (форма № М-4) в двух экземплярах. Первый экземпляр остается на складе, а второй – у цеха-изготовителя. Сам факт изготовления специальной оснастки оформляется актом выполненных работ по изготовлению специальной оснастки по форме, устанавливаемой самой организацией.

В других случаях факт изготовления специальной оснастки из цеха-изготовителя на склад может быть оформлен требованием-накладной и (или) накладной на отпуск материалов на сторону (формы № М-11 и М-15). Указанные документы выписываются в трех экземплярах, из которых:

• первый передается в бухгалтерию как подтверждение выполненного заказа;

• второй хранится в месте хранения специальной оснастки;

• третий остается в цехе (участке) изготовителя.

Факт отпуска специальной оснастки на производственные нужды может быть оформлен как указанными выше первичными учетными документами (требованием-накладной, накладной), так и лимитно-заборными картами.

Многообразие форм первичной учетной документации, в том числе разработанной и самой организацией, позволяет организовать аналитический учет наличия и движения конкретных наименований специальной оснастки в объеме, обеспечивающем нужды управления (по номенклатурным номерам, количеству, сумме, местам эксплуатации, материально ответственным лицам и т.п.).

Ведение аналитического учета в таком разрезе осуществляется в соответствующих оборотных ведомостях или в электронном виде.

Действующим положением предусмотрено стоимость специальной оснастки при передаче со склада в эксплуатацию дополнительно учитывать на вводимом забалансовом счете "Специальная оснастка, переданная в эксплуатацию" в разрезе наименований (номенклатурных номеров) или групп (укрупненных комплектов). Представляется, что такой вариант не является излишним, поскольку общепринятая практика отражения в учете этих операций позволяет решить такую задачу по сохранности этого вида активов.

В частности, момент оприходования специальной оснастки со стороны отражается в учете записью:

ДЕБЕТ 10 "Материалы" субсчет 10-10 "Специальная оснастка и специальная одежда на складе", 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям"

КРЕДИТ 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками".

Если отдельные наименования специальной оснастки изготавливает сама организация, то этот факт регистрируется в учете так:

ДЕБЕТ 10 "Материалы" субсчет 10-10 "Специальная оснастка и специальная одежда на складе"

КРЕДИТ 20 "Основное производство", 23 "Вспомогательные производства" и др.

Передача специальной оснастки в эксплуатацию сопровождается записью:

ДЕБЕТ 10 "Материалы" субсчет 10-11 "Специальная оснастка и специальная одежда в эксплуатации"

КРЕДИТ 10 "Материалы" субсчет 10-10 "Специальная оснастка и специальная одежда на складе".

Следовательно, па счете 10 "Материалы": субсчет 10-11 "Специальная оснастка и специальная одежда в эксплуатации" учитывается суммарная величина соответствующих оборотных активов, представленная в виде специального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования и специальной одежды, находящихся в эксплуатации для целей:

• производства продукции;

• выполнения четко обозначенных видов выполняемых работ;

• оказания необходимых услуг;

• управленческих нужд организации.

При этом в целях снижения трудоемкости учетного процесса на данном участке бухгалтерии учет наличия и движения специальной оснастки допускается вести в целом по се укрупненным комплектам, сгруппированным по видам изготавливаемой продукции (работ, услуг).

В таком случае в тех организациях, где специальная оснастка изготавливается собственными силами, должны открываться заказы на ее изготовление. В заказе следует указывать общий признак (код), отражающий принадлежность каждого конкретного наименования (вида) специальной оснастки, предназначенного на изготовление соответствующего вида продукции (работы, услуги).

Подобный вариант учета специальной оснастки разрешается применять и в том случае, когда она приобретается у сторонних организаций.

Расходы на замену и ремонт отдельных частей (наименований) комплекта специальной оснастки признаются в учете как расходы по обычным видам деятельности:

ДЕБЕТ 20 "Основное производство", 23 "Вспомогательные производства" и др.

КРЕДИТ 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда", 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению" и др.

Для целей бухгалтерского учета погашение стоимости специальной оснастки возможно одним из следующих способов: производственным, т.е. путем списания стоимости пропорционально объему выпущенной продукции (работ, услуг), или линейным.

При применении первого варианта сумма погашения исчисляется исходя из натурального показателя объема продукции (работ, услуг) в отчетном периоде и соотношения фактической себестоимости объема данного наименования МПЗ к предполагаемому объему производства за весь ожидаемый срок полезного использования конкретного наименования специальной оснастки.

Использование линейного способа погашения отдельных видов специальной оснастки рекомендовано для тех объектов, физический износ но которым непосредственно не связан с количеством выпущенной продукции (работ, услуг).

Перечень таких видов специальной оснастки включает в себя шаблоны, стапельную оснастку, контрольно-испытательную аппаратуру и пр.

Если специальная оснастка предназначена для индивидуальных заказов или используется в массовом производстве, то ее стоимость может быть полностью погашена в момент передачи в производство (эксплуатацию):

ДЕБЕТ 20 "Основное производство", 23 "Вспомогательные производства" и др.

