Налоговые аспекты учета материальных запасов, Инвентаризация материалов

Налоговые аспекты учета материальных запасов

Для целей налогового учета стоимость материальных запасов, приобретенных за плату, определяется исходя из цен их приобретения, без учета НДС и акцизов.

НДС относится к возмещаемым налогам, и порядок его учета и вычета при приобретении материалов определяется нормами гл. 21 НК.

Вычет НДС, предъявленный организации при приобретении либо уплате при ввозе на таможенную территорию РФ материалов, производится:

1) после принятия на учет указанных материалов;

2) при наличии правильно оформленных первичных документов (в том числе счетов-фактур с выделением в них сумм налога отдельной строкой);

3) при условии, что приобретенные материалы предназначены для осуществления производственной деятельности или иных операций, признаваемых объектами налогообложения.

В случае несоблюдения указанных выше условий суммы НДС, предъявленные организации при приобретении таких материалов, не подлежат вычету и отражаются в бухгалтерском учете иным образом.

В частности, когда в первичных учетных документах (счетах, счетах-фактурах, накладных, приходных кассовых ордерах, актах выполненных работ), подтверждающих стоимость приобретенных материалов, не выделена сумма НДС, то и в расчетных документах (поручениях, требованиях-поручениях, реестрах чеков и реестрах на получение средств с аккредитива) исчисление ее расчетным путем не производится. Стоимость приобретенных в таких случаях материалов, включая предполагаемый по ним НДС, учитывается в целом на счетах учета материалов и в последующем списывается в установленном порядке на затраты производства.

Кроме того, согласно ст. 170 НК суммы НДС, предъявленные покупателю при приобретении материалов на территории РФ либо фактически уплаченных при ввозе материалов на территорию РФ, учитываются в их стоимости в случаях:

1) приобретения (ввоза) материалов, используемых для операций по производству и (или) реализации (а также передаче, выполнению, оказанию для собственных нужд) товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения);

2) приобретения (ввоза) материалов, используемых для операций по производству и (или) реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых не признается территория РФ;

3) приобретения (ввоза) материалов лицами, не являющимися плательщиками НДС либо освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика по исчислению и уплате НДС;

4) приобретения (ввоза) материалов для производства и (или) реализации (передачи) товаров (работ, услуг), операция по реализации (передаче) которых не признается реализацией товаров (работ, услуг) в соответствии с п. 2 ст. 146 НК.

Возможна ситуация, когда организация приобретает материалы с целью их использования для производства продукции, облагаемой НДС, а затем использует данные материалы для производства продукции, освобожденной от обложения НДС. В таком случае предъявленный ранее к вычету НДС подлежит восстановлению. Применительно к материалам восстановлению подлежат суммы НДС в размере, ранее принятом к вычету. Суммы налога, подлежащие восстановлению в таких случаях, не должны включаться в стоимость материалов, а должны учитываться в составе прочих расходов организации. При этом восстановленная сумма НДС должна увеличивать общую сумму задолженности перед бюджетом по этому налогу.

Налоговым законодательством установлено, что стоимость материалов, поступающих от учредителя в счет погашения задолженности по вкладу в уставный капитал, признается доходом организации, не подлежащим обложению налогом на прибыль и НДС. Сумма НДС по таким материалам должна учитываться в стоимости материалов.

Материалы, полученные организацией безвозмездно, относятся к внереализационным доходам по рыночной стоимости и подлежат обложению налогом на прибыль. Для налогового учета стоимость безвозмездно полученных материалов подлежит учету полностью в составе внереализационных доходов в том периоде, в котором оно фактически было получено организацией, а не по мере списания на счета учета затрат на производство.

Убыток от безвозмездной передачи материалов не уменьшает налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.

Кроме того, безвозмездная передача материалов облагается и НДС, исчисленным от рыночной стоимости безвозмездно передаваемого имущества. При этом плательщиком НДС является сторона-организация, осуществляющая передачу материалов на безвозмездной основе. В этом случае передающей стороной составляется счет-фактура, которая отражается в книге продаж.

Доходы в виде стоимости материалов, полученных в результате ликвидации основных средств, а также при ремонте основных средств, относятся к внереализационным доходам, учитываемым для целей налогообложения прибыли. При дальнейшем использовании полученных материалов в производстве продукции (работ, услуг) их стоимость может быть учтена в составе материальных расходов, учитываемых при налогообложении прибыли. Стоимость указанных выше материалов может быть учтена в составе материальных расходов только в сумме налога на прибыль, исчисленного с дохода, включенного в состав внереализационных доходов.

Обмен товарами по договору мены признается реализацией товаров и подлежит налогообложению НДС.

При реализации товаров по товарообменным операциям налоговая база по НДС определяется как стоимость передаваемого организацией имущества, исчисленная исходя из рыночных цен, с учетом акцизов и без включения НДС. При этом НДС по приобретенным ценностям в результате товарообменных операций организация может предъявить к вычету.

Для целей налогового учета при определении размера материальных расходов при списании сырья, материалов, используемых при производстве товаров, выполнении работ, оказании услуг для целей налогообложения должен применяться один из следующих способов оценки материалов:

– по стоимости единицы запасов;

– средней стоимости;

– стоимости первых по времени приобретений (ФИФО).

