Общая характеристика налоговой системы современной России
Налоговая система РФ представляет собой совокупность налогов и сборов, взимаемых на территории Российской Федерации, а также принципов, порядка, форм и методов их установления, изменения, взимания, отмены и контроля.
Систему налогового законодательства РФ образует значительное число правовых актов. Законодательство РФ о налогах и сборах состоит из НК РФ и принятых в соответствии с ним федеральных законов о налогах и (или) сборах, законов субъектов РФ и нормативных правовых актов, принятых представительными органами муниципальных образований в соответствии с НК РФ.
Налоговым кодексом РФ определена система налогов и сборов, а также общие принципы налогообложения в Российской Федерации, в том числе: виды налогов и сборов, взимаемых в Российской Федерации; основания возникновения (изменения, прекращения) и порядок исполнения налоговой обязанности; принципы установления, введения в действие и прекращения действия ранее введенных налогов субъектов РФ и местных налогов; права и обязанности участников налоговых отношений; формы и методы налогового контроля; ответственность за нарушение налогового законодательства; порядок обжалования актов налоговых органов и действий (бездействия) и их должностных лиц.
Принципы налогообложения в России, сформулированные в ст. 3 НК РФ, развивают основные положения Конституции РФ. К принципам налогообложения относятся:
• принцип всеобщности (п. 1 ст. 3 НК РФ). Каждое лицо должно уплачивать законно установленные налоги и сборы. Это закреплено и в Конституции РФ, ст. 57 которой гласит: "Каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы";
• принцип равного налогового бремени (п. 1 ст. 3 НК РФ). При установлении налогов учитывается фактическая способность налогоплательщика к уплате налога;
• принцип юридического равенства налогоплательщиков (п. 2 ст. 3 НК РФ). Налоги и сборы не могут иметь дискриминационного характера и различно применяться исходя из социальных, расовых, национальных, религиозных и иных подобных критериев. Не допускается устанавливать дифференцированные ставки налогов и сборов, налоговые льготы в зависимости от формы собственности, гражданства физических лиц или места происхождения капитала;
• принцип экономической обоснованности налогообложения (п. 3 ст. 3 ПК РФ). Налоги и сборы должны иметь экономическое основание и не могут быть произвольными. Только с наличием у налогоплательщика объектов налогообложения, имеющих стоимостную, количественную или физическую характеристики, законодательство о налогах и сборах связывает возникновение обязанности по их уплате (ст. 38 НК РФ);
• принцип соразмерности налогообложения конституционно значимым целям ограничения прав и свобод (п. 3 ст. 3 НК РФ). Недопустимы налоги и сборы, препятствующие реализации гражданами своих конституционных прав;
• принцип единства налоговой политики (п. 4 ст. 3 НК РФ). Не допускается устанавливать налоги и сборы, нарушающие единое экономическое пространство РФ и, в частности, прямо или косвенно ограничивающие свободное перемещение в пределах территории РФ товаров (работ, услуг) или финансовых средств, либо иначе ограничивать или создавать препятствия не запрещенной законом экономической деятельности физических лиц и организаций. Статья 74 Конституции РФ предусматривает, что на территории РФ не допускается установления таможенных границ, пошлин, сборов и каких-либо иных препятствий для свободного перемещения товаров, услуг и финансовых средств;
• принцип законности (п. 5 ст. 3 НК РФ). Ни на кого не может быть возложена обязанность уплачивать налоги и сборы, а также иные взносы и платежи, обладающие признаками налогов или сборов, не предусмотренные НК РФ либо установленные в ином порядке, чем это определено НК РФ;
• принцип определенности (п. 6 ст. 3 Н К РФ). 11ри установлении налогов должны быть определены все элементы налогообложения;
• принцип ясности и доступности понимания налогового законодательства (п. 6 ст. 3 НК РФ). Акты законодательства о налогах и сборах должны быть сформулированы таким образом, чтобы каждый точно знал, какие налоги (сборы), когда и в каком порядке он должен платить;
• принцип презумпции правоты собственника при толковании налогового законодательства (п. 7 ст. 3 НК РФ). Все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика.
Налоговая система РФ состоит из трех уровней: федерального, регионального и местного, что характерно для федеративных государств, таких как США, Германия и др. В унитарных (единых) государствах налоговая система, как правило, состоит из двух основных звеньев — республиканского и местного. Двухуровневые налоговые системы функционируют в таких странах, как Франция, Италия, Япония, где взимаются центральные (государственные) и местные налоги.
Классификация налогов и сборов па федеральные, региональные и местные соответствует разделению полномочий законодательных (представительных) органов власти РФ, субъектов РФ и органов местного самоуправления по введению или отмене налогов (сборов) на соответствующей подведомственной территории. Эти полномочия распределены между уровнями власти и местным самоуправлением исходя из положения, что все федеральные, региональные и местные налоги и сборы являются элементами единой системы налогов РФ. Органы власти различных уровней имеют неодинаковый объем налоговых прав.
