Тема 8. Документирование аудита
Документацией аудитора являются рабочие документы и материалы, подготавливаемые аудитором и для аудитора либо получаемые и хранимые аудитором в связи с проведением аудита, обоснованные требованиями действующего законодательства в области аудита, его практического применения. Рабочие документы могут быть представлены в виде данных, зафиксированных на бумаге, фотопленке, в электронном виде или в другой форме.
Рабочие документы используются:
· при планировании и проведении аудита;
· при осуществлении текущего контроля и проверки выполненной аудитором работы;
· для фиксирования аудиторских доказательств, получаемых в целях подтверждения мнения аудитора.
Требования к рабочей документации установлены федеральным стандартом № 2 «Документирование аудита» и являются общими для проверки всех сегментов аудита.
В зависимости от источника информации, фиксируемой в рабочем документе, рабочую документацию аудитора можно подразделить на:
q полученную от проверяемого субъекта и третьих лиц (копии документов, ответы на запросы);
q составленную аудитором в ходе проверки.
В свою очередь, рабочая документация, составленная аудитором, подразделяется на:
q документацию, составляемую в ходе планирования;
q документацию, составляемую в процессе осуществления проверки;
q документацию, составляемую по завершении проверки.
Федеральный стандарт «Документирование аудита» устанавливает обязательность рабочего документирования и указывает, что формы рабочих документов должны самостоятельно разрабатываться аудиторскими организациями (во внутрифирменных стандартах).
Форма и содержание рабочих документов определяются такими факторами, как:
· характер аудиторского задания;
· требования, предъявляемые к аудиторскому заключению;
· характер и сложность деятельности аудируемого лица;
· характер и состояние систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля аудируемого лица;
· необходимость давать указания работникам аудитора, осуществлять за ними текущий контроль и проверять выполненную ими работу;
· конкретные методы и приемы, применяемые в процессе проведения аудита.
Аудитор вправе определять объем документации по каждой конкретной аудиторской проверке, руководствуясь своим профессиональным мнением. Отражение в составе документации каждого рассмотренного аудитором в ходе проверки документа или вопроса не является необходимым. Вместе с тем, объем документации аудиторской проверки должен быть таков, чтобы в случае, если возникнет необходимость передать работу другому аудитору, не имеющему опыта работы по этому заданию, новый аудитор смог бы исключительно на основе данной документации (не прибегая к дополнительным беседам или переписке с прежним аудитором) понять проделанную работу и обоснованность решений и выводов прежнего аудитора.
Желательно, чтобы рабочие документы, составляемые аудитором, имели свою систему реквизитов, установленную внутрифирменным стандартом: ИНН, наименование документа, наименование проверяемого субъекта, проверяемый период, дату составления документа, содержание документа, подписи.
Таблица 14
Пример рабочего документа аудитора
| Аудиторская фирма | ||||||
| Предприятие | ||||||
| Период проверки | ||||||
| Проверяемый сегмент/совокупность | ||||||
| Аудиторская процедура | ||||||
| №№ | Первичный документ, учетный регистр | №№документа | Дата | Сумма, тыс. руб. | Характер нарушения | Ошибка, тыс. руб. |
| Выполнил: |
Рабочая документация, составляемая в ходе осуществления проверки, в соответствии с требованиями федерального стандарта должна содержать записи аудитора о характере, времени, объеме и результатах проведения аудиторских процедур, предусмотренных программой.
В соответствии с Законом РФ «Об аудиторской деятельности» (ст. 9) сведения, содержащиеся в рабочей документации, являются конфиденциальными и не подлежат разглашению аудиторской организацией.
Аудитору необходимо установить надлежащие процедуры для обеспечения конфиденциальности, сохранности рабочих документов, а также для их хранения в течение достаточного периода времени, исходя из особенностей деятельности аудитора, а также законодательных и профессиональных требований, но не менее 5 лет.
Контрольные вопросы по теме 8
1. Понятие рабочей документации аудитора.
2. Классификация рабочей документации аудитора.
3. Форма и содержание рабочих документов.
4. Реквизиты и заполнение рабочей документации.
5. Определение объема рабочей документации аудитора.
6. Конфиденциальность рабочей документации.
7. Организация хранения рабочей документации аудитора.
Контрольные задания по теме 8
Задание 1. Заполните рабочий документ аудитора по следующим выявленным нарушениям. Оцените последствия выявленных нарушений для предприятия.
