Нормативное регулирование бухгалтерского учета в Российской Федерации

Общеметодологическое руководство бухгалтерским учетом осуществляется Правительством Российской Федерации, по поручению которого Министерство финансов разрабатывает стандарты, регулирующие порядок ведения бухгалтерского учета. Таким образом, законодательство о бухгалтерском учете находится в ведении Правительства РФ и состоит из федерального закона, раскрывающего правовые и методические основы порядка ведения бухгалтерского учета в российских организациях и документов, излагающих правила предоставления полной и достоверной информации по конкретным объектам бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в целом.

Нормы, содержащиеся в других федеральных законах и затрагивающие вопросы бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, должны соответствовать Закону о бухгалтерском учете. В случае возникновения противоречий с ОГЛАВЛЕНИЕм других федеральных законов нормы права, выступающие предметом Закона о бухгалтерском учете, имеют приоритет. Система нормативного регулирования бухгалтерского учета представлена в табл. 3.1.

К первому уровню системы нормативного регулирования учета относятся: Гражданский кодекс РФ; Налоговый кодекс РФ; Трудовой кодекс РФ; Закон о бухгалтерском учете; Федеральный закон от 24.07.2007 № 209-ФЗ "О развитии малого и среднего предпринимательства в Российской Федерации"; Федеральный закон от 27.07.2010 № 208-ФЗ "О консолидированной финансовой отчетности"; Положение о признании Международных стандартов финансовой отчетности и Разъяснений Международных стандартов финансовой отчетности для применения на территории Российской Федерации, утвержденное постановлением Правительства

РФ от 25.02.2011 № 107; приказ Минфина России от 25.11.2011 № 160н "О введении в действие Международных стандартов финансовой отчетности и Разъяснений Международных стандартов финансовой отчетности на территории Российской Федерации"; "План Минфина России на 2012 2015 годы по развитию бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации на основе Международных стандартов финансовой отчетности", утвержденный приказом Минфина России от 30.11.2011 № 440; Приказ Минфина РФ от 18.07.2012 X" 106н "О введении в действие и прекращении действия документов Международных стандартов финансовой отчетности на территории Российской Федерации" и др.

Таблица 3.1. Система нормативно-правового регулирования бухгалтерского учета в Российской Федерации

Уровень регулирования	Источники регулирования	Нормативные документы	Область воздействия
I. Законодательный	Государственная Дума и Правительство РФ	Федеральные законы, кодексы, указы, постановления	Устанавливают единые правовые и методические основы организации и ведения учета
II. Нормативный	Минфин России, Банк России и др. органы исполнительной власти	Положения по бухгалтерскому учету (ПБУ) — национальные стандарты учета	Регулируют общие принципы организации и ведения учета и отчетности; порядок учета отдельных объектов
III. Методический	Минфин России; министерства, ведомства и агентства; органы исполнительной власти	План счетов и инструкция по его применению; методические рекомендации	Определяют схему регистрации и группировки объектов наблюдения регулируют методы оценки имущества, порядок проведения инвентаризации
IV. Организационный	Руководитель, главный бухгалтер, управленческий персонал организации	Приказ об учетной политике; рабочие документы организации по учет	Выбор форм и методов ведения учета и отчетности, исходя из специфики деятельности, уровня автоматизации учета, подготовки специалистов по учету

Закон о бухгалтерском учете состоит из четырех глав и 32 статей. В первой главе "Общие положения" обозначены цели и предмет закона (ст. 1); его сфера действий (ст. 2); основные понятия, применяемые в законе (ст. 3), и уточнено законодательство РФ но бухгалтерскому учету (ст. 4).

Во второй главе "Общие требования к бухгалтерского учету" приведены объекты бухгалтерского учета (ст. 5); уточнены обязанности по ведению бухгалтерского учета (ст. 6); обозначены правила организации бухгалтерского учета (ст. 7); утверждены принципы учетной политики организации (ст. 8); порядок применения основных методических приемов бухгалтерского учета — первичных документов (ст. 9); учетных регистров (ст. 10); инвентаризация активов и обязательств (ст. 11); денежного измерения объектов бухгалтерского учета (ст. 12). Статьи 13—18 посвящены бухгалтерской (финансовой) отчетности: общим требованиям к ней (ст. 13), составу (ст. 14), отчетному периоду и отчетной дате (ст. 15), особенностям составления отчетности при реорганизации и ликвидации юридического лица (ст. 16—17), ее обязательному экземпляру (ст. 18). Статья 19 определяет правила организации и осуществления внутреннего контроля.