В соответствии со ст. 12 НК в Российской Федерации установлены следующие виды налогов и сборов:
1) федеральные:
• налог на добавленную стоимость;
• акцизы;
• налог на доходы физических лиц;
• налог на прибыль организаций;
• налог на добычу полезных ископаемых;
• водный налог;
• сбор за право пользования объектами животного мира и водными биологическими ресурсами;
• государственная пошлина;
2) региональные (налоги субъектов РФ):
• налог на имущество организаций;
• транспортный налог;
• налог на игорный бизнес;
3) местные:
• земельный налог;
• налог на имущество физических лиц.
Федеральные налоги и сборы установлены НК РФ и обязательны к уплате на всей территории РФ. Они устанавливаются решением высшего представительного органа власти. Региональными налогами признаются налоги, которые установлены НК РФ и законами субъектов РФ о налогах и обязательны к уплате на территориях соответствующих субъектов РФ. Местными налогами признаются налоги, которые установлены ПК РФ и нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований о налогах и обязательны к уплате на территориях соответствующих муниципальных образований. В городах федерального значения Москве и Санкт-Петербурге местные налоги устанавливаются НК РФ и законами указанных субъектов РФ о налогах.
При установлении региональных и местных налогов соответственно законодательными (представительными) органами государственной власти субъектов РФ, представительными органами муниципальных образований (законодательными (представительными) органами государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга) определяются в порядке и пределах, которые предусмотрены НК РФ, следующие элементы налогообложения: налоговые ставки; порядок и сроки уплаты налогов, налоговые льготы, основания и порядок их применения. С 2014 г. законодательными (представительными) органами государственной власти субъектов РФ могут устанавливаться особенности определения налоговой базы. Например, предельная ставка налога на имущество организаций, в соответствии с гл. 30 Н К РФ, установлена в размере 2,2%. Законодательные органы власти субъектов РФ имеют право установить любую ставку, но не более 2,2%.
С целью стимулирования развития малого бизнеса в НК РФ предусмотрен ряд специальных налоговых режимов. Специальный налоговый режим предусматривает особый порядок определения элементов налогообложения, а также освобождение от обязанности по уплате отдельных федеральных, региональных и местных налогов и сборов. В настоящее время в ст. 18 НК РФ приведен исчерпывающий перечень специальных налоговых режимов, к которым относятся:
1) система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей;
2) упрощенная система налогообложения;
3) система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности;
4) система налогообложения при выполнении соглашений о разделе продукции;
5) патентная система налогообложения для индивидуальных предпринимателей.
Далее приведем краткую характеристику основных налогов, действующих на территории РФ.
Налог па добавленную стоимость (далее — НДС) установлен с 1992 г. и заменил взимавшийся ранее налог с оборота, которым облагалась стоимость реализованных товаров. Механизм взимания НДС предполагает налогообложение части стоимости товара (работы, услуги), которую производитель прибавляет к стоимости сырья и материалов, работ, услуг, приобретенных у третьих лиц и использованных в процессе производства, т.е. добавленной стоимости.
Различают два основных способа определения добавленной стоимости и соответственно НДС:
1) метод сложения — добавленная стоимость определяется на основе сложения се составляющих компонентов:
где ДС — добавленная стоимость; РОТ — расходы на оплату труда; АО — суммы начисленной амортизации; Рпр — прочие расходы, в том числе расходы на: ремонт основных средств, обязательное и добровольное страхование имущества, оплату налогов и сборов, расходы в виде процентов по долговым обязательствам, расходы па оплату услуг банка и др.; П — прибыль.
Таким образом, стоимость товара (работы, услуги) можно представить в следующем виде:
где СТ (т, р, у) — стоимость произведенного товара, выполненной работы, оказанной услуги; МР — материальные расходы, а именно расходы на приобретение:
• сырья, материалов, инструментов, используемых для производства товаров (работ, услуг);
• топлива, воды, энергии, расходуемых на технологические цели;
• работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями и др.
2) метод вычитания — из вновь созданной в процессе производства стоимости вычитается старая стоимость:
При расчете НДС подавляющее большинство стран, в том числе Россия, используют метод вычитания, который основан на применении ставки НДС к разнице между ценой продажи готовой продукции и ценой приобретения материально-производственных запасов для ее производства. Этот метод расчета НДС называют иначе инвойсным методом, поскольку при его применении используются специальные счета-фактуры.
Плательщиками НДС признаются: организации, индивидуальные предприниматели и лица, признаваемые налогоплательщиками НДС в связи с перемещением товаров через таможенную границу Таможенного союза (далее ТС). В соответствии с Таможенным кодексом ТС (далее — ТК ТС) плательщиками таможенных налогов и сборов, в том числе НДС, являются декларанты и иные лица, на которых возложена обязанность их уплачивать. Для организаций и индивидуальных предпринимателей, осуществляющих деятельность на территории РФ, у которых сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг), исчисленная за три предшествующих последовательных календарных месяца без учета НДС, не превысила в совокупности 2 млн руб., предусмотрена возможность освобождения от исполнения обязанностей налогоплательщика.
