Організаційні основи обліку на різних стадіях функціонування-вання підприємства
Структурною одиницею народного господарства є підприємство.
Підприємство – самостійний суб'єкт господарювання, створений компетентним органом державної влади або органом місцевого самоврядування, або іншими суб'єктами для задоволення суспільних та особистих потреб шляхом систематичного здійснення виробничої, науково-дослідної, торговельної, іншої господарської діяльності в порядку, передбаченому законодавством.
Відповідно до законодавства України, виходячи з форми власності, функціонують такі види підприємств:
1) державні підприємства, в тому числі казенні;
Державне унітарне підприємство утворюється компетентним органом державної влади в розпорядчому порядку на базі відокремленої частини державної власності, як правило, без поділу її на частки, і входить до сфери його управління.
Державне комерційне підприємство є суб'єктом підприємницької діяльності, діє на основі статуту на принципах підприємництва, зазначених у ст. 6 Господарського кодексу України, і несе відповідальність за наслідки своєї діяльності усім належним йому на праві господарського відання майном згідно із законодавством.
Казенні підприємства створюються у галузях народного господарства, в яких:
· законом дозволено здійснення господарської діяльності лише державним підприємствам;
· основним (понад 50 %) споживачем продукції (робіт, послуг) виступає держава;
· за умовами господарювання неможлива вільна конкуренція товаровиробників чи споживачів;
· переважаючим (понад 50 %) є виробництво суспільно необхідної продукції (робіт, послуг), яке за своїми умовами і характером потреб, що ним задовольняються, як правило, не може бути рентабельним;
· приватизацію майнових комплексів державних підприємств заборонено законом.
Комунальне унітарне підприємство утворюється компетентним органом місцевого самоврядування в розпорядчому порядку на базі відокремленої частини комунальної власності і входить до сфери його управління.
2) приватні підприємства (кілька фіз. осіб);
Приватним підприємством визнається підприємство, що діє на основі приватної власності одного або кількох громадян, іноземців, осіб без громадянства та його (їх) праці чи з використанням найманої праці. Приватним є також підприємство, що діє на основі приватної власності суб'єкта господарювання – юридичної особи.
3) колективні підприємства, засновані на власності тру-довгого колективу;
4) підприємства, засновані на власності об'єднання громадян (політичні партії, релігійні організації, товариства ветеранів тощо);
5) комунальні підприємства, засновані на власності тер-територіальних громад (ЖЕО, Зеленбуд, Водоканал);
6) господарські товариства (АТ, ТОВ, Товариство з додатковою відповідальністю, командитне товариство, повне товариство тощо).
Господарськими товариствами визнаються підприємства або інші суб'єкти господарювання, створені юридичними особами та / або громадянами шляхом об'єднання їх майна і участі в підприємницькій діяльності товариства з метою одержання прибутку. У випадках, передбачених Господарським кодексом, господарське товариство може діяти у складі одного учасника.
Акціонерним товариством є господарське товариство, яке має статутний фонд, поділений на визначену кількість акцій однакової номінальної вартості, і несе відповідальність за зобов'язаннями тільки майном товариства, а акціонери несуть ризик збитків, пов'язаних з діяльністю товариства, в межах вартості належних їм акцій.
Товариство з обмеженою відповідальністю – це господарське товариство, яке має статутний фонд, поділений на частки, розмір яких визначається установчими документами, і несе відповідальність за своїми зобов'язаннями тільки своїм майном. Учасники товариства, які повністю сплатили свої вклади, несуть ризик збитків, пов'язаних з діяльністю товариства, у межах своїх вкладів.
Товариством з додатковою відповідальністю є господарське товариство, статутний фонд якого розділений на частини, розміри яких визначено установчими документами, і несе відповідальність за своїми зобов'язаннями власним майном, а в разі його недостатності учасники цього товариства несуть додаткову солідарну відповідальність у визначеному установчими документами однаково кратному розмірі до внесків кожного з учасників.
