Право на налоговое обжалование
Порядок обжалования актов налоговых органов и действий или бездействия их должностных лиц регламентируется гл. 19 и 20 части первой НК.
Каждое лицо имеет право обжаловать ненормативные акты налоговых органов, действия и бездействие должностных лиц налоговых органов, если, по мнению лица, такие акты, действия или бездействие нарушают их права.
Например, могут быть обжалованы следующие ненормативные акты налоговых органов:
1) требование об уплате налога (сбора), пени и штрафа;
2) решение о взыскании налога, сбора, пеней и штрафов за счет денежных средств, находящихся на счетах налогоплательщика (налогового агента) – организации или индивидуального предпринимателя в кредитной организации, предусмотренное ст. 46 НК;
3) поручение о списании налога, сбора, пеней и штрафов со счетов налогоплательщиков в банке, предусмотренное ст. 46 НК;
4) решение налогового органа об отказе в предоставлении отсрочки или рассрочки по уплате налога (п. 6 ст. 64 НК);
5) решение налогового органа о приостановлении операций по счетам налогоплательщика в банке (ст. 76 НК);
6) решение о наложении ареста на имущество налогоплательщика как способе обеспечения исполнения налоговой обязанности (ст. 77 НК);
7) решение о взыскании налогов, сборов, пеней, штрафов за счет имущества налогоплательщика (ст. 47 НК);
8) решение налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения;
9) решения, принятые вышестоящими налоговыми органами по итогам рассмотрения первичных жалоб, и др.
Могут быть обжалованы следующие действия должностных лиц налоговых органов, совершаемые в процессе налогового контроля:
1) изъятие документов и предметов с нарушением норм (п. 5 ст. 94 НК);
2) арест имущества с нарушением норм (п. 5 ст. 77 НК), и др.
Как действие налогоплательщиком или налоговым агентом может быть обжаловано действие налогового органа по принудительному взысканию налога за счет денежных средств налогоплательщика, отказ в выдаче справки об отсутствии задолженности либо неправомерное отражение в справке сведений о задолженности.
Как бездействие должностного лица налогового органа в рассматриваемом случае может обжаловаться, например, уклонение от возврата (зачета) излишне уплаченных или излишне взысканных сумм налога, сбора, пени и штрафа.
Административный способ защиты прав налогоплательщиков осуществляется путем подачи на акт налогового органа, действия или бездействие его должностного лица письменной апелляционной жалобы в вышестоящий налоговый орган или вышестоящему должностному лицу этого органа.
При этом жалоба может быть подана в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу) как на решение, не вступившее в силу, так и на решение налогового органа, которое уже вступило в законную силу. Вначале рассмотрим первую ситуацию.
Обычно такая жалоба в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу) подается в трехмесячный срок со дня, когда налогоплательщик узнал или должен был узнать о нарушении своих прав. Подается она в вынесший решение налоговый орган, который, в свою очередь, направляет ее со всеми материалами в вышестоящий налоговый орган в течение трех дней со дня ее поступления.
Жалоба на решение налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения должна быть подана до момента вступления в силу обжалуемого решения. Вышестоящий налоговый орган, рассматривая жалобу, принимает решение, и вступление его в силу будет напрямую зависеть от характера принятого решения.
В случае если вышестоящий налоговый орган, рассматривающий апелляционную жалобу, не отменит решение нижестоящей инспекции, то решение последней вступает в силу с даты его утверждения вышестоящим налоговым органом.
Если же вышестоящий налоговый орган, рассматривающий жалобу, изменит решение инспекции, ее решение с учетом внесенных изменений вступает в силу с даты принятия соответствующего решения вышестоящим налоговым органом.
Далее вступившее в силу решение направляется в налоговый орган, вынесший первоначальное решение, в течение трех дней со дня вступления в силу соответствующего решения.
Во втором случае жалоба на вступившее в законную силу решение налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которое нс было обжаловано в апелляционном порядке, подается сразу в вышестоящий налоговый орган в течение одного года с момента вынесения обжалуемого решения. При этом исполнение обжалуемого акта или действия не приостанавливается. Хотя по заявлению лица исполнение обжалуемых актов, совершение обжалуемых действий могут быть приостановлены полностью или частично по решению вышестоящего налогового органа либо решением руководителя налогового органа, принявшего акт.
Если налогоплательщик пропустил срок подачи жалобы и на то была уважительная причина, то по его заявлению срок может быть восстановлен соответственно вышестоящим должностным лицом налогового органа или вышестоящим налоговым органом.
Жалоба подается в письменной форме, подписывается заявителем и датируется. Жалоба должна содержать: наименование налогового органа, которому направляется жалоба; наименование заявителя жалобы (Ф.И.О., адрес); наименование налогового органа (Ф.И.О. должностного лица), акт (действия или бездействие) которого обжалуются; основания жалобы (например, доказательства, свидетельствующие о нарушениях, обстоятельства, вызвавшие необходимость защиты нарушенных прав заявителя); ОГЛАВЛЕНИЕ требования налогоплательщика (налогового агента).
Лицо, подавшее жалобу в вышестоящий налоговый орган или вышестоящему должностному лицу, до принятия решения по этой жалобе может отозвать ее, написав соответствующее заявление. В этом случае повторная подача жалобы по тем же основаниям в тот же налоговый орган или тому же должностному лицу не допускается. Повторная подача жалобы на тот же акт (действия или бездействие) в тот же налоговый орган (тому же должностному лицу) возможна только в том случае, когда при неизменном предмете обжалования (составе и характере содержащихся в жалобе требований) изменяются основания (факты, мотивы, обстоятельства и т.п.) такого обжалования.