КРЕДИТ 10 "Материалы" субсчет 10-11 "Специальная оснастка и специальная одежда в эксплуатации".

Прекращение выпуска продукции (работ, услуг) дает основание списать недоамортизированную стоимость соответствующих наименований специальной оснастки и включить ее в состав прочих расходов с отнесением на финансовые результаты организации:

ДЕБЕТ 91 "Прочие доходы и расходы"

КРЕДИТ 10 "Материалы" субсчет 10-11 "Специальная оснастка и специальная одежда в эксплуатации".

Учет выбытия объектов специальной оснастки, как и других видов активов, организуется в зависимости от вариантов выбытия (продажа, передача безвозмездно, форсмажорные обстоятельства, передача в качестве вклада в уставный капитал и пр.).

На сумму возврата вклада указанным имуществом в уставный капитал при выходе одного из участников из состава организации:

ДЕБЕТ 75 "Расчеты с учредителями" субсчет 75-1 "Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал"

КРЕДИТ 10 "Материалы" субсчет 10-11 "Специальная оснастка и специальная одежда в эксплуатации".

Выбытие специальной оснастки в силу форс-мажорных обстоятельств:

ДЕБЕТ 99 "Прибыли и убытки"

КРЕДИТ 10 "Материалы" субсчет 10-11 "Специальная оснастка и специальная одежда в эксплуатации".

Полученные в связи с этим или в результате физического износа материальные ценности приходуются на склад в оценке по рыночным ценам как прочий доход:

ДЕБЕТ 10 "Материалы" субсчет 10-6 "Прочие материалы" КРЕДИТ 91 "Прочие доходы и расходы" субсчет 91-1 "Прочие доходы".

Основанием для данной записи является акт на списание или накладная. Допускается выписка одной накладной на материальные ценности, полученные от разборки списанных объектов по нескольким актам. В таком случае в ней делается ссылка на все акты о списании.

Если организация использует забалансовый учет объектов специальной оснастки, то их выбытие также осуществляется на основании акта на списание и отражается на забалансовом счете "Специальная оснастка, переданная в эксплуатацию". Тем не менее это не исключает применения других форм первичных документов, разработанных самой организацией, что должно быть зафиксировано в ее приказе по учетной политике. В частности, представляется обоснованным применение в таких случаях комбинированного документа, сочетающего в себе реквизиты акта на списание и накладной.

Списание объектов специальной оснастки при продаже отражается в учете как прочий доход на сумму выставленного счета по договорной стоимости:

ДЕБЕТ 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками"

КРЕДИТ 91 "Прочие доходы и расходы" субсчет 91-1 "Прочие доходы".

Снятие с учета данного объекта признается в составе прочих расходов:

ДЕБЕТ 91 "Прочие доходы и расходы" субсчет 91-2 "Прочие расходы"

КРЕДИТ 10 "Материалы" субсчет 10-10 "Специальная оснастка и специальная одежда на складе" –

в оценке по фактической себестоимости.

В рассмотренный порядок учета специальных инструментов, специальных приспособлений, специального оборудования организация может внести изменения, исходя из их состава и срока полезного использования. В частности, если указанное имущество отвечает критериям отнесения к основным средствам, она вправе организовать учет данного имущества в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденным приказом Минфина России от 30 марта 2001 г. № 26н (далее – ПБУ 6/01).

К специальной одежде относятся:

• специальная одежда;

• специальная обувь;

• предохранительные приспособления.

Данное имущество содержит достаточно обширный ассортимент. Это комбинезоны, костюмы, куртки, брюки, халаты, полушубки, тулупы, различная обувь, рукавицы, очки, шлемы, противогазы, респираторы и т.п. Постановка их учета во многом идентична организации учета специальной оснастки.

Если их производство осуществляется силами самой организации, то принятие их к учету оформляется актом выполненных работ по изготовлению специальной оснастки и специальной одежды.

На его основании составляется бухгалтерская проводка:

ДЕБЕТ 10 "Материалы" субсчет 10-10 "Специальная оснастка и специальная одежда на складе"

КРЕДИТ 20 "Основное производство", 23 "Вспомогательные производства".

Такие предметы могут быть выданы работникам (вахтерам, сторожам, проводникам на железнодорожном транспорте и т.п.) с учетом характера исполняемых ими обязанностей на следующих условиях:

• бесплатно;

• со скидкой в размере 50% их стоимости;

• по полной стоимости с рассрочкой платежа, исходя из их срока носки.

В случаях, предусмотренных действующим законодательством, форменная (специальная) одежда и обмундирование, выдаваемые работникам этих и других ведомств бесплатно или с частичной оплатой, остаются в их личном постоянном пользовании.

Например, приказом Минздравсоцразвития России от 16 июля 2007 г. № 477 утверждены Типовые нормы бесплатной выдачи сертифицированных специальной одежды, специальной обуви и других средств индивидуальной защиты работникам, занятым на строительных, строительно-монтажных и ремонтно-строительных работах с вредными и (или) опасными условиями труда, а также выполняемых в особых температурных условиях или связанных с загрязнением. В соответствии с данным приказом, например, монтажник но монтажу стальных и железобетонных конструкций имеет право получить бесплатно на год костюм сигнальный 3-го класса защиты, очки защитные – до износа, перчатки с полимерным покрытием – шесть нар в год.