Повним товариством є господарське товариство, всі учасники якого відповідно до укладеного між ними договору здійснюють підприємницьку діяльність від імені товариства і несуть додаткову солідарну відповідальність за зобов'язаннями товариства усім своїм майном.
Командитне товариство – це господарське товариство, в якому один або декілька учасників здійснюють від імені товариства підприємницьку діяльність і несуть за його зобов'язаннями додаткову солідарну відповідальність усім своїм майном, на яке за законом може бути застосовано стягнення (повні учасники), а інші учасники присутні в діяльності товариства лише своїми вкладами (вкладники).
Селянське (фермерське) господарство є формою підприємництва громадян з метою виробництва, переробки та реалізації товарної сільськогосподарської продукції.
Орендним підприємством визнається підприємство, створене орендарем на основі оренди цілісного майнового комплексу існуючого державного або комунального підприємства чи майнового комплексу виробничого структурного підрозділу (структурної одиниці) цього підприємства з метою здійснення підприємницької діяльності.
Підприємство, створене відповідно до вимог Господарського кодексу, в статутному капіталі якого не менш ніж 10 % складають іноземні інвестиції, визнається підприємством з іноземними інвестиціями. Підприємство отримує статус підприємства з іноземними інвестиціями з дня зарахування іноземної інвестиції на його баланс.
Іноземне підприємство – це унітарне або корпоративне підприємство, створене за законодавством України, що діє виключно на основі власності іноземців або іноземних юридичних осіб, або діюче підприємство, придбане повністю у власність цих осіб.
В Україні найбільшою популярністю користуються приватні підпри-ємства, а серед господарських товариств – акціонерні товариства та товариства з обмеженою відповідальністю.
Залежно від способу утворення (заснування) та формування статутного капіталу в Україні діють такі підприємства:
Унітарне підприємство – створюється одним засновником, який виділяє необхідне для того майно, формує відповідно до закону статутний фонд, не поділений на частки (паї), затверджує статут, розподіляє доходи, безпосередньо або через керівника, який ним призначається, керує підприємством і формує його трудовий колектив на засадах трудового найму, вирішує питання реорганізації та ліквідації підприємства. Унітарними є підприємства державні, комунальні, підприємства, засновані на власності об'єднання громадян, релігійної організації або на приватній власності засновника.
Корпоративне підприємство утворюється, як правило, двома або більше засновниками за їх спільним рішенням (договором), діє на основі об'єднання майна та / або підприємницької чи трудової діяльності засновників (учасників), їх спільного управління справами, на основі корпоративних прав, у тому числі через органи, що ними створюються, участі засновників (учасників) у розподілі доходів та ризиків підприємства. Корпоративними є кооперативні підприємства, підприємства, що створюються у формі господарського товариства, а також інші підприємства, в тому числі засновані на приватній власності двох чи більше осіб.
Залежно від кількості працюючих та обсягу валового доходу від реалізації продукції за рік підприємства можуть бути:
Малими (незалежно від форми власності) визнаються підприємства, в яких середньооблікова чисельність працюючих за звітний (фінансовий) рік не перевищує 50 осіб, а обсяг валового доходу від реалізації продукції (робіт, послуг) за цей період не перевищує суми, еквівалентної 500 000 євро за середньорічним курсом Національного банку України щодо гривні.
Великими підприємствами визнаються підприємства, в яких середньооблікова чисельність працюючих за звітний (фінансовий) рік перевищує 1000 осіб, а обсяг валового доходу від реалізації продукції (робіт, послуг) за рік перевищує суму, еквівалентну 5 млн. євро за середньорічним курсом Національного банку України щодо гривні.
Усі інші підприємства визнаються середніми.
На етапі створення підприємства традиційно бухгалтер займається реєстраційними процедурами. До початку реєстрації підприємства, установи необхідно:
1) визначитися з видом підприємства;
2) визначити розмір статутного капіталу;
3) розробити та затвердити установчі документи (установчий договір, статут).
На стадії створення підприємства його засновник(и) визначають:
1. Найменування підприємства (резервування назви підприємства на даному етапі не здійснюється, але можна перевірити наявність тотожної назви на сайті Державного підприємства Інформаційно-ресурсний центр http://www.irc.gov.ua).