Объектом обложения НДС являются следующие операции: реализация товаров (работ, услуг) на территории РФ, передача имущественных прав, передача права собственности на товары (работы, услуги) на безвозмездной основе; передача на территории РФ товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организаций; выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления; ввоз товаров на таможенную территорию РФ и иные территории, находящиеся под се юрисдикцией.
Некоторые операции освобождаются от обложения НДС. Большая часть льгот по НДС имеет социальную направленность. Так, не подлежит налогообложению НДС реализация некоторых медицинских товаров, медицинских услуг, услуг в сфере образования, культуры и др. Кроме того, не подлежат обложению НДС: реализация предметов религиозного назначения; реализация товаров (работ и услуг) общественными организациями инвалидов; осуществление банками банковских операций (за исключением операций по инкассации); оказание страховых услуг страховыми организациями и др.
Налоговая база НДС представляет собой стоимостный показатель облагаемых налогом операций и определяется отдельно по каждому объекту налогообложения. Так, при реализации товаров (работ, услуг) налоговая база НДС определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со ст. 105.3 НК РФ, с учетом акцизов и без включения в них НДС. С 2012 г. в ст. 105.3 НК РФ определяются правила применения рыночных цен для целей налогообложения. Аналогичным образом налоговая база НДС определяется при реализации (передаче) товаров (работ, услуг): по товарообменным (бартерным) операциям; на безвозмездной основе; права собственности на предмет залога залогодержателю при неисполнении обеспеченного залогом обязательства; в качестве оплаты труда в натуральной форме.
При обложении НДС применяются основные и расчетные ставки. В настоящее время в Российской Федерации применяются основные ставки НДС: 0, 10 и 18% (ст. 164 НК РФ). Нулевая ставка НДС применяется, например, в отношении товаров, вывезенных в таможенной процедуре экспорта при условии документального подтверждения в установленный срок (180 дней). Ставка 10% применяется при реализации: некоторых продовольственных товаров и товаров для детей; периодических печатных изданий, книжной продукции, связанной с образованием, наукой и культурой (за исключением периодических печатных изданий рекламного или эротического характера); некоторых медицинских товаров отечественного и зарубежного производства.
Расчетные ставки определяются как процентное отношение основной налоговой ставки, к налоговой базе, принятой за 100 и увеличенной на соответствующий размер основной ставки. Таким образом, основной ставке 10% соответствует расчетная ставка 10/110, 18% — 18/118. Они применяются при реализации товаров по цепам, включающим в себя НДС.
При продаже товара (работы, услуги) налогоплательщик-продавец в течение пяти дней выписывает покупателю счет-фактуру, в которой в отдельной графе указывается сумма НДС. Из суммы НДС, полученной от покупателя в продажной цене, продавец вычитает сумму налога, выделенного в счете-фактуре поставщика при приобретении необходимых для производственных нужд товаров (работ, услуг). Разница подлежит уплате в бюджет, если сумма НДС, полученная от покупателя, превышает сумму налога, предъявленную поставщиками товаров (работ, услуг), приобретенных для производственных нужд. Продавец товара (работы, услуги) фактически не несет налогового бремени, связанного с уплатой НДС при приобретении сырья и материалов, поскольку покупатель его товара компенсирует эти затраты. Процесс переложения налога завершается при приобретении товара конечным потребителем, поскольку он не продает товар и не имеет возможности компенсировать сумму налога. В связи с этим косвенные налоги называют налогами на потребление.
Сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как общая сумма налога, уменьшенная на сумму налоговых вычетов. Налоговым периодом по НДС признается квартал. При этом общая сумма НДС исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения, момент определения налоговой базы которых относится к соответствующему налоговому периоду. Моментом определения налоговой базы является наиболее ранняя из следующих дат: день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав; день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.
Налоговым вычетам подлежат суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории РФ либо уплаченные им при ввозе товаров на таможенную территорию РФ, приобретаемых с целью осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения НДС, а также для перепродажи. Для применения налоговых вычетов необходимо соблюдение следующих условий: наличие счета-фактуры от продавца; принятие на учет товаров (работ, услуг), имущественных прав.
Срок уплаты НДС — равными долями не позднее 20-го числа каждого из трех месяцев, следующего за истекшим налоговым периодом. Если по итогам налогового периода сумма налоговых вычетов превышает общую сумму налога, исчисленную по операциям, признаваемым объектом налогообложения, то полученная разница подлежит возмещению (зачету, возврату) из бюджета. Возмещение НДС производится по результатам камеральной налоговой проверки, которая проводится в течение трех месяцев со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации.
Акцизы (вид косвенного налога на товары преимущественно массового потребления) в России в течение более чем 60-летнего периода не имели самостоятельного значения и взимались в составе налога с оборота. В ходе проведения налоговой реформы с 1992 г. акцизы вошли в качестве самостоятельного налогового платежа в систему федеральных налогов РФ. В отличие от НДС, акцизами облагаются только товары по ограниченному законодательством перечню. В настоящее время в Российской Федерации подакцизными товарами признаются: этиловый спирт; спиртосодержащая продукция с объемной долей этилового спирта более 9%, за отдельными исключениями (например, лекарственных, лечебно-профилактических средств, парфюмерно-косметической продукции); алкогольная продукция; табачная продукция; автомобили легковые; мотоциклы с мощностью двигателя свыше 150 л.с; автомобильный бензин; дизельное топливо; моторные масла; прямогонный бензин; отдельные виды бытового топлива.
