ГЛАВА 2. СОСТАВ И ПРИЗНАКИ НАЛОГОВОГО ПРАВОНАРУШЕНИЯ
Не всякое отрицательное деяние участника налоговых правоотношений может быть квалифицировано, как правонарушение, влекущее за собой юридическую ответственность. Чтобы деяние повлекло за собой ответственность оно должно иметь состав правонарушения.
«В юридической науке выделяют следующие признаки правонарушений: противоправность деяния – выражается в форме действия либо бездействия, нарушающего норму права; виновность деяния – характеризуется совершением противоправного действия либо бездействия умышленно или по неосторожности. Умышленным деяние считается, когда лицо, совершившее его, сознаёт противоправный характер своих действий (бездействий) и желает наступления вредных последствий или сознательно допускает их»[4].
«Совершенным по неосторожности правонарушение считается, когда лицо предвидит возможность наступления вредных последствий своего деяния, но легкомысленно рассчитывает на их предотвращение, либо не сознаёт противоправности содеянного, но могло, и должно было её сознавать; наличие причинной связи между противоправным деянием и наступившими впоследствии отрицательными последствиями; наказуемость деяния то есть наличие установленной законом ответственности за совершение данного правонарушения»[5]. Признаки выделялись в первом параграфе, фактически это повтор информации
Отсутствие одного из выше перечисленных признаков не позволяет рассматривать деяние участника налоговых отношений как правонарушение, а, следовательно, исключает возможность привлечения его к правовой ответственности.
При анализе определения НК РФ можно выявить следующие «признаки налогового правонарушения: виновность, противоправность, наказуемость»[6]. И хотя, данное определение отдает предпочтение формальному признаку – наказуемости деяния, оно указывает еще на два признака: виновность и противоправность. Повтор в третий раз
Наказуемость как составная часть противоправности в налоговых отношениях выражается в угрозе применения наказания при нарушении запрета совершать те или иные деяния либо не совершении действий, признаки которых описаны в «гл. 16 НК РФ («Налоговые правонарушения и ответственность за их совершение»)»[7].
«Вторым признаком налогового правонарушения является виновность, которая означает предусмотренное Налоговым Кодексом РФ психическое отношение лица в форме умысла или неосторожности к совершаемому деянию и его последствиям»[8].
В описание тех или иных налоговых правонарушений, предусмотренных гл.16 НК РФ, всегда входит определенная форма вины. Поэтому формы вины являются обязательными признаками. Третьим признаком налогового правонарушения является его противоправность.
Состав правонарушения также образуют элементы правонарушения, первичные слагаемые системы состава правонарушения: объект правонарушения; субъект правонарушения – это дееспособное лицо, совершившее данное правонарушение; объективная сторона правонарушения - само противоправное деяние его отрицательные последствия; субъективная сторона правонарушения характеризуется элементами цели, мотива, степени вины в форме умысла или небрежности. Все четыре элемента состава правонарушения взаимосвязаны и взаимодействуют между собой.
Природа существования объективной стороны обусловлена наличием конкретной обязанности, установленной законодательством о налогах и сборах. В зависимости от содержания конкретной статьи гл. 16 НК РФ «признаками объективной стороны могут быть: причинная связь, то есть необходимая связь между противоправным деянием и наступлением вредных последствий; временной период; способ совершения противоправного деяния»[9]. Объективная сторона налогового правонарушения является критерием разграничения налоговых правонарушений, совпадающих по объекту и (или) другим элементам (признакам).
Субъектом правонарушения, согласно ст. 107 НК РФ является – «лицо, совершившее правонарушение и подлежащее наказанию»[10]. Субъект правонарушения характеризирует свойства, позволяющие применить к нему меры ответственности. Для физических и юридических лиц эти свойства различны.
Физические лица как субъекты нарушений налогового законодательства подразделяются на две категории. К первой относятся те лица, которые участвуют в налоговых отношениях в качестве налогоплательщиков и налоговых агентов, ко второй участвующие в этих отношениях в качестве должностных лиц. Властные требования должностных лиц могут быть адресованы и подчиненным лицам.
Можно сделать вывод, что субъектом ответственности за нарушения налогового законодательства является вменяемое лицо, достигшее 16-летнего возраста. В установленных законом случаях субъект может иметь дополнительные признаки (статус должностного лица и т.п.).
Можно выделить также индивидуальных предпринимателей. «К индивидуальным предпринимателям кроме физических лиц, зарегистрированных в установленном порядке в качестве таковых, п.2 ст.11 НК РФ отнесены частные нотариусы, частные охранники, частные детективы, а также физические лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, но не зарегистрировавшиеся в качестве индивидуальных предпринимателей в нарушение требований гражданского законодательства РФ»[11].
«Субъектами ответственности за нарушения налогового законодательства выступают также организации. К организациям НК РФ относит российских и иностранных юридических лиц, иностранные компании и другие корпоративные образования, обладающие гражданской правоспособностью, а также международные организации, их филиалы и представительства»[12].
Организации выступают субъектами только административной ответственности за нарушения налогового законодательства. «Однако необходимо учитывать, что привлечение организации к административной ответственности за совершение налогового правонарушения не освобождает ее должностных лиц при наличии соответствующих оснований от административной уголовной и иной ответственности, предусмотренной законами РФ (п.4 ст.108 НК РФ»[13]).
Основной признак субъективной стороны – вина, т.е. психическое отношение субъекта налогового правонарушения к совершаемому им деянию и его последствиям.
Отсутствие хотя бы одного из элементов налогового правонарушения означает отсутствие состава налогового правонарушения в целом и невозможности привлечения лица к ответственности за совершения налогового правонарушения.