В ходе проверки выявлены случаи отсутствия государственной регистрации права собственности на недвижимое имущество, а именно здание цеха, приобретенное по договору купли-продажи 28.07.2008, эксплуатируемое с 30.07.2008, стоимостью по договору 150 000 000 рублей.
· Выявлены нарушения требований Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01: некорректно определена первоначальная стоимость поступившего основного средства. В первоначальную стоимость приобретенного станка – 140 000 рублей - (инвентарный номер 1235) не включена стоимость монтажных работ в сумме 25 000 руб., оплаченная ЗАО «Альфа» по акту приемки-сдачи выполненных работ от 10.07.2009, станок был введен в эксплуатацию 13.07.2009, срок полезного использования – 4 года;
· Выявлены случаи несвоевременного составления первичных учетных документов по вводу в эксплуатацию основных средств, а именно фактически эксплуатируемый с 15.03.2009 года автомобиль «Газель» был документально оформлен актом приемки-передачи основных средств в эксплуатацию 01.05.2009 года. Первоначальная стоимость автомобиля составляет 350 000 рублей, срок полезного использования – 3 года;
· В отдельных операциях по учету основных средств, исправления в первичных учетных документах не подтверждены подписями лиц, которые подписали документы, с указанием даты внесения исправлений.
Задание 2. Заполните рабочий документ аудитора по следующим выявленным нарушениям. Оцените последствия выявленных нарушений для предприятия.
· В ходе проверки кассовых операций были выявлены случаи превышения лимита остатка денежных средств в кассе: на конец рабочего дня: лимит остатка наличных денежных средств в кассе установлен в сумме 100 000 рублей, а согласно отчету кассира за 25.05.2009 остаток на конец дня наличных денежных средств составил 109 000 рублей.
· Отсутствует расходный кассовый ордер на выдачу денежных средств подотчетному лицу Сидорову С.С. в размере 1 500 рублей, при этом указанный расходный кассовый ордер №3 от 03.04.2009 зарегистрирован в кассовой книге и отчете кассира.
Тема 9. Аудиторское заключение. Обобщение результатов аудиторской проверки
На завершающем этапе аудитор должен обобщить всю полученную в ходе проверки и сосредоточенную в его рабочей документации информацию, обработать ее определенным образом и сформировать на этой базе свое профессиональное мнение о достоверности бухгалтерской отчетности. Результаты этой работы аудитор должен оформить в виде двух итоговых документов: письменной информации (отчета) и аудиторского заключения, которые передаются экономическому субъекту.
Аудиторское заключение – официальный документ, предназначенный для пользователей бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемых лиц, содержащий выраженное в установленной форме мнение аудиторской организации, индивидуального аудитора о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица.
Аудиторское заключение должно содержать следующие обязательные реквизиты:
1) наименование «Аудиторское заключение»;
2) указание адресата (акционеры, собственники, руководство, иные лица);
3) сведения об аудируемом лице: наименование, государственный регистрационный номер, место нахождения;
4) сведения об аудиторской организации, индивидуальном аудиторе: наименование организации, фамилия, имя, отчество индивидуального аудитора, государственный регистрационный номер, место нахождения, наименование саморегулируемой организации аудиторов, членами которой являются указанные аудиторская организация или индивидуальный аудитор, номер в реестре аудиторов и аудиторских организаций;
5) перечень бухгалтерской (финансовой) отчетности, в отношении которой проводился аудит, с указанием периода, за который она составлена, распределение ответственности в отношении указанной бухгалтерской (финансовой) отчетности между аудируемым лицом и аудиторской организацией, индивидуальным аудитором;
6) сведения о работе, выполненной аудиторской организацией, индивидуальным аудитором для выражения мнения о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица (объем аудита);
7) мнение аудиторской организации, индивидуального аудитора о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица с указанием обстоятельств, которые оказывают или могут оказать существенное влияние на достоверность такой отчетности;
8) указание даты заключения.
Требования к форме, содержанию, порядку подписания и представления аудиторского заключения устанавливаются федеральными стандартами аудиторской деятельности.
Безоговорочно положительное мнениедолжно быть выражено тогда, когда аудитор приходит к заключению о том, что финансовая (бухгалтерская) отчетность дает достоверное представление о финансовом положении и результатах финансово-хозяйственной деятельности аудируемого лица в соответствии с установленными принципами и методами ведения бухгалтерского учета и подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности в РФ.