В третьей главе "Регулирование бухгалтерского учета" изложены основные принципы (ст. 20), документы в области регулирования бухгалтерского учета (ст. 21), субъекты регулирования бухгалтерского учета (ст. 22), функции органов государственного регулирования бухгалтерского учета (ст. 23) и субъекта негосударственного регулирования бухгалтерского учета (ст. 24). Статьи 25—28 посвящены вопросам разработки и утверждения федеральных стандартов бухгалтерского учета.

В четвертой главе "Заключительные положения" представлен порядок храпения документов бухгалтерского учета (ст. 29), выделены особенности применения Закона (ст. 30); указано на признание утратившими силу отдельных законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации (ст. 31) и на вступление в силу настоящего Федерального закона с 01.01.2013 (ст. 32).

Наряду с Законом о бухгалтерском учете, особое место занимает Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденное приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н (далее — Положение по ведению бухгалтерского учета), которое ввиду его значимости подвергается постоянной переработке. Оно призвано конкретизировать Закон о бухгалтерском учете и включает шесть разделов.

В разделе I "Общие положения" определены порядок организации и ведения бухгалтерского учета, составления и представления бухгалтерской отчетности юридическими лицами, а также взаимоотношения организации с внешними пользователями бухгалтерской информации. В разделе II "Основные правила ведения бухгалтерского учета" изложены требования к ведению бухгалтерского учета. В разделе III "Основные правила составления и представления бухгалтерской отчетности" указаны состав бухгалтерской отчетности, порядок се формирования, правила оценки статей бухгалтерской отчетности. В разделе IV "Порядок представления бухгалтерской отчетности" указывается, в какие сроки, по каким адресам и в каком порядке представляются бухгалтерские отчеты организациями различных правовых форм. В разделе V "Основные правила составления сводной отчетности" излагается понятие сводной отчетности и определен порядок и сроки ее представления организациями и предприятиями различных правовых форм. В разделе VI "Хранение документов" определены сроки хранения основных документов по бухгалтерскому учету, порядок их изъятия, возлагается ответственность за храпение первичных документов и учетных регистров па руководителей организаций.

Ко второму уровню системы нормативного регулирования учета относятся федеральные стандарты, которые можно определить как свод основных правил, устанавливающий порядок учета и оценки определенного объекта или их совокупности. Федеральные стандарты призваны конкретизировать Закон о бухгалтерском учете и Положение по ведению бухгалтерского учета.

В 1998 г. Правительство РФ утвердило Программу реформирования бухгалтерского учета в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности, наметившую основные направления совершенствования российской системы учета, в том числе: формирование нормативной базы, методическое обеспечение, совершенствование нормативно-правового регулирования, подготовку и повышение квалификации специалистов по бухгалтерскому учету, международное сотрудничество^[1]. В рамках данной программы на базе Международных стандартов финансовой отчетности (МСФО) Минфин России разработал 24 Положения по бухгалтерскому учету (ПБУ), устанавливающие правила ведения учета имущества и обязательств и предусматривающие следующие элементы:

— название, номер и реквизиты приказов об утверждении и изменений;

— общие положения: сфера применения и условия признания объекта учета;

— основные определения и понятия по соответствующему объекту учета;

— различные виды применяемых оценок по объекту учета;

— порядок учета наличия и изменения объекта учета;

— состав информации, подлежащий раскрытию в отчетности. Положения по бухгалтерскому учету (ПБУ) условно делятся на три группы (см. Приложение 2):

— стандарты, раскрывающие правила учета активов и обязательств организации (ПБУ 3/2006, ПБУ 5/01, ПБУ 6/01, ПБУ 14/2007, ПБУ 15/2008, ПБУ 17/02, ПБУ 19/02);

— стандарты, раскрывающие правила учета финансовых результатов организации (ПБУ 9/99, ПБУ 10/99, ПБУ 2/2008, ПБУ 13/2000, ПБУ 18/02);

— стандарты, раскрывающие правила формирования бухгалтерской отчетности и информации об организации, приводимой в ней (ПБУ 1/2008, ПБУ 4/99, ПБУ 7/98, ПБУ 8/2010, ПБУ 11/2008, ПБУ 12/2010, ПБУ 16/02, ПБУ 20/03).

