Международные стандарты аудиторской деятельности

В настоящее время разработкой Международных стандартов аудита занимается МФБ, которая является международным объединением лиц, имеющих профессию бухгалтера. Эта международная организация была основана в октябре 1977 г. в целях координации на мировом уровне деятельности профессиональных организаций в области учета, бухгалтерской (финансовой) отчетности и аудита. Членами МФБ являются более 150 профессиональных организаций из 130 стран. Российская Федерация в МФБ представлена полноправным членом - Институтом профессиональных бухгалтеров и аудиторов России (ИПБиА) и членом-наблюдателем - общественной организацией "Российская коллегия аудиторов" (РУФ-аудит).

За 2001-2005 гг. Международные стандарты были частично переработаны.

В табл. 2.2.1 приведен перечень MCA и положений по международной аудиторской практике.

Из содержания таблицы можно сделать некоторые выводы.

Изменения MCA связаны с тем, что в начале 2000-х гг. западную экономику потрясли корпоративные скандалы. Были обнаружены факты существенного искажения рядом крупнейших международных корпораций своей отчетности (как правило, в сторону завышения прибыли и стоимости активов), и это стало возможным при прямом попустительстве некоторых аудиторских фирм.

Таблица 2.2.1

Международные стандарты аудита и положения по международной аудиторской практике (издание 2005 г.)