Плательщиками акцизов, как и НДС, являются: организации; индивидуальные предприниматели; лица, признаваемые налогоплательщиками в связи с перемещением товаров через таможенную границу РФ, определяемые в соответствии с ТК ТС. В отличие от НДС, акцизы функционируют преимущественно в сфере производства. Основным объектом налогообложения акцизами признается реализация на территории РФ лицами произведенных ими подакцизных товаров. В соответствии с применяемым в Российской Федерации принципом "страны назначения товаров" при взимании косвенных налогов акцизы уплачиваются при ввозе товаров на таможенную территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией. В случае реализации подакцизных товаров, помещенных под таможенную процедуру экспорта, акцизы не уплачиваются при соблюдении ряда условий, установленных НК РФ. Действующим российским налоговым законодательством предусмотрены твердые и комбинированные ставки акцизов, которые ежегодно изменяются, как правило, в сторону их увеличения. Комбинированные ставки акцизов установлены только на сигареты и папиросы. На все остальные подакцизные товары установлены твердые ставки. По подакцизным товарам, на которые установлены твердые (специфические) налоговые ставки (в абсолютной сумме на единицу измерения), налоговая база определяется как объем реализованных (переданных) подакцизных товаров в натуральном выражении. По подакцизным товарам, на которые установлены комбинированные ставки акцизов, налоговая база определяется как объем реализованных (переданных) подакцизных товаров в натуральном выражении — для применения твердой (специфической) налоговой ставки, и как расчетная стоимость реализованных (переданных) подакцизных товаров, исчисляемая исходя из максимальных розничных цен, — для применения адвалорной (в процентах) налоговой ставки.
Налогоплательщик имеет право уменьшить сумму акциза по подакцизным товарам (определенную как произведение соответствующей налоговой ставки и налоговой базы) на налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы акциза, предъявленные продавцами и уплаченные налогоплательщиком при приобретении подакцизных товаров либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе подакцизных товаров на территорию РФ, в дальнейшем использованных в качестве сырья для производства подакцизных товаров.
Налоговым периодом по акцизам признается календарный месяц. Уплата акциза при реализации (передаче) налогоплательщиками произведенных ими подакцизных товаров производится исходя из фактической реализации (передачи) указанных товаров за истекший налоговый период не позднее 25-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.
Налог на прибыль организаций широко используется в различных модификациях в налоговых системах стран с рыночной экономикой. Правовую основу взимания налога па прибыль составляют нормы гл. 25 НК РФ. Определение круга плательщиков налога на прибыль основано на принципе резидентства. Резидентами являются юридические лица, зарегистрированные в соответствии с действующим законодательством РФ. Иностранные юридические лица уплачивают в России налог с прибыли, полученной от деятельности через постоянное представительство, а также налог на доходы, полученные из источников на территории РФ. Плательщиком налога на прибыль по консолидированной группе налогоплательщиков признается организация, являющаяся ответственным участником этой группы. Условия и порядок создания консолидированной группы налогоплательщиков по налогу па прибыль определены в гл. 31 НК РФ.
Объектом налогообложения по налогу на прибыль признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Для каждой группы плательщиков принят порядок признания прибыли (табл. 7.2.1).
Таблица 7.2.1. Плательщики и объект налога на прибыль организаций
|
Плательщики |
Объект налогообложения |
|
Российские организации |
Полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов |
|
Иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства |
Полученные через постоянные представительства доходы, уменьшенные на величину произведенных постоянными представительствами расходов |
|
Иностранные организации, получающие доходы от источников в Российской Федерации |
Доходы, полученные от источников в Российской Федерации |
Доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме. Доходы, полученные в натуральной форме, учитываются исходя из рыночных цен. Для целей налогообложения прибыли доходы разделяются на две группы: доходы от реализации и внереализационные доходы. Доходы определяются на основании первичных документов и документов налогового учета. При этом из доходов вычитают взимаемые с покупателей суммы косвенных налогов. К доходам от реализации относятся: выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных; выручка от реализации имущественных прав. Все доходы, которые не относятся к доходам от реализации, считаются внереализационными. Перечень таких доходов является открытым и содержится в НК РФ.