В целях налогообложения, исходя из содержания гл. 25 НК РФ, форменная одежда передается работнику в собственность и является частью расходов по оплате труда. Поэтому стоимость выданной работнику форменной одежды и обмундирования (в части суммы, не компенсируемой им) остаются в его личном пользовании и как часть указанных выше расходов уменьшает налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.

Однако, если форменная одежда не передается работнику в собственность, то указанное выше правило нс действует, даже если в трудовом или коллективном договоре предусмотрена обязанность работодателя по оплате расходов на ее приобретение.

Отпуск специальной одежды сопровождается оформлением накладной, требования и т.п. Замена ее на новую вызывает необходимость возврата изношенной специальной одежды. Ее возврат обязателен при увольнении работника, в случае перевода его на другую работу, где отсутствует необходимость в специальной одежде.

Ведомость учета выдачи спецодежды, спецобуви и предохранительных приспособлений (форма № МБ-7) по сути является накопительным учетным регистром. Составляется кладовщиком в двух экземплярах. Один экземпляр остается у него, а второй передается в бухгалтерию. В данной ведомости по каждому работнику указываются наименование выданных предметов, их номенклатурный номер, единица измерения (код и наименование), количество, дата поступления в эксплуатацию, срок службы, а также ставится подпись работника в получении (сдаче) специальной одежды.

Специальная одежда кратковременного пользования (рукавицы, очки, шлемы, противогазы и пр.) может выдаваться по отдельным спискам.

Специальная одежда, специальная обувь, выдаваемые работникам за плату, оформляются приказом или по отдельным спискам (ведомостям) с обязательным приложением квитанции, приходного кассового ордера, подтверждающих внесение денег в кассу.

Различают еще дежурную специальную одежду коллективного пользования. Она выдается работникам только на время выполнения тех работ, для которых она предусмотрена или может быть закреплена за определенными рабочими местами и передаваться от одной смены к другой. В се состав входят: тулупы на наружных постах, перчатки диэлектрические при электроустановках и пр. В подобных ситуациях специальная одежда выдается под ответственность соответствующему лицу.

Стоимость специальной одежды погашается, как правило, линейным способом, исходя из типовых отраслевых норм бесплатной выдачи специальной одежды, специальной обуви и других средств индивидуальной защиты, а также Межотраслевых правил обеспечения работников специальной одеждой, специальной обувью и другими средствами индивидуальной защиты, утвержденных приказом Минздравсоцразвития России от 1 июня 2009 г. № 290п.

Факт выдачи специальной одежды отражается в учете записью:

ДЕБЕТ 10 "Материалы" субсчет 10-11 "Специальная оснастка и специальная одежда в эксплуатации"

КРЕДИТ 10 "Материалы" субсчет 10-10 "Специальная одежда на складе".

Погашение стоимости специальной одежды независимо от срока полезного использования рассматривается как формирование текущих расходов, связанных с изготовлением продукции, выполненных работ или оказанных услуг:

ДЕБЕТ 20 "Основное производство", 23 "Вспомогательные производства", 25 "Общепроизводственные расходы" и др. КРЕДИТ 10 "Материалы" субсчет 10-11 "Специальная оснастка и специальная одежда в эксплуатации".

Новая специальная одежда и специальная обувь выдаются только по истечении срока службы, который указывается в графе 10 формы № МБ-7.

Досрочное выбытие из-за непригодности к дальнейшей носке является основанием для возмещения неоплаченной части их стоимости (при подтверждении работником своей вины).

Если работник увольняется, он обязан вернуть специальную одежду и специальную обувь. По заявлению работника руководитель может принять решение об их невозврате. В таком случае недоамортизированная стоимость предметов должна быть погашена этим работником.

В синтетическом учете операции по расчетам за специальную одежду, выданную в рассрочку, отражаются на счете 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям". К данному счету целесообразно открыть отдельный субсчет 73-3 "Расчеты за специальную одежду".

При выдаче ее работнику в журнале-ордере № 10/1 делается запись:

ДЕБЕТ 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям" субсчет 73-3 "Расчеты за специальную одежду"

КРЕДИТ 10 "Материалы" субсчет 10-11 "Специальная оснастка и специальная одежда в эксплуатации".

Допускается единовременное списание стоимости специальной одежды, срок эксплуатации которой согласно нормам выдачи не превышает 12 мес. в момент ее передачи (отпуска) работникам:

ДЕБЕТ 20 "Основное производство", 23 "Вспомогательные производства" и др.

КРЕДИТ 10 "Материалы" субсчет 10-11 "Специальная оснастка и специальная одежда в эксплуатации".

Для целей налогового учета диапазон списания специальной одежды несколько шире, поскольку варианты погашения ее могут быть дополнены и нелинейным способом.