2. Місце розташування підприємства.
3. Розмір статутного капіталу, за рахунок яких коштів він буде сформований (вкладами учасників та засновників господарського товариства можуть бути будинки, споруди, обладнання та інші матеріальні цінності, цінні папери, права користування землею, водою та іншими природними ресурсами, а також інші майнові права (включаючи майнові права на об'єкти інтелектуальної власності), кошти, в тому числі в іноземній валюті), і як він буде розподілений між засновниками.
4. Адміністрацію підприємства.
Найбільш часте рішення про створення підприємства – юридичної особи оформляється Протоколом Установчих зборів Засновників юридичної особи або Рішенням засновника(ів).
Далі необхідно проведення державної реєстрації підприємства, для чого потрібно звернутися до державного реєстратора за місцезнаходженням майбутньої юридичної або фізичної особи.
Для проведення державної реєстрації підприємства засновник (засновники) або уповноважена ними особа особисто подають державному реєстратору (можливо поштовим відправленням з описом вкладення або в разі подання електронних документів опис, що містить відомості про надіслані електронні документи, в електронній формі) такі документи:
· заповнену реєстраційну картку на проведення державної реєстрації юридичної особи;
· примірник оригіналу (фотокопію, нотаріально засвідчену копію) рішення засновників або уповноваженого ними органу про створення юридичної особи у випадках, передбачених законом;
· два примірники установчих документів (у разі подання електронних документів – один примірник);
· документ, що засвідчує внесення реєстраційного збору за проведення державної реєстрації юридичної особи.
У разі подання електронних документів для проведення державної реєстрації юридичної особи підтвердженням внесення плати за проведення державної реєстрації юридичної особи є примірник електронного розрахункового документа, засвідченого електронним цифровим підписом.
За відсутності підстав для відмови у проведенні державної реєстрації державний реєстратор повинен внести до реєстраційної картки на проведення державної реєстрації ідентифікаційний код відповідно до вимог Єдиного державного реєстру підприємств та організацій України та внести до Єдиного державного реєстру запис про проведення державної реєстрації юридичної особи на підставі відомостей цієї реєстраційної картки.
Терміни отримання відповіді про результати запиту на державну реєстрацію залежать від виду особи. Так, наприклад, для юридичної особи він становить 24 години з дати надходження документів для проведення державної реєстрації (Закон України «Про державну реєстрацію юридичних осіб та фізичних осіб–підприємців та громадських формувань» http://zakon3.rada.gov.ua/laws/show/755-15?nreg=755-15&find=1&text=%EF%EE%E4%E0%F2%EA&x=0&y=0).
Для виготовлення печатки необхідний оригінал Виписки з Єдиного державного реєстру та оригінал паспорта керівника (або його копію, якщо звертається довірена особа).
Відкриття рахунку в банку починається з вибору банку. При виборі банку, зазвичай, виходячи з його репутації і рейтингу, його місцезнаходження та зручного режиму проходження платежів. Перед відкриттям рахунку з банком укладається договір, в якому вказані тарифи на банківське обслуговування. Після відкриття рахунку повідомляється податкова інспекція про те, де і під яким номером відкрито розрахунковий рахунок.
Всі квитанції про здійснені платежі у зв'язку з реєстрацією, внески в статутний капітал, оплатою послуг з виготовлення печаток і штампів, а також купівлею мінімальної кількості бухгалтерських бланків підкладаються до авансового звіту бухгалтера. Ці витрати в бухгалтерському обліку відображаються проводкою:
Дебет 92 Кредит 372
Печатку оприбутковують на рахунок 112, далі вона підлягає амортизації.
Якщо підприємство здійснює види діяльності, що підлягають ліцензуванню, то в залежності від вартості ліцензії та її строку, вона може бути визнана або нематеріальним активом, або витратами підприємства. Якщо ліцензія визнана витратами, то вона може бути врахована або за дебетом рахунка 92, або за дебетом рахунку 39.