Третий уровень нормативного регулирования, в том числе методические рекомендации и инструкции, призваны конкретизировать учетные стандарты в соответствии с отраслевыми и иными особенностями. Они разрабатываются Минфином России, а также другими министерствами и ведомствами. Особое место среди нормативных документов данного уровня отводится Плану счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций (далее — План счетов) и Инструкции по его применению, утвержденных приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н и определяющих порядок отражения хозяйственных операций на счетах. При принятии учетной политики, на основе Плана счетов бухгалтерского учета, утвержденного Минфином России, организация утверждает рабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий синтетические и аналитические счета, учитывающие требования своевременности и полноты учета и отчетности в организации.

Рабочие документы организации, представляющие четвертый уровень, определяют особенности ведения учета в конкретных условиях и включают:

— стандарты экономического субъекта;

— приказ об учетной политике организации;

— рабочие документы по учету и контролю активов, затрат, капитала и обязательств;

— иные документы, определяющие порядок организации документооборота;

— формы учетных регистров и внутренней отчетности и т.п. Законом о бухгалтерском учете установлены основные типы стандартов регулирования бухгалтерского учета в Российской Федерации (табл. 3.2)^[2].

Таблица 3.2. Документы, регулирующие бухгалтерский учет в Российской Федерации

Документы		Установленные объекты и учетные положения
Федеральные стандарты, обязательны к применению. Разрабатывают и утверждают уполномоченные федеральные органы, Банк России, субъекты негосударственного регулирования бухгалтерского учета		— определения, признаки, порядок классификации, условия принятия и списания объектов учета; — допустимые способы денежного измерения объектов и порядок пересчета их стоимости с иностранной валюты в валюту РФ; — требования к учетной политике, инвентаризации, документам, документообороту, в том числе электронных подписей; — план счетов и порядок его применения; — состав, ОГЛАВЛЕНИЕ и порядок формирования информации, раскрываемой в бухгалтерской отчетности, в том числе образцы ее основных форм и приложений; — условия достоверного представления информации о финансовом положении, финансовом результате и движении денежных средствах экономического субъекта; — состав последней и первой бухгалтерской отчетности при реорганизации юридического лица, порядок ее составления и денежного измерения объектов в пей; — состав последней бухгалтерской (финансовой) отчетности при ликвидации юридического лица, порядок ее составления и денежного измерения объектов в пей; — упрощенные способы ведения бухгалтерского учета, включая упрощенную бухгалтерскую отчетность, для экономических субъектов, имеющих право ее применять
Отраслевые стандарты	Устанавливают особенности применения федеральных стандартов в отдельных видах экономической деятельности
Рекомендации в области учета	В целях правильного применения федеральных и отраслевых стандартов, уменьшения расходов на организацию, распространение передового опыта, результатов исследований и разработок в области учета
Стандарты экономического субъекта	Применяются всеми подразделениями экономического субъекта, включая его филиалы и представительства, дочерние и зависимые общества, независимо от их места нахождения

Представленные в таблице документы, регулирующие бухгалтерский учет и отчетность в Российской Федерации, свидетельствуют о том, что основная система нормативных актов сформирована и успешно работает на протяжении более чем двух десятилетий. Однако процесс реформирования российской учетной системы продолжается, прежде всего, в контексте международной стандартизации и гармонизации учета. В этой связи проведенные научные и практические исследования подтверждают необходимость совершенствования нормативного регулирования учета, в том числе в части уточнения концептуальных основ учета имущества и обязательств, развития регламентации по учету конкретных их видов и совершенствования требований к отражению информации об имуществе и обязательствах организаций в отчетности.

В части совершенствования концептуальных основ бухгалтерского учета следовало бы уточнить понятия "имущество" и "обязательства", а также базовые подходы к их оценке с учетом требований МСФО. Развитие регламентации по учету конкретных видов имущества и обязательств, связано с разработкой новых и изменением действующих ПБУ в целях совершенствования правил их учета. В рамках совершенствования требований к отражению в отчетности информации об имуществах и обязательствах основное внимание должно быть уделено обеспечению более высокой степени достоверности и полноты информации о них в отчетности и сближению, в данном контексте ПБУ и МСФО.