Аудит издержек производства
Цель аудита издержекпроизводства - проверка обоснованности формирования и правильности учета издержек производства, от которых в конечном итоге зависит уровень достоверности конечного финансового результата от реализации произведенной продукции (купленных товаров).
К важнейшим задачам аудита относятся:
- проверка обоснованности формирования издержек производства по элементам затрат и калькуляционным статьям в бух. учете и отчетности;
- изучение правильности распределения затрат между готовой продукцией и незавершенным производством, а также отчетными периодами;
- установление сохранности полуфабрикатов в производстве;
- выявление резервов снижения себестоимости и материалоемкости продукции.
При проверке затрат следует документально подтвердить правильность исчисления себестоимости продукции (работ, услуг), так как это один из наиболее важных синтетических показателей, позволяющий оценить эффективность использования материальных и трудовых затрат, рентабельность, прибыльность и финансовую устойчивость экономического субъекта.
Порядок аудирования зависит от способа группировки и списания затрат на производство. Традиционный вариант учета предусматривает разделение затрат на прямые и косвенные и подсчет полной себестоимости продукции (работ, услуг). В общем виде при этом варианте прямые расходы, непосредственно связанные с производством продукции, выполнением работ и оказанием услуг, а также расходы вспомогательных производств, косвенные расходы, связанные с управлением и обслуживанием основного производства и потери от брака отражаются на сч. 20 с кредита счетов 10, 12, 60, 69, 70 и др.
Проверяя, правильно ли отнесены затраты на себестоимость продукции, аудитор должен знать, что они группируются по следующим элементам:
1) материальные затраты (за вычетом стоимости возвратных отходов);
2) затраты на оплату труда;
3)отчисления на социальные нужды;
4)амортизация основных средств;
5) прочие затраты.
При проверке производственных затрат организации необходимо установить, какой способ формирования себестоимости продукции (работ, услуг) используется в организации - традиционный для отечественного учета, так называемый калькуляционный вариант или применяемый в международной практике «директ-костинг» (учет прямых затрат).
При проверке достоверности и объективности списания затрат на издержки производства в организациях оптовой и розничной торговли аудитор должен убедиться в правильности распределения и списания издержек на остаток товаров на складах (прилавках) и на реализованную часть товаров. Практика показывает, что нередки факты, когда всю сумму издержек производства без предварительного распределения относят на реализацию, что приводит к искусственному снижению налогооблагаемой базы (дохода).
Проверка правильности оценки материальных ресурсов, списанных на себестоимость, важна, поскольку материалы поступают из разных источников, а начальные остатки материалов могут иметь иную цену по сравнению с закупленными. Аудитору, следовательно, приходится проверять правильность оценки материалов по средневзвешенной цене или по способам оценки ФИФО или ЛИФО (согласно учетной политике организации).
По установленным правилам на затраты производства относят:
1) представительские расходы;
2) расходы на служебные командировки;
3) рекламу и подготовку кадров;
4) компенсационные выплаты за использование личного транспорта;
5) информационные;
6) консультационные и аудиторские расходы;
7) некоторые налоги и сборы и др.
Внимание аудитора должно остановиться и на достоверности величины амортизационных отчислений по основным средствам и нематериальным активам.
В частности, необходимо проверить, нет ли начислений износа основных средств сверх нормативного срока их эксплуатации.
Аудиторской проверке подвергаются также достоверность показателей «незавершенного производства» и правильность списания затрат на готовую продукцию. Особое внимание следует уделить корректировочным записям с целью установления правильности списания калькуляционных разниц. Здесь могут быть искусственные нарушения, увеличивающие или уменьшающие себестоимость продукции при ее реализации.
Косвенные расходы переносятся на счет 20 со счетов 25, 26, 28. Суммы фактической производственной себестоимости продукции (работ, услуг) переносятся с кредита счета 20 в Д сч. 40, 45, 46.
