Методы распределения косвенных затрат

Характерные признаки и примеры косвенных затрат рассмотрены в параграфе 3.2. Еще раз напомним, что их доля в себестоимости продукции, как правило, велика и имеет тенденцию к росту. Поэтому выбор их метода распределения сказывается на качестве показателя себестоимости в целях подготовки релевантной информации для принятия управленческих решений по ценообразованию и ассортиментной политике, на доверии персонала к оценке их деятельности и затем на эффективности мотивации и нейтрализации возможных конфликтов. Результаты распределения косвенных расходов используются для уточнения нормативов, обоснования управления бизнес-процессами по операциям (activity based management – ABM), выбора каналов дистрибьюции и др.

Для сокращения затрат на ведение учета при выборе метода распределения затрат нужно стремиться к удовлетворению всех целей и задач. Если же этого невозможно достичь, то выбирается приоритетная цель, исходя из которой в общей учетной политике предприятия фиксируется метод распределения косвенных расходов, удовлетворяющий потребности финансового и управленческого учета. Но все же рекомендуем более гибкую политику, предусматривающую вариативность методов для обоснования разных управленческих решений.

При выборе инструментов распределения затрат нужно учитывать причинно-следственный критерий, т.е. должна

быть ясна связь объекта с распределяемыми на него затратами. Например, расходы на таможенное оформление экспортных продаж логично распределять пропорционально количеству таможенных комплектов на ту или иную продукцию; расходы, связанные с продвижением брендов, должны быть отнесены на виды продуктов с большим объемом продаж. К сожалению, на практике чаще руководствуются критерием минимизации затрат на выполнение учетных процедур. Поэтому при расчете полной себестоимости продукта таможенные и маркетинговые расходы специалист распределит пропорционально одной базе, например заработной плате производственных рабочих. Согласитесь, трудно найти причинно-следственную связь этих расходов с работой рабочего у станка. Выполняя курсовую или дипломную работу, рассмотрите и альтернативные подходы к выбору критерия распределения расходов, например "справедливое влияние на результат". Этот подход менее традиционен, однако его придерживаются известные специалисты. Я. В. Соколов отмечает оригинальность методики О. Р. Шнутенхаузе, который полагал, что при распределении косвенных затрат следует руководствоваться правилом: чем выше ожидаемая прибыль от реализации предмета, тем больше на пего падает постоянных затрат (Соколов, 2000). Ч. Т. Хорнгрен и Дж. Фостер связывают критерии распределением заработной платы менеджеров корпоративного уровня с рентабельностью подразделений, входящих в холдинг, они полагают, что рентабельное подразделение имеет большую платежеспособность к покрытию корпоративных затрат (1995).

Основы процесса распределения косвенных затрат

Главными элементами процесса распределения являются группа косвенных затрат (то, что мы распределяем), калькуляционный объект (на что распределяются затраты), база распределения (пропорционально чему мы распределяем затраты). Базу распределения также называют ставкой косвенных затрат, а в системе ABC-костинг (далее АВС) – драйвером затрат или носителем затрат.

Можно выделить следующие шаги в процессе распределения косвенных затрат.

1. Выбирается калькуляционная система, в которой будет осуществляться распределение затрат: традиционная с одноступенчатым распределением затрат или АВС-костинг с многоступенчатым распределением затрат.

2. Выбираются группы распределяемых затрат. Например, общепроизводственные расходы в разрезе подразделений, общехозяйственные расходы в целом по предприятию или в разрезе отделов.

3. Организуется учет на счетах бухгалтерского учета или внесистемный сбор затрат в разрезе выбранных групп.

4. Выбираются итоговые и промежуточные объекты калькулирования себестоимости. Типичный пример итогового объекта калькулирования – продукция. Промежуточные объекты калькулирования – это операции бизнес-процессов. Они применяются, если распределение осуществляется по методу АВС.

5. В случае традиционного распределения косвенных затрат выбирается база распределения, на основании которой можно связать группу затрат с объектом учета затрат. Например, широко распространена устаревшая база – основная заработная плата производственных рабочих.

6. В случае выбора ABC-костинга выбираются драйверы затрат, индивидуальные для каждой группы косвенных расходов. Например, для распределения общих коммунальных расходов на отделы заводоуправления в качестве драйвера выступит площадь в квадратных метрах.

7. Осуществляется расчет коэффициентов распределения.

8. Осуществляется распределение косвенных затрат по выбранным объектам.

Исходя из целей и критериев распределения и перераспределения затрат нужно проанализировать альтернативные варианты и принять решение по выбору метода, объектов, групп и баз распределения затрат. Например, использовать ли единую или составную группу затрат, т.е. детализированную по аналитическим статьям затрат или подгруппам переменных и постоянных расходов.

Существуют специфические методики косвенного распределения сырья и основных материалов при их комплексной переработке (например, на молочных комбинатах из единого сырья получают в точке раздела обезжиренное молоко и сливки), встречных услуг вспомогательных производств. Затраты на сырье и материалы распределяются косвенным путем пропорционально нормативному расходу, коэффициентным и другими способами.

Пример 4.3

На предприятии выпускается два вида продукции: "А-08" и "Б-76". Группой распределяемых затрат выступает фактический расход основных материалов. База распределения – нормативный расход материалов на выпуск продукции. Исходные данные приводятся в табл. 4.2.

Таблица 4.2

Исходные данные производства продукции А-08 и Б-76

Продукция	Фактический выпуск продукции, шт.	Норма расхода материала на единицу продукции, кг	Нормативный расход материалов на выпуск, кг	Фактический расход материалов на выпуск, кг
"А-08"	500	15	7500	?
"Б-76"	1000	20	20 000	?
Итого	1500		27 500	24 750

База распределения рассчитывается перемножением удельной нормы расхода материалов на фактический выпуск продукции. Для продукта А-08 нормативный расход равен 7500 кг (15 × 500); для продукта Б-76 он равен 20 000 кг (20 × 1000). Коэффициент распределения равняется 0,9 (24 750:27 500). Фактический расход материалов на изготовление изделия А-08 = 7 500 × 0,9 = 6 750 (кг). По изделию Б-76 = 20 000 × 0,9 = 18 000 кг.