Код документа	Название документа на английском языке	Перевод названия	Комментарии
	International Standards on Quality Control (ISQCs)	Международные стандарты контроля качества (МСКК)
1	Quality Control for Firms that Perform Audits and Reviews of Historical Financial Information, and Other Assurance and Related Services Engagements	Контроль качества для фирм, которые проводят аудиты и обзорные проверки исторической финансовой информации и другие задания по обеспечению уверенности и сопутствующим услугам	Написан заново. Вступил в силу с 15 июня 2005 г.
	Framework	Основные принципы
	International Framework for Assurance Engagements	Международные принципы для заданий, обеспечивающих уверенность	Написан заново. Вступил в силу с 1 января 2005 г.
	Audits and reviews of historical financial information	Аудит и обзорные проверки исторической финансовой информации
	100-999 International Standards on Auditing (ISAs)	100-999 Международные стандарты аудита (MCA)
120	Framework of International Standards on Auditing	Основные принципы Международных стандартов аудита	Отменен с декабря 2004 г. в связи со вступлением в силу международных принципов для заданий, обеспечивающих уверенность
200	Objective and General Principles Governing an Audit of Financial Statements	Цель и общие принципы, регулирующие аудит финансовой отчетности	Действует с 15 декабря 2004 г. Существенно переработан по сравнению со старой версией в связи с подготовкой новых MCA 315 и 330 и с подготовкой новых версий MCA 500, в приложении приведены изменения, которые вступают в действие с 31 декабря 2006 г. (вызваны новой версией MCA 700)
210	Terms of Audit Engagements	Условия аудиторских заданий	Действует с 15 декабря 2004 г. с редакционными изменениями, вызванными новыми MCA 315 и 330 и новыми версиями MCA 500 и 700
220	Quality Control for Audit Work	Контроль качества работы в аудите	Утратил силу с 15 июня 2005 г.
220R	Quality Control for Audits of Historical Financial Information	Контроль качества для аудитов исторической финансовой информации	Вступил в силу с 15 июня 2005 г. Существенно переработан по сравнению с MCA 220 в редакции 2001 г.
230	Documentation	Документирование	Действует с 15 декабря 2004 г. с редакционными изменениями, вызванными новыми MCA 315 и 330 и новой версией MCA 500
240	The Auditor's Responsibility to Consider Fraud in an Audit of Financial Statements	Ответственность аудитора по рассмотрению мошенничества в ходе аудита финансовой отчетности	Действует с 15 декабря 2004 г. Существенно переработан по сравнению с MCA 240 в редакции 2001 г.
240	The Auditor's Responsibility to Consider Fraud in an Audit of Financial Statements	Ответственность аудитора по рассмотрению мошенничества в ходе аудита финансовой отчетности	Действует с 15 декабря 2004 г. Существенно переработан по сравнению с MCA 240 в редакции 2001 г.
250	Consideration of Laws and Regulations in an Audit of Financial Statements	Учет законов и нормативных актов при аудите финансовой отчетности	Действует с 15 декабря 2004 г. с редакционными изменениями, вызванными новыми MCA 315 и 330 и новой версией MCA 500
260	Communications of Audit Matters with Those Charged with Governance	Сообщение аспектов аудита лицам, наделенным руководящими полномочиями	Действует с 15 декабря 2004 г. с редакционными изменениями, вызванными новыми MCA 315 и 330 и новыми версиями MCA 240 и 500
300	Planning an Audit of Financial Statements	Планирование аудита финансовой отчетности	Действует с 15 декабря 2004 г. Существенно переработан по сравнению с MCA 300 в редакции 2001 г.
310	Knowledge of the Business	Знание бизнеса	Отменен с декабря 2004 г. в связи со вступлением в силу новых MCA 315, 330 и повой редакции MCA 500
315	Understanding the Entity and Its Environment and Assessing the Risks of Material Misstatement	Понимание субъекта и его окружения и оценка рисков существенного искажения	Написан заново. Действует с 15 декабря 2004 г.
320	Audit Materiality	Существенность в аудите	Действует с 15 декабря 2004 г. с редакционными изменениями, вызванными новыми MCA 315 и 330 и новыми версиями MCA 240 и 500
330	The Auditor's Procedures in Response to Assessed Risks	Процедуры аудитора, выполненные в ответ на оцененные риски	Написан заново. Действует с 15 декабря 2004 г.
400	Risk Assessments and Internal Control	Оценка рисков и внутренний контроль	Отменен с декабря 2004 г. в связи со вступлением в силу новых MCA 315, 330 и новой редакции MCA 500
401	Auditing in a Computer Information Systems Environment	Аудит в среде компьютерных информационных систем	Отменен с декабря 2004 г. в связи со вступлением в силу новых MCA 315, 330 и новой редакции MCA 500
402	Audit Considerations Relating to Entities Using Service Organizations	Учет при аудите особенностей субъектов, использующих обслуживающие организации	Действует с 15 декабря 2004 г. с редакционными изменениями, вызванными новыми MCA 315 и 330 и новой версией MCA 500
500	Audit Evidence	Аудиторские доказательства	Действует 15 декабря 2004 г. Существенно переработан по сравнению с MCA 500 в редакции 2001 г.
501	Audit Evidence- Additional Considerations for Specific Items	Аудиторские доказательства - дополнительное рассмотрение особых статей	Действует с 15 декабря 2004 г. с редакционными изменениями, вызванными новыми MCA 315 и 330 и новой версией MCA 500
505	External Confirmations	Внешние подтверждения	Действует с 15 декабря 2004 г. с редакционными изменениями, вызванными новыми MCA 315 и 330 и новой версией MCA 500
510	Initial Engagements-Opening Balances	Первичные задания - начальные сальдо	Действует с 15 декабря 2004 г. с редакционными изменениями, вызванными новыми MCA 315 и 330 и новой версией MCA 500
520	Analytical Procedures	Аналитические процедуры	Действует с 15 декабря 2004 г. с редакционными изменениями, вызванными новыми MCA 315 и 330 и новой версией MCA 500
530	Audit Sampling and Other Means of Testing	Аудиторская выборка и другие процедуры выборочного тестирования	Действует с 15 декабря 2004 г. с редакционными изменениями, вызванными новыми MCA 315 и 330 и новой версией MCA 500
540	Audit of Accounting Estimates	Аудит оценочных значений	Действует с 15 декабря 2004 г. с редакционными изменениями, вызванными новыми MCA 315 и 330 и новой версией MCA 500
545	Auditing Fair Value Measurements and Disclosures	Аудит измерений и раскрытий информации о справедливой стоимости	Действует с 15 декабря 2004 г. Написан заново после 2001 г., содержит также редакционные изменения, вызванные новыми MCA 315 и 330 и новой версией MCA 500
550	Related Parties	Связанные стороны	Действует с 15 декабря 2004 г. с редакционными изменениями, вызванными новыми MCA 315 и 330 и новой версией MCA 500