Внесок у статутний капітал відображається в частині внесеної перед державною реєстрацією за кредитом рахунку 40, а після державної реєстрації – по кредиту рахунка 46.
На етапі функціонування підприємтсва бухгалтер повинен організувати технологію облікового процесу, його забезпечення та працю виконавців. Технологія бухгалтерського обліку будується виходячи з організаційної структури підприємства (наявність цехів, філій, дільниць або їх відсутність) і фактора підпорядкованості підприємства. При виборі технології обліку необхідно враховувати галузевий фактор підприємства і наявність галузевих методичних рекомендацій з обліку.
Питання про вибір форми організації бухгалтерського обліку виникає тільки на тих підприємствах, де є структурні підрозділи та філії. Централізована і децентралізована форми мають свої переваги і недоліки. В умовах централізованої форми бухгалтерського обліку можливий жорсткий контроль з боку головного бухгалтера за роботою підлеглих бухгалтерів, і в цих умовах легше впровадити повну автоматизацію обліку.
При децентралізованій формі обліково-контрольні групи і навіть цілі бухгалтерії створюються у цехах і у віддалених від центральної бухгалтерії філіях підприємства. В цих умовах перевагою є наближення бухгалтерського обліку та контролю за місцем і часу здійснення операції. Недоліком є збільшення штату бухгалтерів, слабкий контроль з боку головного бухгалтера за роботою обліково-контрольних груп філій та перешкоди на шляху повної автоматизації.
На етапі функціонування бухгалтер визначає об'єкти обліку, об'єкти локалізації витрат, методи розподілу непрямих і накладних витрат і розробляє робочий План рахунків. Головний бухгалтер повинен визначити зв'язки і співвідношення фінансового, управлінського та податкового обліку. Ці співвідношення можуть призвести до змін в Плані рахунків у вигляді включення в нього субрахунків управлінського обліку.
В рамках організації технології бухгалтерського обліку головний бухгалтер повинен розробити Положення про облікову політику підприємства та механізм ведення управлінського обліку.
По організації роботи виконавців головний бухгалтер визначає:
1) оптимальну чисельність бухгалтерського та контрольного апарату;
2) структуру бухгалтерії, формує відділи та обліково-контрольні групи і розробляє схему їх взаємодії;
3) розробляє посадові інструкції для кожного бухгалтера;
4) розробляє модель взаємозв'язку бухгалтерії з іншими економічними відділами підприємства та технологічними підрозділами;
5) вирішує ергономічні аспекти праці бухгалтерів.
З метою забезпечення організації бухгалтерського обліку головний бухгалтер повинен:
1) вибрати форми первинних документів для відображення кожної господарської операції або розробити власні форми, якщо типова форма не відповідає вимогам і специфіці підприємства;
2) визначити спільно з керівництвом перелік осіб, що беруть участь і відповідають за створення первинних документів, визначивши зони їх відповідальності і черговість підписів;
3) розробити маршрути руху кожного первинного документа, починаючи від створення і до здачі в архів;
4) розробити форми регістрів аналітичного і синтетичного обліку по кожному об'єкту обліку;
5) скласти графіки і схеми документообігу з урахуванням рівня автоматизації облікових робіт і специфіки програмного забезпечення;
6) на підставі аналізу варіантів вибрати оптимальний для даного підприємства механізм співвідношення ручного і комп'ютерного обліку.
Ліквідація підприємства здійснюється за рішенням:
1) власника;
2) при забороні діяльності органами влади;
3) при визнанні підпртиємсва банкрутом;
Причини ліквідації (припинення діяльності) підприємств та організацій можуть бути такі:
· вартість майна боржника продовжує знецінюватися, і немає можливості її відновлення;
· відсутні заявки про проведення реструктуризації або санації боржника;
· подані плани реструктуризації або санації не відповідають вимогам кредиторів;
· відсутня можливість реалізації запропонованого плану виходу підприємства (організації) з кризового стану.
