Методы оценки отдельных видов имущества организации

Для осуществления текущего учета отдельных видов имущества организации и формирования информации о них в бухгалтерской отчетности применяются различные методы оценки данного имущества.

Оценка основных средств предусматривает следующие виды стоимости:

- первоначальную, по которой объекты принимаются к учету, — определяется исходя из условий и источников поступления;

- восстановительную, устанавливаемую после переоценки и отражающую реальную стоимость объектов, с учетом инфляции и изменения цен и тарифов;

- остаточную, рассчитываемую на дату составления бухгалтерского баланса в виде разницы между первоначальной (восстановительной) стоимостью и суммой начисленной до этого момента амортизации.

В свою очередь, амортизация представляет собой экономический механизм постепенного перенесения на затраты отчетного периода части стоимости объектов основных средств в целях возмещения и накопления денежных средств для их последующего воспроизводства. Списанная часть стоимости основных средств, под названием амортизационных отчислений, включается в каждом отчетном периоде в расходы организации на протяжении всего срока полезного использования объекта.

Сроком полезного использования амортизируемого имущества признается период, в течение которого объект основных средств и (или) нематериальных активов служит для выполнения целей деятельности организации и приносит ей экономическую выгоду.

Законодательным актами и нормативными документами по бухгалтерскому и налоговому учету предусмотрены четыре метода начисления амортизации:

- линейный (равномерный), заключающийся в расчете ежегодной суммы амортизационных отчислений, исходя из первоначальной стоимости, нормы амортизационных отчислений и срока полезного использования объекта. Полученная сумма делится на 12 мес, определяется ежемесячная сумма амортизации, которая включается в расходы, начиная с первого числа месяца, следующего за месяцем поступления. Прекращается процесс начисления амортизации с первого числа месяца, следующего за месяцем выхода объекта из эксплуатации;

- метод уменьшаемого остатка (ускоренной амортизации) — предусматривает применение коэффициента ускоренной амортизации, что позволяет возместить большую часть стоимости объектов в первые годы эксплуатации, а полученные средства направить на обновление и модернизацию материально-технической базы;

- метод списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования, считающийся также методом ускоренной амортизации. Например, при СПИ, равном 5 лет, сумма чисел лет равна: 1+2+3+4+ + 5 = 15, а сумма амортизационных отчислений составляет: для 1-го года — 5/15; 2-го — 4/15; 3-го — 3/15; 4-го — 2/15; 5-го — 1/15 первоначальной стоимости;

- метод списания стоимости пропорционально объему продукции (работ, услуг) используется при начислении амортизации производственных машин, оборудования и транспортных средств. Для расчета амортизационных отчислений используются показатели планового и фактического объемов выпускаемой продукции, первоначальной стоимости объектов и СПИ. Формула расчета представляет собой произведение первоначальной стоимости основных средств (нематериальных активов) и отношения фактического объема выпускаемой продукции к его плановому значению.

Оценка нематериальных активов производится аналогично основным средствам. Начисление амортизации осуществляется также по аналогии с основными средствами, за исключением метода начисления по сумме чисел лет срока полезного использования. Особенностью нематериальных активов является также то, что амортизация начисляется только по тем объектам, по которым доходность не уменьшается с увеличением СПИ, и только по объектам, по котором можно однозначно установить данный срок.

Способ начисления амортизации нематериального актива ежегодно проверяется и уточняется организацией. Если расчет ожидаемого поступления экономических выгод от использования нематериальных активов существенно изменился, способ начисления его амортизации также должен быть изменен. Возникшие в связи с этим корректировки отражаются в учете и отчетности на начало года как изменения в оценочных значениях.

Если в учете отражена деловая репутация организации в виде разницы между покупной ценой организации и балансовой стоимостью ее имущественного комплекса на дату его покупки, в учетной политике фиксируется порядок ее списания, как правило, в течение 20 лет (по не более срока работы организации) с применением линейного способа. Отрицательная деловая репутация в полной сумме относится па убытки организации.

Оценка материально-производственных запасов (МПЗ) осуществляется:

- по себестоимости единицы запасов (методом идентификации) при небольшой номенклатуре материалов, драгоценным камням, металлам и изделиям из них;

— средней себестоимости;

- методом ФИФО (/пяС-т-Аы-оМ) — но стоимости первой поступившей партии.