560	Subsequent Events	Последующие события	Действует с 15 декабря 2004 г. с редакционными изменениями, вызванными новыми MCA 315 и 330 и новой версией MCA 500, в приложении приведены изменения, которые вступают в действие с 31 декабря 2006 г. (вызваны новой версией MCA 700)
570	Going Concern	Непрерывность деятельности	Действует с 15 декабря 2004 г. с редакционными изменениями, вызванными новыми MCA 315 и 330 и новой версией MCA 500
580	Management Representations	Заявления руководства	Действует с 15 декабря 2004 г. с редакционными изменениями, вызванными новыми MCA 315 и 330 и новыми версиями MCA 240 и 500
600	Using the Work of Another Auditor	Использование работы другого аудитора	Пока остается в первоначальной редакции
610	Considering the Work of Internal Auditing	Рассмотрение работы внутреннего аудита	Действует с 15 декабря 2004 г. с редакционными изменениями, вызванными новыми MCA 315 и 330 и новой версией MCA 500
620	Using the Work of an Expert	Использование работы эксперта	Действует с 15 декабря 2004 г. с редакционными изменениями, вызванными новыми MCA 315 и 330 и новой версией MCA 500, в приложении приведены изменения, которые вступают в действие с 15 июня 2005 г. (связаны с новой редакцией MCA 200 и МСКК 1)
700	The Auditor's Report on Financial Statements	Аудиторский отчет (заключение) по финансовой отчетности	Действует в редакции 2001 г., но будет отменен после вступления в действие MCA 700R
700R	The Independent Auditor's Report on a Complete Set of General Purpose Financial Statements	Отчет (заключение) независимого аудитора по полному комплекту финансовой отчетности общего назначения	Вступит в силу с 31 декабря 2006 г. Существенно переработан по сравнению с предыдущей версией MCA 700
701	Modifications to the Independent Auditor's Report	Модификации отчета (заключения) независимого аудитора	Написан заново. Вступит в силу с 31 декабря 2006 г.
710	Comparatives	Сопоставимые значения	Действует с 15 декабря 2004 г. с редакционными изменениями, вызванными новыми MCA 315 и 330 и новой версией MCA 500
720	Other Information in Documents Containing Audited Financial Statements	Прочая информация в документах, содержащих проаудированную финансовую отчетность	Действует с 15 декабря 2004 г. с редакционными изменениями, вызванными новыми MCA 315 и 330 и новой версией MCA 500
800	The Auditor's Report on Special Purpose Audit Engagements	Аудиторский отчет (заключение) по аудиторским заданиям для специальных целей	С 31 декабря 2006 г. вступают в силу редакционные изменения, вызванные новой версией MCA 700
	1000-1100 International Auditing Practice Statements (lAPSs)	1000-1100 Положения по международной аудиторской практике (ПМАП)
1000	Inter-Bank Confirmation Procedures	Процедуры межбанковского подтверждения	Пока остается в первоначальной редакции
1001	IT Environments - Stand-alone Personal Computers	Среда ИТ Автономные персональные компьютеры	Отменен с декабря 2004 г.
1002	IT Environments - On-line Computer Systems	Среда ИТ Онлайновые компьютерные системы	Отменен с декабря 2004 г.
1003	IT Environments - Database Systems	Среда ИТ Системы баз данных	Отменен с декабря 2004 г.
1004	The Relationship Between Banking Supervisors and Banks' External Auditors	Взаимоотношения между органами банковского надзора и внешними аудиторами	Пока остается в первоначальной редакции
1005	The Special Considerations in the Audit of Small Entities	Особенности аудита малых предприятий	Пока остается в первоначальной редакции. С 2003 г. все вновь создаваемые ( редактируемые) MCA включают новые разделы "Особенности аудита малых предприятий". Можно ожидать, что со временем данный ПМАП перестанет существовать как самостоятельный документ
1006	Audits of Financial Statements of Banks	Аудит финансовой отчетности банков	Пока остается в первоначальной редакции
1007	Communications with Management	Контакты с руководством клиента	Отменен с июня 2001 г.
1008	Risk Assessment and Internal Control - CIS Characteristics and Considerations	Опенка рисков и система внутреннего контроля - характеристики КИС** и связанные с ними вопросы	Отменен с декабря 2004 г. в связи со вступлением в силу новых MCA 315, 330 и новой редакции MCA 500
1009	Computer-assisted Audit Techniques	Методы аудита с помощью компьютеров	Отменен с декабря 2004 г.
1010	The Consideration of Environmental Matters in the Audit of Financial Statements	Учет экологических вопросов при аудите финансовой отчетности	Пока остается в первоначальной редакции
1011	Implication for management and Auditors of the Year 2000 Issue	Выводы для руководства клиента и аудиторов по вопросу 2000 г.	Отменен с июня 2001 г.
1012	Auditing Derivative Financial Instruments	Аудит производных финансовых инструментов	Пока остается в первоначальной редакции
1013	Electronic Commerce - Effect on the Audit of Financial Statements	Электронная коммерция - влияние на аудит финансовой отчетности	Написан заново после 2001 г.
1014	Reporting by Auditors on Compliance with International Financial Reporting Standards	Отчеты аудиторов о соответствии Международным стандартам финансовой отчетности	Написан заново после 2001 г.
	2000-2699 International Standards on Review Engagements (ISREs)	2000-2699 Международные стандарты по заданиям по обзорной проверке
2400	Engagements to Review Financial Statements	Задания по обзорной проверке финансовой отчетности	Перенумерован, ранее назывался MCA 910
	Assurance engagements other than audits or reviews of historigal financial information	Задания, обеспечивающие уверенность, иные, нежели аудиты или обзорные проверки исторической финансовой информации
	3000-3699 International Standards on Assurance Engagements (ISAEs)	3000-3699 Международные стандарты по заданиям, обеспечивающим уверенность
3000 R	Assurance Engagements Other tnan Audits or Reviews of Historical Financial Information	Задания, обеспечивающие уверенность, иные, нежели аудиты или обзорные проверки исторической финансовой информации	Заменил MCA 100
3400	The Examination of Prospective Financial Information	Исследование ожидаемой финансовой информации	Перенумерован, ранее назывался MCA 810
	Related services	Сопутствующие услуги
	4000-4699 International Standards on Related Services (ISRSs)	4000-4699 Международные стандарты по сопутствующим услугам
4400	Engagements to Perform Agreed-upon Procedures Regarding Financial Information	Задания но выполнению согласованных процедур в отношении финансовой информации	Перенумерован, ранее назывался MCA 920
4410	Engagements to Compile Financial Information	Задания по компиляции финансовой информации	Перенумерован, ранее назывался MCA 930