Аудитору следует обратить внимание на соблюдение данного варианта группировки и списания затрат на производство, а также полноту списания затрат за месяц общехозяйственных расходов со сч. 26 в дебет сч. 20, 23, 29.
Расходы, связанные с производством и реализацией продукции (работ, услуг), при планировании, учёте и калькулировании себестоимости группируются по следующим статьям затрат:
1. сырьё и материалы;
2. возвратные отходы (вычитаются);
3. покупные изделия, полуфабрикаты и услуги производственного характера сторонних предприятий и организаций;
4. топливо и энергия на технологические цели;
5. заработная плата производственных рабочих;
6. отчисления на социальные нужды;
7. расходы на подготовку и освоение производства;
8. общепроизводственные расходы;
9. общехозяйственные расходы;
10. потери от брака;
11. прочие производственные расходы;
12. коммерческие расходы.
Исчисление себестоимости единицы отдельных видов продукции (работ) и всей товарной продукции называется калькуляцией.
Различаем плановую, сметную, нормативную и отчётную калькуляции.
Плановые калькуляции определяют среднюю себестоимость продукции или выполняемых работ на плановый период (квартал, год). Составляют их исходя из прогрессивных норм расхода сырья, материалов, затрат труда и т. д.
Нормативные калькуляции составляются на основе действующих на начало месяца норм расходов сырья, материалов и др. затрат (текущих норм затрат).
Отчётные или фактические калькуляции составляются по данным бухгалтерского учёта фактических затрат на производство продукции (работ) и отражают фактическую себестоимость произведённой продукции или выполненных работ. В фактическую себестоимость продукции включаются и неплановые непроизводительные расходы.
Выбор метода калькулирования себестоимости продукции (работ) определяется типом производства, его сложностью, наличием незавершенного строительства, длительностью производственного цикла, номенклатурой вырабатываемой продукции.
На предприятиях промышленности применяют: нормативный, позаказный, попередельный и попроцессный методы учёта затрат и калькулирования фактической себестоимости продукции.
При проверке необходимо установить:
- правильность классификации затрат на производство продукции (работ);
- правильность учёта затрат на производство по статьям калькуляции. Перечень статей затрат, их состав и методы распределения по видам продукции (работ, услуг) определяются отраслевыми методическими рекомендациями по вопросам планирования, учёта и калькулирования себестоимость продукции (работ, услуг), с учетом характера и структуры производства (независимо от формы собственности предприятия);
- правильности учета и списания (распределения) затрат;
- правильность ведения синтетического и аналитического сводного учёта затрат на производство;
- правильность составления бухгалтерских проводок по учету затрат на производство.
Затраты, образующие себестоимость продукции (работ, услуг) группируются в соответствии с их экономическим содержанием по следующим элементам:
- материальные затраты (за вычетом стоимости возвратных отходов);
- затраты на оплату труда;
- отчисления на социальные нужды;
- амортизация основных фондов;
- прочие затраты;
При проверке следует обратить особое внимание на:
1. Материальные затраты:
- правильность в отражения в бух. учете процесса приобретения и заготовления материалов в зависимости от принятой учётной политики предприятия. При этом следует учитывать, что если этот процесс осуществляется с использованием счетов 15 «Заготовление и приобретение материалов» и 16 «Отклонение в стоимости материалов», то фактическая стоимость вначале в кредит счёте 15 по цене приобретения, затем разница между стоимостью материальных ценностей исходя из цены приобретения и стоимостью исчисленной по оптовой (розничной) цене или в учётных (нормативных) ценах, списывается со счёта 15 на счёт 16. Накопленные на счёте 16 суммы списываются в дебет счетов затрат на производство или других соответствующих счетов пропорционального стоимости израсходованных в производстве материалов, учтённых по учетным ценам;
- имели ли место факты списания на себестоимость затрат, не относящихся к материалам, используемым в производстве, а также случаи списания на производственные счета стоимости НДС;
- имелись ли случаи отнесения на затраты основной деятельности стоимости материалов, использованных при строительстве, ремонте, содержании (включая амортизационные отчисления) объектов социально-культурного назначения, которые должны быть списаны за счёт прибыли, остающейся в распоряжении предприятия, или других соответствующих источников финансирования;
- правильность оценки и списания возвратных отходов. Возвратные отходы оцениваются по цене возможного использования. При этом не относятся к отходам остатки материальных ресурсов, которые в соответствии с установленной технологией передаются в другие цеха в качестве полноценного материала для производства других видов продукции;
- правильность отражения в учёте затрат на тару и упаковку, приобретаемую предприятиями вместе с материальными ценностями. При этом следует иметь в виду, что если стоимость тары входит в цену материалов, то фактическую себестоимость материалов необходимо уменьшить на стоимость тары по цене её возможного использования или реализации (с учётом затрат на её ремонт в части материалов). Если же стоимость тары оплачивается покупателями сверх цены материальных ресурсов, то она включается в затраты на их приобретение за вычетом её стоимости по цене возможного использования.