4) після досягнення мети, поставленої при створенні підприємства;
5) у разі порушення норм законодавства (після прийняття рішення контролюючих органів).
Ліквідація здійснюється наступним чином:
1) призначається ліквідаційна комісія, склад якої визна-ся ініціатором ліквідації;
2) ліквідаційна комісія публікує в пресі оголошення про строки подання кредиторами претензій до підприємства, що ліквідується та оцінює майно цього підприємства;
3) комісія сповіщає контрольні органи про ліквідацію підприємства;
4) складається ліквідаційний баланс;
5) проводяться обов'язкові облікові процедури, мета яких забезпечити справедливість показників ліквідаційного балансу;
6) на основі рішення органів влади про ліквідацію підприємство знімається з обліку у фіскальних органах (при відсутності претензії);
7) відбувається виключення підприємства з Єдиного державного реєстру.
Рішення про ліквідацію боржника може ухвалити суд з власної ініціативи або за клопотанням розпорядника майна, кредитора, або комітету кредиторів. Отже, Господарський суд приймає відповідну постанову про визнання боржника банкрутом, яка надсилається учасникам, причетним до процесу. Цією постановою призначаються також ліквідатори з представників кредиторів, банків, фінансових органів, а також Фонду державного майна, якщо банкрутом визнано державне підприємство або організація.
Призначені судом ліквідатори утворюють ліквідаційну комісію, якій надаються широкі повноваження. До ліквідаційної комісії переходить право розпорядження майном банкрута і всі його майнові права та обов'язки. Ліквідаційна комісія управляє майном банкрута; здійснює інвентаризацію і оцінку майна, визначає ліквідаційну масу і розпоряджається нею; вживає заходів для стягнення дебіторської заборгованості; реалізує майно збанкрутілого підприємства (організації) і здійснює інші заходи, спрямовані на задоволення вимог кредиторів.
Ліквідаційною масою є майнові активи банкрута, які, з метою погашення боргу, можуть бути стягнуті на вимогу кредиторів. Мається на увазі все майно боржника, яке належить йому на правах власності або повного господарського відання. Якщо суб'єкт банкрутства є засновником або учасником господарського товариства та відповідно власником частки у статутному фонді товариства, зазначена частка підлягає викупу або вилученню зі статутного фонду способом його зменшення; одержані кошти включаються до складу ліквідаційної маси. Орендоване майно виключається з ліквідаційної маси.
Для визначення ліквідаційної вартості активів використовуються дані балансу підприємства, розраховується ринкова вартість земельних ділянок, вартість інших активів.
Визначення ліквідаційної маси здійснюється з метою реалізації активів банкрута і за необхідності майна інших осіб, які відповідають за його зобов'язаннями, для розподілу виручених коштів між кредиторами.
Визнання в установленому порядку боржника банкрутом має певні юридичні наслідки:
по-перше, припиняється підприємницька діяльність такого боржника (підприємства, організації);
по-друге, до ліквідаційної комісії переходить право розпорядження майном банкрута і всі його майнові права та обов'язки;
по-третє, вважаються минулими терміни боргових зобов'язань банкрута;
по-четверте, припиняється нарахування пені та відсотків на всі види заборгованості підприємства – банкрута (організації).
Рішення про продаж майна банкрута за погодженням з комітетом кредиторів приймає ліквідаційна комісія, яка визначає порядок продажу майна (склад, умови і строки придбання майна).
Реалізація майнових активів банкрута провадиться через викуп у разі надходження лише однієї пропозиції; при наявності двох і більше пропозицій призначається проведення конкурсу або аукціону.
У світовій практиці загальновживаними способами реалізації є:
· продаж одному чи кільком покупцям;
· продаж на аукціоні або з допомогою тендерів;
· надання в оренду одному чи кільком орендарям усіх або частини майнових активів банкрута з дальшим розподілом коштів, виручених від оренди, між кредиторами;
· передача заставленого майна заставодержателю;
· збереження у боржника збиткового майна або мана, що має незначну цінність і не впливає на збільшення майнових активів.