В налоговом учете оценка запасов по методу ЛИФО отменена с 1 января 2014 г.

Налоговая база по НДС при реализации материалов определяется как рыночная стоимость этих материалов без включения в нее суммы НДС. В случае если продаваемые материалы ранее были приняты к учету по первоначальной стоимости с учетом уплаченного НДС, то налоговая база определяется как разница между рыночной ценой реализуемых материалов с учетом НДС и стоимостью реализуемых материалов.

Для целей налогового учета расходы, связанные с продажей материалов, учитываются для целей налогообложения прибыли. Согласно ст. 268 ПК в состав расходов, учитываемых для целей налогообложения прибыли, включаются цена приобретения (создания) материалов и расходы, связанные с их продажей. Если цена приобретения (создания) материалов с учетом расходов, связанных с их реализацией, превышает выручку от реализации материалов, то разница между этими величинами признается убытком организации, учитываемым при налогообложении прибыли.

Для целей налогового учета при передаче материалов в уставный капитал другой организации вклад передающей стороны должен оцениваться по стоимости материалов, учтенных в налоговом учете передающей стороны. В этой же оценке учитываются материалы в налоговом учете у получающей стороны.

Для целей налогового учета вклады имуществом в уставный капитал другой организации не признаются реализацией и не облагаются НДС.

Так как операции по передаче имущества в счет вклада в уставный капитал другой организации не признается объектом обложения НДС, то суммы НДС, уплаченные по такому имуществу, не подлежат вычету.

Доходы в виде стоимости излишков материалов, выявленные при инвентаризации, относятся к внереализационным доходам, учитываемым для целей налогообложения прибыли. При этом стоимость излишков материалов, выявленных в виде излишков при инвентаризации, учитывается по рыночной стоимости. При дальнейшем использовании излишков материалов в производстве продукции, при выполнении работ, оказании услуг их стоимость может быть учтена в составе материальных расходов, учитываемых при налогообложении прибыли. Указанная стоимость может быть учтена в составе материальных расходов только в сумме налога на прибыль, исчисленного с дохода, включенного в состав внереализационных доходов при принятии к бухгалтерскому учету этих материальных ценностей.

Недостача материалов и его порча в пределах норм естественной убыли относятся на счета учета затрат на производство, сверх норм – за счет виновных лиц. Для целей налогообложения прибыли должны применять нормы естественной убыли, утвержденные постановлением Правительства РФ от 12 ноября 2002 г. № 814. Взыскание недостач материалов с виновных лиц производится по рыночной стоимости на дату обнаружения недостачи.

Инвентаризация материалов

В соответствии с Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации проведение инвентаризации материалов проводится в обязательном порядке один раз в год перед составлением годовой бухгалтерской отчетности по состоянию на 1 октября текущего года.

Главной целью инвентаризации материалов ставится приведение в соответствие данных бухгалтерского учета с их фактическим наличием.

Для учета инвентаризации материалов предусмотрены следующие унифицированные формы первичной учетной документации.

№ формы	Наименование формы
ИНВ-3	Инвентаризационная опись товарно-материальных ценностей
ИНВ-4	Акт инвентаризации товарно-материальных ценностей отгруженных
ИНВ-5	Инвентаризационная опись товарно-материальных ценностей, принятых на ответственное хранение
ИНВ-6	Акт инвентаризации расчетов за товарно-материальные ценности, находящиеся в пути
ИНВ-19	Сличительная ведомость результатов инвентаризации товарно-материальных ценностей

Сличительные ведомости составляются при выявлении расхождений между данными бухгалтерского учета и их фактическим наличием.

Выявленные при инвентаризации излишки запасов приходуются по рыночным ценам, и одновременно их стоимость относится на финансовые результаты.

На стоимость излишков материалов, обнаруженных в ходе проведении инвентаризации, делается запись:

Д 10 "Материалы";

К 91/1 "Прочие доходы".

При обнаружении недостач стоимость материальных запасов по учетным ценам, а также отклонения от их учетных цен, предварительно учитываемые на счете 16 "Отклонения в стоимости материалов", списывают на счет 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей".

Недостача запасов и их порча списывается со счета 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей" в пределах норм естественной убыли на счета учета затрат на производство и (или) на расходы на продажу; сверх норм естественной убыли – за счет виновных лиц.

Расчеты по возмещению материального ущерба, причиненного работником организации в результате недостач и хищений товарно-материальных ценностей, учитываются на субсчете 73/2 "Расчеты по возмещению материального ущерба".

Разницу между суммой, подлежащей взысканию с виновного лица и балансовой стоимостью недостачи, относят на субсчет 98/4 счета 98 "Доходы будущих периодов". По мере погашения задолженности, принятой на учет по счету 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям", соответствующие суммы разницы списываются со счета 98 "Доходы будущих периодов" в кредит счета 91 "Прочие доходы и расходы".

Погашение задолженности виновных лиц за ущерб, причиненный предприятию, отражается по дебету счетов 50 "Касса" и (или) 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" и кредиту счета 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям" субсчет 73/2 "Расчеты по возмещению материального ущерба".