Следует помнить, что не относиться к затратам на освоение новых предприятий, производств, цехов и агрегатов (пусковым расходам) и возмещаются за счёт средств, направляемых на финансирование капвложений: затраты на индивидуальное опробование отдельных вкладов машин и механизмов; затраты на шефмонтаж, осуществляемый заводами-поставщиками; затраты на содержание дирекции строящегося предприятия и др. подобные затраты.
Не включаются также в себестоимость продукции:
- затраты на проведение модернизации производства, а также реконструкции объектов основных фондов;
- затраты на мероприятия по охране здоровья организации отдыха, не связанные непосредственно с участием работников в производственном процессе,
- платежи за превышение предельно допустимых выбросов (сбросов) загрязняющих веществ в природную среду.
Затраты на оплату труда.
При проверке следует руководствоваться требованиями Инструкции о составе фонда заработной платы и выплат социального характера и Положением о составе затрат, включаемых в себестоимость продукции.
Следует помнить, что в себестоимость продукции не включаются следующие выплаты:
- премии, выплачиваемые за счёт средств, специального назначения и целевых поступлений;
Материальная помощь, беспроцентная ссуда на улучшение жилищных условий, надбавки к пенсиям, единовременные пособия, уходящим на пенсию ветеранам труда, доходы (дивиденды, проценты), выплачиваемые по акциям, компенсационные выплаты в связи с повышением цен, производимые сверх размеров индексации доходов по решениям Правительства РФ, оплата проезда к месту работы транспортом общего пользования, другие выплаты, не связанные непосредственно с оплатой труда.
Отчисления на социальные нужды.
При проверке необходимо установить правильность начисления обязательных отчислений по установленным законодательством нормам органом Государственного страхования, Пенсионного фонда, государственного фонда занятости и медицинского страхования.
Амортизация основных фондов.
При проверке необходимо установить правильность начисления амортизации по основным фондам. Следует помнить, что в этом элементе затрат отражаются также отчисления от стоимости основных фондов, предоставляемых бесплатно предприятием общественного питания, обслуживающим трудовые коллективы, а также от стоимости помещений и инвентаря, предоставляемых предприятиями медицинским учреждениям для организации медпунктов непосредственно на территории предприятий.
Прочие затраты.
К ним относятся: налоги, сборы, отчисления в специальные внебюджетные фонды; платежи по кредитам; платежи за сбросы (выбросы) загрязняющих веществ; затраты на командировки; оплата услуг связи, вычислительных центров, банков и др.
Бухгалтерия предприятия должна вести аналитический учёт вышеуказанных затрат. При составлении расчёта по налогу на прибыль налогооблагаемая прибыль должна быть увеличена на сумму затрат, списанных на себестоимость сверх лимитов, норм и нормативов.