К внереализационным доходам, в частности, относятся: доходы от долевого участия в других организациях; доходы от купли-продажи иностранной валюты; полученные штрафы, пени, иные санкции; доходы от сдачи имущества в аренду; безвозмездно полученное имущество (работы, услуги), имущественные права; проценты, полученные по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вклада, а также по ценным бумагам и другим долговым обязательствам и др. Отдельные виды доходов, полученные организацией, не учитываются при определении налога на прибыль. В отличие от перечня внереализационных доходов, этот перечень является исчерпывающим и содержится в НК РФ. В частности, не подлежат налогообложению доходы в виде: предварительной оплаты товаров (работ, услуг) (при методе начисления); имущества и имущественных прав, полученных в форме залога или задатка; имущества, полученного в качестве взносов в уставный капитал организации; безвозмездно полученных средств в соответствии с международными договорами; средств, полученных в рамках целевого финансирования; целевые поступления и др.
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, понесенные налогоплательщиком при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. По аналогии с доходами расходы делятся на две группы: расходы, связанные с производством и реализацией; внереализационные расходы. Расходы, связанные с производством и реализацией, сгруппированы по экономическим элементам: материальные расходы; расходы на оплату труда; суммы начисленной амортизации; прочие расходы. В состав внереализационных расходов включаются все обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и реализацией. К ним, в частности, отнесены расходы: на ОГЛАВЛЕНИЕ сданного в аренду имущества; проценты по долговым обязательствам любого вида; отрицательные курсовые разницы; судебные расходы и арбитражные сборы; на оплату услуг банков и другие обоснованные расходы. Кроме того, к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком, в частности: убытки прошлых налоговых периодов, выявленные в текущем отчетном периоде; суммы дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности; потери от брака и простоев по внутрипроизводственным причинам; потери от стихийных бедствий и др. К расходам, не учитываемым при определении налоговой базы по налогу на прибыль отнесены, в частности, расходы: выплачиваемые налогоплательщиком дивиденды; пени, штрафы и иные санкции, перечисляемые в бюджет; взносы в уставный капитал, вклады в простое товарищество; суммы налога на прибыль и платежей за сверхнормативные выбросы загрязняющих веществ в окружающую среду; сверхнормативные расходы и иные расходы, источником платежа по которым являются собственные средства организации.
Прибыль, подлежащая налогообложению, определяется нарастающим итогом с начала налогового периода на основе данных налогового учета. Порядок формирования налогооблагаемой прибыли приведен на рис. 7.2.1. Налоговая база по налогу на прибыль равна денежному выражению прибыли организации. При исчислении налоговой базы в составе доходов и расходов не учитываются: доходы и расходы, относящиеся к игорному бизнесу; доходы и расходы организаций, применяющих специальные налоговые режимы. Если налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде получен убыток, то в данном периоде налоговая база признается равной нулю. В последующем организации вправе уменьшить налоговую базу текущего налогового периода па всю сумму полученного ими убытка в предыдущих налоговых периодах или на часть этой суммы, т.е. перенести убыток на будущее. Налогоплательщик вправе осуществлять перенос убытка в течение 10 лет, следующих за тем налоговым периодом, в котором получен этот убыток.
С 2009 г. прибыль российских организаций и иностранных организаций (от осуществления ими деятельности через постоянные представительства в РФ) облагается по ставке 20%, из которых 2% подлежит зачислению в федеральный бюджет; 18% — в бюджет субъекта РФ. При этом законодательные органы субъектов РФ могут понижать ставку налога для отдельных категорий налогоплательщиков до 13,5%. Доходы иностранных организаций, полученные от источников в Российской Федерации и не связанные с деятельностью через постоянные представительства, облагаются по ставке 20%. Исключение составляют доходы от использования, содержания или сдачи в аренду (фрахта) судов, самолетов или других транспортных средств, осуществляющих международные перевозки. Эти доходы облагаются по ставке 10%. Некоторые виды доходов как российских, так и иностранных организаций, облагаются налогом по специальным ставкам. Так, например, дивиденды, получаемые российскими организациями, облагаются по ставке 9%, иностранными компаниями — 15%.
Налоговым периодом по налогу па прибыль признается календарный год, отчетными — первый квартал, полугодие, 9 месяцев. Срок уплаты авансовых платежей — не позднее 28 дней со дня окончания квартала, за налоговый период — не позднее 28 марта следующего года.
Налог на доходы физических лиц (далее — НДФЛ) занимает центральное место в системе налогообложения граждан Российской Федерации и является федеральным налогом. Основные черты и цели взимания налога с доходов граждан в России во многом схожи с международной практикой применения аналогичных налогов. Налог на доходы физических лиц является прямым личным налогом. Его взимание основано па резидентском принципе.
Для определения налогового статуса физического лица используется факт его присутствия на территории РФ. Резидентами РФ (для целей исчисления данного налога) признаются физические лица, проживающие на территории РФ не менее 183 календарных дней в течение 12 следующих подряд месяцев. Они несут полную налоговую обязанность. Объектом НДФЛ для резидентов РФ является доход, полученный от источников в Российской Федерации и от источников за пределами Российской Федерации. Лица, проживающие на территории России менее этого срока, являются нерезидентами РФ и несут ограниченную налоговую обязанность. Для них объектом НДФЛ выступает доход, полученный от источников в Российской Федерации. Перечень доходов от источников в Российской Федерации и за ее пределами определен ПК РФ.
