Законы и подзаконные нормативные правовые акты как источники налогового права в зарубежных странах

Законы как источники налогового нрава в зарубежных странах. В большинстве зарубежных государств получил закрепление принцип установления налога только законом, поэтому законы становятся ключевым источником налогового права. Вместе с тем следует признать, что государства демонстрируют разные подходы к построению системы законодательного регулирования налоговых правоотношений. Приведем несколько примеров.

В США федеральное налоговое законодательство сосредоточено в Кодексе внутренних доходов (Internal Revenue Code), а в иных законодательных актах, принятых на федеральном уровне, содержится весьма незначительное количество норм, регулирующих налоговые правоотношения. В другом ярком представителе англосаксонской правовой семьи – Великобритании – налоговое законодательство представлено значительным количеством отдельных законов, при этом один налог может регулироваться несколькими законами. Так, например, взимание подоходного налога (income tax), в рамках которого осуществляется налогообложение большинства доходов физических лиц, регулируется тремя основными законами, каждый из которых содержит правила налогообложения отдельных видов доходов: Законом о подоходном налоге (заработок и пенсии) 2003 г. (Income Tax (Earnings and Pensions) Act – ITEPA), Законом о подоходном налоге (торговля и иной доход) 2005 г. (Income Tax (Trading and Other Income) Act – ITTOIA), Законом о подоходном налоге 2007 г. (Income Tax Act – ITA).

Разные подходы к организации системы законодательных источников налогового права представлены и в государствах, относящихся к романо-германской правовой семье. Так, во Франции основной источник налогового права – Общий налоговый кодекс 1950 г. (Code general des impots), составной частью которого является принятая в 1981 г. Книга налоговых процедур (Livre des procedures fiscales). Таким образом, основные материальные и процедурные нормы французского налогового права сосредоточены в едином кодифицированном акте. В то же время в ФРГ кодификация источников налогового права проведена частично. В Германии действует Положение о налогах и платежах 1977 г. (Abgabenordnung), в котором кодифицированы основные положения налогового законодательства, регулирующие вопросы так называемой общей части налогового права. В свою очередь, правила взимания отдельных налогов содержатся в отдельных законодательных актах, например, в Законе о корпоративном налоге 1976 г. (Korperschaftsteuergesetz), Законе о подоходном налоге 1934 г. (Einkommensteuergesetz), Законе о промысловом налоге 1936 г. (Gewerbesteuergesetz) и др.

Таким образом, особое место среди источников налогового права занимают кодифицированные акты, при этом произведенная кодификация может быть полной или частичной. В качестве примеров наиболее полной кодификации налогового законодательства можно привести Кодекс внутренних доходов США и Общий налоговый кодекс Франции.

Наряду с кодифицированными актами большое значение в регулировании налоговых правоотношений играют отдельные налоговые законы, которые, следуя классификации, предложенной И. И. Кучеровым ^[1], можно подразделить на следующие виды:

– законы, которые определяют состав налогов и сборов, принципы и основные условия налогообложения;

– законы, которые устанавливают налоги;

– законы, определяющие порядок исчисления и уплаты конкретного налога;

– законы, определяющие организацию системы налогового администрирования, компетенцию и полномочия налоговых органов;

– иные законы, регулирующие налоговые правоотношения.

Следует отметить определенную специфику законов в странах общего права. Несмотря на традиционно большое значение судебной практики в системе источников права основным источником налогового права в этих странах (в том числе в США и Великобритании) являются законы. Вместе с тем по сравнению с романо-германскими государствами законам государств общей системы права присуща определенная специфика юридической техники, которая проявляется в большей детализации и казуистичности правил, сформулированных в законодательных актах.

В некоторых государствах налоговое законодательство, особенно регулирующее подоходное налогообложение, имеет длительную историю развития, что приводит к наличию в действующем законодательстве определенных анахронизмов – как лексических, так и юридических. В связи с этим перед государством может встать задача обновления законов для приведения их в соответствие с современными языковыми нормами, а также для учета современного состояния развития юридической науки. В рамках подобной реформы французского налогового законодательства, направленной на создание более современного текста, в 1981 г. была принята Книга налоговых процедур – составная часть Общего налогового кодекса, посвященная регулированию налоговых процедур. Однако последовавшие попытки обновления Общего налогового кодекса Франции не увенчались успехом ^[2]. Более удачным в этом отношении является опыт Великобритании в рамках проекта по переписыванию налогового законодательства (Tax Law Rewrite Project), при реализации которого за период с 2001 по 2013 г. было принято около 10 налоговых законов ^[3].