Аудитор может оказаться не в состоянии выразить безоговорочно положительное мнение, если существует хотя бы одно из следующих обстоятельств и в соответствии с суждением аудитора данное обстоятельство оказывает или может оказать существенное влияние на достоверность финансовой (бухгалтерской) отчетности:
а) имеется ограничение объема работы аудитора;
б) имеется разногласие с руководством относительно допустимости выбранной учетной политики, метода ее применения или адекватности раскрытия информации в финансовой (бухгалтерской) отчетности.
Аудиторское заключение считается модифицированным, если возникли:
· факторы, не влияющие на аудиторское мнение, но описываемые в аудиторском заключении с целью привлечения внимания пользователей к какой-либо ситуации, сложившейся у аудируемого лица и раскрытой в финансовой (бухгалтерской) отчетности;
· факторы, влияющие на аудиторское мнение, которые могут привести к мнению с оговоркой, отказу от выражения мнения или отрицательному мнению.
При определенных обстоятельствах аудиторское заключение может быть модифицировано путем включения части, привлекающей внимание к ситуации, влияющей на отчетность, но рассмотренной в пояснениях к финансовой (бухгалтерской) отчетности предприятия.
Аудитор также должен рассмотреть возможность модифицирования аудиторского заключения посредством включения части, указывающей на значительную неопределенность (прочую, нежели соблюдение принципа непрерывности деятельности), прояснение которой зависит от будущих событий и которая может оказать влияние на финансовую (бухгалтерскую) отчетность.
Аудитор в случае необходимости должен модифицировать аудиторское заключение посредством включения части, указывающей на аспект, касающийся соблюдения принципа непрерывности деятельности аудируемого лица.
Аудитор также может модифицировать аудиторское заключение посредством включения (после части с выражением мнения) части, привлекающей внимание к ситуации, не оказывающей влияния на финансовую (бухгалтерскую) отчетность.
Мнение с оговоркойдолжно быть выражено в том случае, если аудитор приходит к выводу о том, что невозможно выразить безоговорочно положительное мнение, но влияние разногласий с руководством или ограничение объема аудита не настолько существенно и глубоко, чтобы выразить отрицательное мнение или отказаться от выражения мнения. Мнение с оговоркой должно содержать формулировку: «за исключением влияния обстоятельств...» (указать обстоятельства, к которым относится оговорка).
Отказ от выражения мненияимеет место в тех случаях, когда ограничение объема аудита настолько существенно и глубоко, что аудитор не может получить достаточные доказательства и, следовательно, не в состоянии выразить мнение о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности.
Отрицательное мнениеследует выражать только тогда, когда влияние какого-либо разногласия с руководством настолько существенно для финансовой (бухгалтерской) отчетности, что аудитор приходит к выводу, что внесение оговорки в аудиторское заключение не является адекватным для того, чтобы раскрыть вводящий в заблуждение или неполный характер финансовой (бухгалтерской) отчетности.
К аудиторскому заключению прилагается финансовая (бухгалтерская) отчетность, в отношении которой выражается мнение и которая датирована, подписана и скреплена печатью аудируемого лица в соответствии с требованиями законодательства Российской Федерации относительно подготовки такой отчетности. Аудиторское заключение и указанная отчетность должны быть сброшюрованы в единый пакет, листы пронумерованы, прошнурованы, опечатаны печатью аудитора с указанием общего количества листов в пакете. Аудиторское заключение готовится в количестве экземпляров, согласованном аудитором и аудируемым лицом, но и аудитор, и аудируемое лицо должны получить не менее чем по одному экземпляру аудиторского заключения и прилагаемой финансовой (бухгалтерской) отчетности.
Письменная информация (отчет)– это документ, составляемый аудитором и предназначенный для заказчика аудиторской проверки.
Целью этого документа является доведение до заказчика аудита сведений о методах, использованных при проведении аудита, о выявленных нарушениях, о рекомендуемых мерах для их устранения, об основных результатах проведенной проверки.
Рекомендации и нормы об информации, которая должна быть представлена в отчете, содержатся в федеральном стандарте №22 «Сообщение информации, полученной по результатам аудита, руководству аудируемого лица и представителям его собственника».
Контрольные вопросы по теме 9
1. Итоговые документы аудиторской проверки.
2. Аудиторское заключение и его реквизиты.
3. Виды аудиторского заключения.
4. Безоговорочно положительное мнение аудитора.
5. Модифицированное аудиторское заключение.
6. Порядок представления аудиторского заключения.
7. Обстоятельства, которые могут привести к выражению мнения, не являющегося безоговорочно положительным.
8. Отказ от выражения мнения.
9. Письменная информация (отчет) аудитора.