Право выбора метода оценки относится только к материально-производственным запасам, отпускаемым в производство. Применение последних двух методов оценки МПЗ предполагает их оценку в течение отчетного периода по учетной (условной) цене. В конце месяца составляется специальный расчет фактической себестоимости МПЗ и выявляются отклонения фактической себестоимости от учетной цены с целью их дальнейшего списания и включения в затраты на производство:

Для расчета фактической себестоимости процент отклонений умножается на стоимость материалов, отпущенных за месяц в производство, и делится на 100%:

В бухгалтерском учете стоимость материалов, отпущенных за месяц в производство, отражается следующими проводками. По учетной цене: ДЕБЕТ 20 "Основное производство"; КРЕДИТ 10 "Материалы". На сумму перерасхода: ДЕБЕТ 20 "Основное производство";

КРЕДИТ 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей".

На сумму экономии:

ДЕБЕТ 20 "Основное производство";

КРЕДИТ 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей" -методом "красное сторно".

Готовая продукция отражается в балансе по фактической или нормативной (плановой) производственной себестоимости, включающей затраты используемых в процессе производства основных средств, сырья, материалов, топлива, энергии, труда и других затрат или по прямым статьям. В местах хранения готовая продукция может оцениваться по учетным ценам, в виде фактических, нормативных, договорных и др.

Если готовой продукция оценивается в текущем учете по нормативной себестоимости или договорным ценам, разница между фактической себестоимостью и учетной ценой отражается на отдельном субсчете счета 43 "Готовая продукция" — "Отклонения фактической себестоимости готовой продукции от учетной стоимости" по отдельным группам или по организации в целом. Превышение фактической себестоимости над учетной стоимостью отражается по дебету данного субсчета и кредиту затратных счетов. Отрицательная разница отражается сторнировочной записью.

Списание готовой продукции при отгрузке и отпуске может производиться по учетной стоимости. Отклонения, относящиеся к проданной готовой продукции, списываются пропорционально ее учетной стоимости, а относящиеся к остаткам готовой продукции, остаются на соответствующем субсчете счета "Готовая продукция". Независимо от метода текущей оценки, общая себестоимость готовой продукции должна равняться ее фактической производственной себестоимости.

Товары отражаются в бухгалтерском балансе по стоимости их приобретения. Розничные торговые организации могут учитывать товары также по продажным ценам, при этом разницу между стоимостью приобретения и продажной ценой (скидки, накидки) отражают па отдельном счете 42 "Торговая наценка". Так как товары входят в состав материально-производственных запасов, на них полностью распространяются требования ПБУ 5/01 "Учет материально-производственных запасов", и кроме перечисленных методов оценки допускается оценка по методам, предусмотренным для материалов.

Отгруженная продукция, товары, работы и услуги, в соответствии с п. 61 Положения по ведению бухгалтерского учета, отражаются в бухгалтерском балансе по фактической или нормативной (плановой) полной себестоимости, включающей наряду с производственной себестоимостью затраты, связанные с реализацией (сбытом) продукции, работ, услуг, возмещаемых договорной (контрактной) ценой. Возможность выбора варианта оценки отсутствует — метод определяется спецификой производства^[1].

Незавершенное производство согласно п. 64 Положения по ведению бухгалтерского учета оценивается но: фактической или нормативной (плановой) производственной себестоимости; прямым статьям затрат; стоимости сырья, материалов и полуфабрикатов. Выбор метода возможен только в массовом и серийном производстве. При единичном производстве применяется фактическая себестоимость. Оценку незавершенного производства для целей налогообложения регулирует гл. 25 НК РФ.

Материально-производственные запасы морально устаревшие, полностью/частично потерявшие первоначальное качество и со сниженной рыночной стоимостью отражаются в бухгалтерском балансе за вычетом резерва под снижение стоимости материальных ценностей^[2]. Происходит предупреждение возможных потерь организации от снижения балансовой стоимости оборотных активов по сравнению с рыночными ценами и формирование более достоверной информации о фактической величине финансовых результатов организации.

Образование резерва под снижение стоимости материальных ценностей в конце отчетного периода отражается в учете по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы" и кредиту счета 14 "Резервы под снижение стоимости материальных ценностей" на сумму разницы между стоимостью ресурсов на бухгалтерских счетах и рыночной стоимостью.

В бухгалтерской отчетности образованный в конце отчетного периода резерв под снижение стоимости материальных ценностей вычитается из соответствующих статей актива баланса и отдельно в пассиве не указывается. В следующем отчетном периоде по мере списания материальных ценностей, по которым образован резерв, по дебету счета 14 "Резервы под снижение стоимости материальных ценностей" и кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы" резерв восстанавливается. Аналогичная запись делается при повышении рыночной стоимости МПЗ, по которым ранее были созданы резервы. Выбор конкретного варианта учетной цены запасов, как и решение о создании оценочных резервов, принадлежит организации и должен быть закреплен в ее учетной политике.