Можна використовувати й інші способи реалізації, затверджені в судовому порядку.
Усі форми продажу майна банкрута (через викуп, на аукціоні, за конкурсом) оформляються договорами купівлі-продажу, що укладаються між ліквідаційною комісією від імені підприємства–банкрута та покупцем.
Ліквідаційна комісія за погодженням з комітетом кредиторів визначає послідовність реалізації об'єктів ліквідаційної маси та критерії їх відбору для продажу.
Кошти, одержані від продажу майна банкрута, спрямовуються на задоволення претензій кредиторів. Вимоги кожної наступної черги задовольняються після повного задоволення вимог попередньої. При недостатності майна для повного задоволення всіх вимог однієї черги претензії задовольняються пропорційно сумі, належній кожному кредиторові.
Вимоги, не задоволені за недостатністю майна, вважаються погашеними. Не розглядаються і вважаються погашеними також вимоги, заявлені після закінчення строку, встановленого для пред'явлення претензій.
Майно (крім коштів державних підприємств-банкрутів), що залишилося після задоволення вимог кредиторів і членів трудового колективу, передається власникові або відповідному органу приватизації для реалізації, якщо арбітражний суд прийняв ухвалу про ліквідацію юридичної особи – боржника.
У ліквідаційному балансі мають бути відображені показники обсягу майна активів (ліквідаційної маси), дані їхньої інвентаризації, відомості про реалізацію об'єктів ліквідаційної маси з посиланням на укладені договори купівлі-продажу, а також суми розподілу виручених коштів між кредиторами.
Результати розгляду судом ліквідаційного балансу становлять кінцевий етап ліквідаційної процедури. Суд виносить ухвалу про затвердження ліквідаційного балансу в разі, коли ліквідаційна комісія належним чином здійснила заходи для виявлення і реалізації усіх майнових активів, що підлягали включенню до ліквідаційної маси, і у встановленому порядку розподілила одержані суми між кредиторами.
Якщо за результатами ліквідації після задоволення вимог кредиторів не залишилося і не надійшло будь-яких заперечень, суд виносить рішення про ліквідацію підприємства.
У разі якщо суд приходить до висновку, що ліквідаційна комісія не виявила або не реалізувала всіх наявних майнових активів, необхідних для повного задоволення кредиторів, він виносить ухвалу про призначення нових ліквідаторів.
Нова ліквідаційна комісія знову здійснює всі етапи ліквідації підприємства.
Комітет кредиторів або будь-який окремий кредитор можуть опротестувати ліквідаційний баланс.
Після розгляду заперечень суд приймає рішення щодо затвердження (не затвердження) балансу.
Після затвердження ліквідаційного балансу:
1) суд виносить ухвалу про ліквідацію підприємства;
2) оприлюднює цю ухвалу;
3) звільняє ліквідаторів від виконання своїх обов'язків.
У разі відхилення звіту суд може висунути вимогу про виправлення виявлених недоліків або, як уже було сказано, призначити нових ліквідаторів.
Отже, справа про банкрутство вважається закритою після затвердження плану реструктуризації чи санації майна боржника або після затвердження ліквідаційного балансу. Згідно з чинним законодавством, якщо майна банкрута вистачило, щоб задовольнити всі вимоги кредиторів, він вважається вільним від боргів і може продовжити свою підприємницьку діяльність суд має право винести ухвалу про реорганізацію (ліквідацію) юридичної особи тільки тоді, коли у нього залишилося майнових активів менше, ніж потрібно для його функціонування згідно із законодавством, або на клопотання власників її майна.
На цьому етапі в бухгалтерському обліку відображаються операції по списанню доходів і витрат поточного і майбутнього періодів, відображаються операції з реалізації наявних на підприємстві запасів, необоротних засобів, списуються ліквідовані необоротні активи, завершуються розрахунки з бюджетом, погашаються кредиторські зобов'язання, проводиться списання дебіторської та кредиторської заборгованості з минулими термінами позовної давності, проводиться закриття позабалансових рахунків, здійснюються розрахунки з акціонерами та засновниками.