Жалоба должна быть рассмотрена в месячный срок (со дня получения жалобы ее адресатом), но срок может быть продлен на 15 дней. Рассмотрение ее осуществляется заочно (т.е. без вызова на рассмотрение самого заявителя), вышестоящим налоговым органом или вышестоящим должностным лицом.
По итогам рассмотрения жалобы на акт налогового органа вышестоящий налоговый орган (вышестоящее должностное лицо) принимает одно из следующих решений:
1) оставляет жалобу без удовлетворения – в случае ее необоснованности;
2) отменяет акт налогового органа – такое решение возможно, например, если обжалуемый акт вынесен с нарушением процедурных норм (возможно, подписан ненадлежащим лицом), акт вынесен по неисследованным материалам, без достаточных оснований и др.;
3) отменяет решение и прекращает производство по делу о налоговом правонарушении – в случае, если дело о налоговом правонарушении по формальным причинам не подлежало возбуждению;
4) изменяет решение или выносит новое решение. Решение об изменении обжалуемого решения принимается в случаях, если вышестоящим налоговым органом были обнаружены выводы (часть выводов), частично не соответствующие обстоятельствам дела или нормам законодательства о налогах и сборах, а также в случае согласия с представленными заявителем новыми доказательствами, указывающими на частичную ошибочность выводов об обстоятельствах дела, сделанных нижестоящим органом в обжалуемом решении.
В свою очередь, новое решение может быть вынесено вышестоящим налоговым органом, если все выводы и предписания не соответствуют обстоятельствам дела или нормам законодательства о налогах и сборах при полном и точном установлении обстоятельств дела органом, вынесшим обжалуемое решение. И, кроме того, орган, рассматривающий жалобу заявителя, согласен с новыми доказательствами, свидетельствующими о полной ошибочности выводов, содержащихся в обжалуемом решении, сделанных нижестоящей инспекцией об обстоятельствах дела.
При этом, рассматривая жалобу на решение, налоговый орган вправе вынести следующие решения:
1) оставить решение налогового органа без изменения, а жалобу – без удовлетворения;
2) отменить или изменить решение налогового органа полностью или в части и принять по делу новое решение;
3) отменить решение налогового органа и прекратить производство по делу.
При рассмотрении жалобы на действия или бездействие должностных лиц налоговых органов вышестоящий налоговый орган (вышестоящее должностное лицо) вправе вынести решение по существу.
О принятом решении налоговый орган обязан в трехдневный срок со дня его принятия в письменной форме сообщить лицу, подавшему жалобу.
Если же фискальнообязанное лицо не будет удовлетворено результатами внесудебного обжалования и решит обжаловать такое решение в судебном порядке, то в этом случае оно должно помнить о сроках обращения в суд. Данный срок исчисляется со дня, когда лицу стало известно о вступлении такого решения в силу.
Судебный способ защиты прав налогоплательщиков
Судебное обжалование актов налоговых органов, действий или бездействия их должностных лиц организациями и индивидуальными предпринимателями производится путем подачи искового заявления в арбитражный суд в соответствии с арбитражным процессуальным законодательством.
Физические лица, не являющиеся индивидуальными предпринимателями, производят судебное обжалование актов (в том числе нормативных) налоговых органов, действий или бездействия их должностных лиц путем подачи искового заявления в суд общей юрисдикции в соответствии с законодательством об обжаловании в суд неправомерных действий государственных органов и должностных лиц.
При этом на практике в суды могут направляться исковые заявления со следующими исковыми требованиями:
1) о признании недействительным полностью или в какой-либо части решения (постановления) налогового органа, в том числе:
– решения налогового органа о привлечении лица к налоговой ответственности;
– решения (постановления) о взыскании налога, сбора, пени и штрафа;
– постановления о наложении ареста на имущество и др.;
2) о признании незаконными действий налогового органа и об обязании его прекратить соответствующие действия и восстановить положение, существовавшее до их совершения (например, признание незаконным действия налогового органа о регистрации лица, регистрации изменений и дополнений в учредительные документы);
3) о признании незаконным бездействия налогового органа (должностного лица) и об обязании его совершить определенные действия (к примеру, признается незаконным бездействие налогового органа по невозврату излишне взысканного (уплаченного) налога и инспекция обязывается произвести возврат суммы налога; признается незаконным нерассмотрение жалобы налогоплательщика на незаконные действия нижестоящего налогового органа);
4) о признании не подлежащим исполнению инкассового поручения налогового органа на списание в бесспорном порядке сумм налога, сбора, пени и штрафа за счет денежных средств налогоплательщика со счета в банке;
5) о возмещении убытков, причиненных неправомерными решениями и действиями (бездействием) налоговых органов (их должностных лиц и иных сотрудников) при исполнении ими служебных обязанностей (например, признание неправомерности действий инспекции при вынесении решения о приостановлении операций по счетам налогоплательщика и обязывание налогового органа возместить убытки в полном объеме, включая упущенную выгоду, за счет федерального бюджета), и др.
Такие исковые заявления рассматриваются и разрешаются судом в порядке, установленном гражданским процессуальным, арбитражным процессуальным законодательством и иными федеральными законами. Законом предусмотрена возможность приостановления судом исполнения обжалуемых актов, совершения обжалуемых действий по заявлению лица, подавшего исковое заявление.