Рис 7.2.1. Порядок формирования налогооблагаемой прибыли
Налоговая база определяется отдельно по каждому виду доходов, в отношении которых установлены различные налоговые ставки. Для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка в размере 13%, налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов. Если сумма налоговых вычетов в налоговом периоде окажется больше суммы доходов, облагаемых по ставке 13%, то налоговая база в этом периоде принимается равной нулю. Возникающая при этом отрицательная разница между суммой налоговых вычетов и суммой доходов на следующие налоговые периоды не переносится, за исключением случая предоставления имущественного налогового вычета, связанного с приобретением недвижимого имущества. Для доходов, в отношении которых предусмотрены другие налоговые ставки, налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению. При этом налоговые вычеты не применяются.
При определении налоговой базы по НДФЛ некоторые виды доходов освобождаются от налогообложения, например: государственные пособия, иные выплаты и компенсации, выплачиваемые в соответствии с действующим законодательством (за исключением пособий по временной нетрудоспособности), государственные пенсии, стипендии учащихся, студентов, аспирантов и др.
При определении налоговой базы по доходам, облагаемым по ставке 13%, налогоплательщик имеет право на применение стандартных, социальных, имущественных и профессиональных налоговых вычетов. Стандартные налоговые вычеты предоставляют возможность уменьшения налоговой базы на определенные суммы для различных категорий граждан в пределах полученного дохода. Так, например, для инвалидов Великой Отечественной войны предусмотрен налоговый вычет в размере 3000 руб., для Героев Советского Союза и Героев РФ, участников Великой Отечественной войны — в размере 500 руб. Стандартный налоговый вычет на первого и второго ребенка, находящегося на обеспечении налогоплательщика, составляет 1400 руб., а на третьего и последующих детей и детей-инвалидов — 3000 руб.
Социальные налоговые вычеты предоставляют возможность налогоплательщику уменьшить налоговую базу на сумму доходов, перечисляемых налогоплательщиком на благотворительные цели (в пределах 25% от суммы полученного дохода); уплаченных налогоплательщиком (родителем, опекуном, попечителем) за обучение своих детей (подопечных) в образовательных учреждениях (в пределах 50 тыс. руб.); уплаченных налогоплательщиком за свое обучение в образовательных учреждениях, за услуги по лечению, пенсионных взносов по договору негосударственного пенсионного обеспечения, по договорам добровольного пенсионного страхования (в пределах 120 тыс. руб.).
При применении имущественного налогового вычета, связанного с реализацией имущества, не подлежат налогообложению суммы, полученные налогоплательщиком в налоговом периоде от продажи: жилых домов, квартир, комнат, дач, садовых домиков или земельных участков, находившихся в собственности менее трех лет, но не превышающие в целом 1 млн руб.; иного имущества, доли (ее части) в уставном капитале организации, которые находились в собственности налогоплательщика менее трех лет, но не превышающие 250 тыс. руб. Вместо применения этих вычетов налогоплательщик вправе уменьшить сумму своих облагаемых налогом доходов на сумму фактически произведенных и документально подтвержденных расходов, связанных с получением доходов (за исключением реализации ценных бумаг). При приобретении имущества налоговая база уменьшается на суммы, израсходованные налогоплательщиком на новое строительство, либо приобретение на территории РФ жилого дома, квартиры, комнаты, земельного участка или доли (долей) в них, в размере фактически произведенных расходов, но не более 2 млн руб. Для получения социальных и имущественных вычетов налогоплательщик должен представить в налоговый орган декларацию и документы, подтверждающие его право на применение соответствующего вычета.
Профессиональные налоговые вычеты предоставляются, в частности, индивидуальным предпринимателям и другим лицам, занимающимся частной практикой в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов, определяемых в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей исчисления налога на прибыль. Если налогоплательщик не в состоянии документально подтвердить свои расходы, связанные с предпринимательской деятельностью, профессиональный налоговый вычет производится в размере 20% общей суммы доходов, полученной индивидуальным предпринимателем от предпринимательской деятельности.
При установлении ставок подоходного налога до 2001 г. в Российской Федерации применялась прогрессивная шкала, которая используется многими странами мира. С 2001 г. в Российской Федерации используется пропорциональный метод налогообложения доходов граждан. Основные виды доходов резидентов РФ (от работы по найму и др.) облагаются по единой ставке 13%. Такой подход к подоходному налогообложению объясняется желанием вывода из "тени" всех доходов граждан. Ряд доходов облагается по ставке 35%, например, стоимость любых выигрышей и призов, получаемых в проводимых конкурсах, играх и других мероприятиях в целях рекламы товаров, работ и услуг, в части превышения 4000 руб. Доходы нерезидентов РФ облагаются по ставке 30%, за исключением отдельных видов доходов, например дивидендов — 15%. Дивиденды резидентов РФ облагаются по ставке 9%.
