Лекция 6. ВВЕДЕНИЕ КОНТРОЛЯ ЗА ТРАНСФЕРТНЫМ ЦЕНООБРАЗОВАНИЕМ И ИНСТИТУТА КОНСОЛИДИРОВАННЫХ НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКОВ - НОВЫЕ НАПРАВЛЕНИЯ НАЛОГОВОЙ ПОЛИТИКИ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

Трансфертные цены в мире появились в 1950—1960 гг., поскольку именно в этот период начинают формироваться крупные транснациональные корпорации (ТНК). Уже к началу 1980-х гг. в США насчитывалось около 1,5 тыс. компаний, активно использующих трансфертное ценообразование. К ним относятся такие международные компании, как General Motors, General Electric, IBM, Toyota Motors и др. В России до реформы начата 1990-х гг. было распространено плановое ценообразование, в основе которого лежали принципы затратного ценообразования. Договорные и рыночные цены в дореформенный период имели небольшое распространение.

В специальной литературе трансфертная цена определяется по-разному, например как "цена, используемая крупными компаниями, корпорациями, в частности транснациональными, в сделках, совершаемых между своими филиалами, подразделениями или дочерними обществами"^[1]. Трансфертная цепа в широком смысле трактуется и как "необычная", "подозрительная" цепа, подлежащая налоговому контролю, в отношении которой есть основания полагать, что ее величина установлена сторонами сделки не для достижения коммерческой цели, а исключительно для снижения налоговой нагрузки. Трансфертная цена в узком смысле рассматривается некоторыми авторами как цена, используемая внутри групп компаний, устанавливается по сделкам между двумя взаимозависимыми лицами^[2].

В Протоколе об обмене информацией по контролю за трансфертным ценообразованием между налоговыми и таможенными органами государств — членов ЕвраАзЭС трансфертная цена определяется как цена на товары (работы, услуги), которая отличается от объективно сформированной при совершении международных сделок рыночной ("свободной") цены.

В Руководстве по трансфертному ценообразованию для многонациональных корпораций и налоговых органов (OECD Transfer Pricing Guidelines For Multinational Enterprises And Tax Administrations, 1995), разработанном ОЭСР (далее — Руководство ОЭСР), трансфертная цена (transfer price) рассматривается как цена, устанавливаемая между взаимозависимыми лицами, по которой одна организация реализует товары, нематериальные активы и оказывает услуги другой организации внутри групп компаний^[3]. И эта нерыночная цена формируется, как правило, в отношениях взаимосвязанных экономических субъектов и влияет на размер налоговых отчислений (рис. 6.1, где А, В и С — условные компании). Поскольку используемые в деятельности взаимозависимых лиц пены по разным причинам (в первую очередь экономическим, во вторую — налоговым) отличаются от рыночных, для целей налогообложения применяются рыночные цены, исходя из которых исчисляются налоги.

Рис. 6.1. Формирование трансфертной цены

Заметим, что в приведенных определениях трансфертной цепы акцент делается, во-первых, на ее связи с уменьшением налоговых отчислений, во-вторых, на том, что эта цена используется в отношениях между взаимозависимыми лицами (как правило, внутри групп компаний, холдингов), в-третьих, на том, что она отличается от рыночной цены. Данные определения касаются трансфертных цен только со стороны налогообложения, тем не менее понятие трансфертных пен более широкое.

Под трансфертным ценообразованием (transfer pricing) в мировой практике налогообложения понимается установление цен при сделках между аффинированными организациями, которые, как правило, отличаются от рыночных цен на реализуемые товары (услуги). Трансфертное ценообразование предлагается понимать как реализацию товаров или услуг в рамках группы связанных между собой лиц по цепам, отличным от рыночных.

Проанализировав вышеперечисленные определения, остановимся на следующей формулировке: "Трансфертное ценообразование состоит в манипулировании расходами, доходами и затратами в сделках между "связанными" лицами способом, отличным от тех, которые были бы использованы в операциях, совершенных на нормальных рыночных условиях, с целью получения налоговой выгоды"^[4].

Трансфертное ценообразование, являясь элементом единой экономической политики группы предприятий, представляет собой инструмент планирования хозяйственной деятельности и осуществления контроля за дочерними и зависимыми обществами: выполнение финансового плана, обеспечение достижения плановых показателей по прибыли и т.д.

Трансфертные цены применяются в первую очередь вертикально компаниями, транснациональными корпорациями как средство налогового планирования. Налоговое планирование, осуществляемое правомерными способами и средствами, является неотъемлемой частью управленческой деятельности.

Применение трансфертных цеп используется для следующих целей:

- финансового менеджмента (распределение и перераспределение финансовых ресурсов (прибыли) в рамках интегрированных структур, включая консолидацию средств на балансе заранее определенного юридического лица, в также как средство повышения эффективности использования финансовых ресурсов и повышения личной ответственности менеджеров);

- обхода правил валютного контроля (взвинчивание цены приобретения товаров или услуг из-за рубежа);

- маркетинговой политики (распределение рынков сбыта и сфер влияния между различными зарубежными подразделениями);

- минимизации налоговых и таможенных платежей в масштабе всего холдинга.

Несмотря на действие объективных рыночных механизмов, побуждающих субъектов оборота формировать цены с учетом рыночных факторов, для достижения определенной цели контрагенты при установлении цены могут исходить из субъективных соображений, к числу которых относится мотив уклонения от налогообложения. Прежде всего, использование трансфертного ценообразования применяется в целях уклонения от уплаты налога на прибыль организаций и косвенных налогов, взимаемых по адвалорным ставкам, например НДС и акцизы. Таким образом, корпорация, в рамках которой осуществляются контролируемые сделки между компаниями двух налоговых юрисдикции, имеет возможность перемещать свою прибыль в налоговые юрисдикции с низким уровнем налогообложения, поскольку ставки налога на прибыль различаются в разных юрисдикциях.

Трансфертное ценообразование имеет место быть не только в случае функционирования группы компаний в различных странах. Применение трансфертных цен возможно в отношениях между резидентами одной и той же налоговой юрисдикции, тем или иным образом "связанными" между собой, а иногда даже в отношениях между формально независимыми контрагентами.

Для национального трансфертного ценообразования, так же как и для международного, характерно использование его механизмов в основном для целей минимизации налоговых платежей. Целью публично-правового регулирования при этом является налогообложение прибыли на уровне налогоплательщика, реально получившего соответствующий финансовый результат или имеющего право на его получение при отсутствии налоговых мотивов.

Основная цель применения трансфертных цен — "перевод" налоговой базы на аффинированное лицо, находящееся в более благоприятном налоговом или ином административном режиме. Речь идет о различных налоговых преференциях, в частности о наличии статуса резидента оффшорной зоны, предоставлении налоговых каникул, применении льготных налоговых ставок, нраве на использование иных налоговых преимуществ. При этом такой перевод, как правило, осуществляется путем манипулирования ценой сделок. Как видим, в данном случае налицо влияние международной налоговой конкуренции.

Другой причиной использования механизма трансфертного ценообразования является двойное налогообложение распределяемой в пользу иностранного участника (акционера) прибыли, когда удержанный у источника выплаты налог не кредитуется в стране соответствующего участника. В этом случае выгоднее репатриировать прибыль не путем получения дивидендов, а манипулированием трансфертными цепами.

Главные цели регулирования трансфертного ценообразования:

- избежание манипулирования ценой в целях минимизации налоговых обязательств;

- сохранение надлежащей налогооблагаемой базы в рамках заинтересованных налоговых юрисдикции.