Лекция 4. Налоговое право
Термин "налоговое право" в юридической литературе используется в нескольких значениях:
– для выделения совокупности норм, предназначенных для регулирования общественных отношений, возникающих при установлении, введении, взимании налогов и сборов, и отношений, складывающихся в процессе осуществления налогового контроля и привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения;
– для отграничения научных подходов, применяемых для изучения норм права, регулирующих налоговые отношения;
– для обозначения учебной дисциплины[1].
Существует несколько точек зрения о месте налогового права в системе российского права, и оно рассматривается как:
– подотрасль финансового права;
– правовой институт финансового права, который обособленно от него рассматриваться не должен;
– как самостоятельная отрасль российского права (данное мнение наименее распространено)[2].
Ввиду того, что налоговое право представляет собой довольно обособленную группу норм, представляется возможным выделить ее качественные характеристики – предмет и метод правового регулирования, которые тесно взаимосвязаны и взаимообусловлены.
Как отмечают некоторые ученые, фактическое существование налоговых отношений становится возможным лишь после их законодательного закрепления, в результате практической реализации правовых норм[3].
Согласно справедливому утверждению E. М. Ашмариной в связи с принятием НК РФ "в настоящее время можно с уверенностью говорить о том, что в Российской Федерации завершается период становления общественных отношений в области налогообложения"[4].
Предмет налогового права можно определить как финансовые отношения, в процессе реализации которых государство и иные публично-правовые образования выполняют свои задачи и функции, формируют и распределяют фонды денежных средств.
Предмет налогового права определен законодателем в ст. 2 НК РФ и включает в себя властные отношения по установлению, введению и взиманию налогов и сборов в Российской Федерации, а также отношения, возникающие в процессе осуществления налогового контроля, обжалования актов налоговых органов, действий (бездействия) их должностных лиц и привлечение к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Д. В. Винницким отмечается, что после введения в действие НК РФ новая система налогово-правовых норм создает соответствующие ей налоговые отношения – предмет налогового права[5].
Предмет налогового права имеет определенную структуру, в которой можно выделить несколько групп.
В частности, можно выделить отношения, складывающиеся в процессе установления налогов. Их наличие обусловлено необходимостью создания (изменения) системы налогов и сборов. При этом с учетом отдельных положений налогового законодательства в рамках указанных отношений принимают участие законодательные органы как Российской Федерации, так и иных публичных образований (субъектов РФ, муниципальных образований).
Следующую группу составляют отношения, связанные с исчислением, уплатой налогов и сборов.
Наконец, третью группу составляют отношения, возникающие в процессе осуществления налогового контроля и применения мер принуждения (в случае неисполнения требовании законодательства).
В. А. Парыгина предлагает структурировать предмет налогового права за счет включения в него модельных и конкретных правоотношений, где модельными называются гипотетические налоговые правоотношения, сконструированные правопорядком и являющие собой бесконечное множество конкретных правоотношений[6].
Кроме того, также выделяют внутриаппаратные и внешние налоговые правоотношения.
Наряду с предметом, налоговое право имеет и определенный метод правового регулирования.
Метод налогового права – совокупность способов, приемов, средств, с помощью которых оказывается воздействие (регулятивное, охранительное) на налоговые отношения.
Особенности метода налогового права связаны с тем, что оно имеет публичный характер. Характеризуя метод налогового права, следует отметить присущие ему признаки.
Во-первых, публично-правовой характер регулирования, поскольку при установлении и взимании налогов и сборов на первое место выходит публичный интерес. В подтверждение этому можно привести акты Конституционного Суда РФ, который отметил тот факт, что уплата налоговых платежей имеет целью обеспечивать расходы публичной власти[7].
Во-вторых, наличие большого количества обязывающих и запрещающих норм, что объясняется необходимостью реализации прежде всего фискальной функции налога ввиду наличия тесной взаимосвязи налоговых и бюджетных правоотношений. Кроме того, такая специфика налогового права связана с решением задач по созданию единых условий применения законодательства, предотвращению нарушения прав публично-правовых образований (органов власти и должностных лиц, действующих от их имени), по защите имущественных прав налогоплательщиков и иных участников налоговых правоотношений. Стоит отметить, что, несмотря на то что налоговые правоотношения являются властными, субъектам предоставляется в ряде случаев (не всегда) право на выбор. Так, при соблюдении установленных в законе требований (действие властного предписания), налогоплательщик может выбирать режим обложения (например, льготный) или же вовсе не уплачивать налог.
И, как следствие, в-третьих, регулирование норм налогового права носит императивный характер.
Характеризуя особенности метода налогового права при рассмотрении особенностей применения мер ответственности, С. В. Мирошник указывает на то, что налоговые правоотношения отличаются "неравноправностью сторон, наличием определенной субординации. Стороны изначально неравны. Это обусловлено тем, что государственные органы реализуют фискальный суверенитет, а налогоплательщик действует в рамках гражданской право- и дееспособности"[8].
Вместе с тем указанная субординация не имеет такого значения, как это имеет место в рамках административных отношений. Полного подчинения и не может быть, поскольку в таком случае нарушится целый ряд принципов, на которых базируются налоговые правоотношения[9].
Налоговое право, будучи подотраслью финансового права, состоит из совокупности норм, объединенных общим предметом и методом регулирования. Группы указанных норм могут быть выделены в самостоятельные правовые институты.
В рамках системы налогового права выделяются общая и особенная части.
Общая часть налогового права включает те нормы права, которые имеют универсальный (общий) характер, что позволяет применять их к любым налоговым правоотношениям. К общей части налогового права можно отнести нормы, закрепляющие принципы налогового права (ст. 3 НК РФ) и дальнейшую их реализацию (обязательные элементы налогообложения), определяющие налоговую правосубъектность, а также права и обязанности органов власти (налоговых, таможенных и т.д.), порядок осуществления налогового контроля и применения мер ответственности и т.д.
Особенная часть налогового права состоит из норм, которые применяются при регулировании отдельных налоговых правоотношений (например, нормы, содержащиеся в отдельных главах части второй НК РФ).