Налоговые агенты, от которых налогоплательщик получил доходы, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика налог при фактической выплате дохода. Уплата налога производится не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению па счета третьих лиц в банках. Исчисление налога производится нарастающим итогом с начала налогового периода по итогам каждого .месяца применительно ко всем доходам. Налоговым периодом признается календарный год. Индивидуальные предприниматели, частные нотариусы и адвокаты самостоятельно определяют сумму налога, подлежащую уплате в бюджет. По итогам налогового периода представляется налоговая декларация не позднее 30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом. Общая сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисленная в соответствии с налоговой декларацией, уплачивается по месту учета налогоплательщика в срок не позднее 15 июля года, следующего за истекшим налоговым периодом.
Имущественные налоги играют существенную роль в современных налоговых системах большинства стран. Их преимущество заключается в стабильности налогооблагаемой базы в течение налогового периода, отсутствии зависимости суммы налога от результатов финансово-хозяйственной деятельности предприятий, что обусловливает их фискальную значимость.
Налог на имущество организаций является региональным налогом. Его плательщиками являются: российские организации и иностранные организации, осуществляющие деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства и (или) имеющие в собственности недвижимое имущество на территории РФ. Объектом налогообложения выступает движимое и недвижимое имущество, относящееся к объектам основных средств. Не признаются объектами налогообложения: земельные участки и иные объекты природопользования, водные объекты; имущество, принадлежащее на праве хозяйственного ведения или оперативного управления федеральным органам исполнительной власти, в которых законодательно предусмотрена военная и (или) приравненная к ней служба; ядерные установки, используемые для научных целей, пункты хранения ядерных материалов и радиоактивных веществ и хранилища радиоактивных отходов; ледоколы, суда с ядерными энергетическими установками и суда атомно-технологического обслуживания; космические объекты; суда, зарегистрированные в Российском международном реестре судов; движимое имущество, принятое с 1 января 2013 г. на учет в качестве основных средств.
Налоговой базой является средняя (среднегодовая) стоимость облагаемого имущества. При определении налоговой базы имущество, признаваемое объектом налогообложения, учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации. У иностранных организаций, не осуществляющих деятельности в Российской Федерации через постоянные представительства, налогом облагается только недвижимое имущество по инвентаризационной стоимости. Начиная с 2014 г. в отношении отдельных объектов недвижимого имущества налоговая база определяется как их кадастровая стоимость по состоянию на 1 января года налогового периода.
Налог на имущество организаций исчисляется нарастающим итогом с начала года, вносится в бюджет поквартально, по окончании года проводится его перерасчет. Налоговым периодом определен календарный год, отчетными периодами — первый квартал, полугодие, девять месяцев. При этом законодательный (представительный) орган субъекта РФ вправе не устанавливать отчетные периоды.
Предельный размер налоговой ставки налога на имущество организаций установлен на федеральном уровне и не может превышать 2,2 %. Льготы но налогу на имущество предусмотрены для организаций и учреждений уголовно-исполнительной системы, религиозных организаций, общероссийских общественных организаций инвалидов, участников проекта "Сколково" и др. Не облагается налогом имущество специализированных протезно-ортопедических предприятий, коллегий адвокатов, адвокатских бюро и юридических консультаций, государственных научных центров. Льготы на федеральном уровне предоставлены также в отношении имущества, учитываемого на балансе организации — резидента особой экономической зоны, в течение 10 лет с месяца, следующего за месяцем постановки на учет.
Следует отметить, что отдельные льготы, установленные по налогу на имущество организаций на федеральном уровне, носили срочный характер и отменялись в процессе реформирования налоговой системы РФ. Так, например, с 1 января 2013 г. была отменена льгота по налогу па имущество организаций в отношении железнодорожных путей общего пользования, магистральных трубопроводов, линий энергопередачи, а также сооружений, являющихся неотъемлемой технологической частью указанных объектов. Одновременно на федеральном уровне были установлены предельные размеры налоговых ставок в отношении указанных объектов на период 2013—2014 гг. (табл. 7.2.2).
Таблица 7.2.2. Предельные размеры налоговых ставок в отношении железнодорожных путей общего пользования, магистральных трубопроводов, линий энергопередачи, а также сооружений, являющихся неотъемлемой технологической частью указанных объектов
|
Год применения |
2013 |
2014 |
2015 |
2016 |
2017 |
2018 |
|
Предельный размер налоговой ставки, % |
0,4 |
0,7 |
1 |
1,3 |
1,6 |
1,9 |
Законодательные органы субъектов РФ вправе самостоятельно устанавливать налоговые льготы для отдельных категорий налогоплательщиков, а также дифференцированные налоговые ставки для отдельных категорий основных средств.
Налог на имущество физических лиц является местным налогом. Плательщиками этого налога признаются физические лица — граждане Российской Федерации, иностранные граждане и лица без гражданства собственники имущества, признаваемого объектом налогообложения. Объектами налогообложения являются находящиеся в собственности физических лиц: жилые дома, квартиры, комнаты, дачи, гаражи и иные строения, помещения и сооружения, а также доля в праве общей собственности на имущество. Налоговой базой для исчисления налога на имущество является суммарная инвентаризационная стоимость объекта с учетом износа и динамики роста цен на строительную продукцию, работы и услуги. Ставки налога устанавливаются нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований в пределах от 0,1 до 2% по прогрессивной шкале в зависимости от суммарной инвентаризационной стоимости. Налоговым периодом по налогу па имущество физических лиц признается календарный год. Налог уплачивается на основе уведомления (платежного извещения). Срок уплаты устанавливается нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований (законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга) и не может быть установлен ранее 1 ноября года, следующего за налоговым периодом.