Изменения пошли по двум направлениям. Были предприняты меры по ужесточению контроля за аудиторами. Так, в США был принят Закон Сарбанеса-Оксли (COSO), предусмотревший для этого целый ряд мер. В ряде других экономически развитых стран Запада, где традиционно регулирование аудита проводилось самими общественными организациями или объединениями аудиторов, в настоящее время наблюдается тенденция усиления государственного влияния на такое регулирование. В то же время и Международная федерация бухгалтеров интенсифицировала свою законотворческую деятельность и внесла целый ряд изменений в MCA.

Одним из основных постулатов COSO является прямая ответственность как совета директоров, так и менеджмента за создание и обеспечение эффективного осуществления ориентированного на риски внутреннего контроля предприятия.

Принципы COSO и легли в основу новой редакции MCA, появившихся после 2001 г. Внесение изменений в MCA потребовалось для того, чтобы повысить эффективность работы аудиторов и несколько снизить их трудозатраты без снижения качества работы, что позволило бы избежать слишком резкого скачка аудиторских гонораров.

В новом сборнике MCA изменена структура. В сборнике 2001 г. все документы были размешены в двух разделах - Международные стандарты аудита и Положения по международной аудиторской практике (в начале сборника был напечатан Кодекс профессиональной этики аудиторов); сейчас появились дополнительные разделы по Международным стандартам контроля качества, по основным принципам регламентирующих документов, по заданиям, обеспечивающим уверенность, и по сопутствующим услугам. Несколько MCA (810, 910, 920 и 930) перешли из общего раздела по стандартам во вновь образованные разделы, и поменялась их нумерация (код).