Транспортный налог является региональным налогом. Плательщиками транспортного налога признаются лица, на которых зарегистрированы транспортные средства, признаваемые объектами налогообложения. Объектом налогообложения являются: наземные (автомобили, мотоциклы и др.), водные (яхты, катера и др.) и воздушные (самолеты, вертолеты и др.) транспортные средства. В отношении имеющих двигатели, налоговая база определяется как мощность двигателя транспортного средства в лошадиных силах (за исключением воздушных транспортных средств, имеющих реактивные двигатели, для которых налоговая база определяется как паспортная статическая тяга реактивного двигателя в килограммах силы). В НК РФ приведены базовые ставки транспортного налога, которые могут быть увеличены (уменьшены) законами субъектов РФ, но не более чем в 10 раз. Льготы и сроки уплаты по транспортному налогу устанавливаются законами субъектов РФ.
Платежи за природные ресурсы установлены для экономического регулирования природопользования, стимулирования рационального и комплексного использования различных видов природных ресурсов и охраны окружающей среды. Современная российская система платежей за использование природных ресурсов включает следующие налоги и сборы: налог на добычу полезных ископаемых; водный налог; земельный налог; сборы за пользование объектами животного мира и за пользование объектами водных биологических ресурсов. Рассмотрим наиболее значимые платежи.
Налог на добычу полезных ископаемых (далее — НДПИ) является федеральным налогом и занимает центральное место в системе платежей за природные ресурсы. Плательщиками НДПИ являются организации и индивидуальные предприниматели, признаваемые пользователями недр в соответствии с законодательством РФ. Объектом налогообложения выступают полезные ископаемые, добытые из недр на территории РФ на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством РФ.
В отношении большинства добытых полезных ископаемых по НДПИ установлены процентные ставки. Они дифференцированы в зависимости от вида полезного ископаемого и составляют от 3,8 до 8%. Твердые ставки применяются при добыче газа горючего природного из всех видов месторождений углеводородного сырья, нефти и угля. Так, например, при добыче 1 т нефти взимается 493 руб. (начиная с 1 января 2014 г.). При этом установленная налоговая ставка умножается на коэффициент, характеризующий динамику мировых цен па нефть (Кц), па коэффициент, характеризующий степень выработанности конкретного участка недр (Кв), и на коэффициент, характеризующий величину запасов конкретного участка недр (Кз), на коэффициент, характеризующий степень сложности добычи нефти (Кд), и на коэффициент, характеризующий степень выработанности конкретной залежи углеводородного сырья (Кдв). В отношении полезных ископаемых, по которым установлена процентная ставка, налоговая база НДПИ определяется как стоимость добытых полезных ископаемых. При установлении твердых ставок налоговая база определяется как количество добытых полезных ископаемых в натуральном выражении. Налоговым периодом признается календарный месяц.
Налог подлежит уплате по месту нахождения каждого участка недр, предоставленного налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством РФ. Сумма налога, подлежащая уплате по итогу налогового периода, уплачивается не позднее 25-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.
Земельный налог является местным налогом. Его плательщиками являются организации и физические лица, обладающие земельными участками на праве: собственности; постоянного (бессрочного) пользования; пожизненного наследуемого владения. Объектом налогообложения выступают земельные участки, расположенные в пределах муниципального образования (городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга), на территории которого введен налог. Налоговая база определяется как кадастровая стоимость земельных участков, признаваемых объектом налогообложения. Для целей налогообложения кадастровая стоимость земельного участка определяется в соответствии с земельным законодательством РФ в отношении каждого земельного участка по состоянию на 1 января года налогового периода. Кадастровая стоимость участка учитывает качество земли, зависящее от многих факторов, в том числе природных, и приближена к рыночной цене.
Налоговые ставки земельного налога устанавливаются нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований (законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга) и не могут превышать ставок, установленных НК РФ. Налоговые ставки дифференцированы в зависимости от категорий земель и разрешенного использования земельного участка. Налоговый кодекс РФ в отношении земельных участков, отнесенных к землям сельскохозяйственного назначения или к землям в составе зон сельскохозяйственного использования в поселениях и используемых для сельскохозяйственного производства; занятых жилищным фондом и объектами инженерной инфраструктуры жилищно-коммунального комплекса или предоставленных для жилищного строительства, предоставленных для личного подсобного хозяйства, садоводства, огородничества или животноводства, а также для дачного хозяйства; ограниченных в обороте, предоставленных для обеспечения обороны, безопасности и таможенных нужд, установлена ставка в размере 0,3%; в отношении прочих земельных участков — 1,5%.
Такова общая характеристика современной налоговой системы России.