Основное отличие состоит в том, что использование подходов COSO к аудиту привело к созданию новых MCA 315 и 330. В этих стандартах по-новому изложена концепция аудиторских рисков; приведены иные, чем прежде, описание и классификация системы внутреннего контроля и контрольной среды, порядок проведения аудиторских процедур и получения аудиторских доказательств. Заново подготовлен MCA 500 по аудиторским доказательствам: поменялись состав и классификация предпосылок подготовки финансовой отчетности, расширены состав и классификация способов получения аудиторских доказательств. Эти серьезные изменения и повлекли за собой ряд изменений в других стандартах и положениях по международной аудиторской проверке. Претерпел изменения MCA 200, посвященный целям и задачам аудита, его объем возрос почти втрое, сейчас он включает в себя материал с определением понятий существенности и компонентов аудиторских рисков. Значительно изменился и MCA 300, посвященный планированию, в части процедур планирования. Новые подходы, термины, определения повлекли за собой массу редакционных изменений, которые потребовалось внести в следующие стандарты: MCA 210, 230, 250, 260, 320, 402, 501, 505, 510, 520, 530, 540, 545, 550, 560, 570, 580, 610, 620, 710 и 720. Кроме того, утратили силу прежние MCA 310 (знание деятельности клиента), 400 (аудиторские риски), 401 и прежняя версия MCA 500.

Важное нововведение состоит в переработке MCA 220, посвященного качеству аудита. Вместо пего разработан отдельный Международный стандарт контроля качества № 1 и дополнительно подготовлена новая версия MCA 220. В области контроля качества перемены оказались не столь радикальны, как в области аудиторских рисков. Изменились некоторые термины, классификация понятий, пришлось внести редакционные поправки в MCA 620.

Поскольку радикальные изменения MCA были связаны с необходимостью решительной борьбы со случаями корпоративного мошенничества, они затронули MCA 240, посвященный рассмотрению аудитором случаев мошенничества и ошибок. Подготовка новой версии MCA 240 повлекла за собой необходимость внесения редакционных поправок в MCA 260, 320 и 580.

Претерпел изменения и главный стандарт аудиторов - аудиторское заключение по результатам проверки. С 2006 г. введена новая версия MCA 700, посвященная аудиторскому заключению; подготовлен самостоятельный MCA 701, в котором рассмотрены вопросы модификации аудиторских заключений (раньше это было включено в MCA 700). Эти изменения потребуют внесения дополнительных поправок в MCA 200, а также в MCA 210, 560 и 800. Их фрагменты уже опубликованы в сборнике MCA издания 2005 г. в качестве приложений к MCA в той редакции, которая вступила в силу годом раньше.

После публикации российского перевода сборника был подготовлен MCA 545, посвященный аудиту статей отчетности, подготовленных с использованием концепции справедливой стоимости. Более того, появление MCA 315 и 330 привело к необходимости внести редакционные правки и в этот, новый для нас стандарт. Намеченные в общих чертах в издании 2001 г. подходы по регламентированию аудиторских заданий, обеспечивающих уверенность (assurance engagements), получили дальнейшее развитие в отдельной группе документов, получивших коды 3000 и 3400.

В новой редакции упраздняются ПМАП 1001, 1002, 1003 и 1009, посвященные применениям компьютеров в бухгалтерском учете и аудите. Видимо, эго связано с тем, что лет 10-15 назад применение вычислительной техники в учете считалось большим техническим новшеством, повлекшим за собой изменения в порядке оценки аудиторских рисков, в планировании аудита и в подходах к сбору аудиторских доказательств. Сейчас редким исключением являются случаи, когда бухгалтеры и аудиторы не используют в своей работе компьютеры, поэтому все аспекты, связанные с вычислительной техникой, было сочтено целесообразным просто включить в остальные стандарты общего назначения. Вместе с тем появилось новое ПМАП 1013, посвященное аудиту клиентов, осуществляющих торговые операции с помощью Интернета, и ПМАП 1014, посвященное отчетности, подготовленной в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности (МСФО).

Приведенный анализ MCA показывает, что изменения необходимо внести и в федеральные правила (стандарты), поскольку они создавались на основе MCA 2001 г. издания.