ТЕМА 12. ОБЛІК|урахування| ДОХОДІВ, ВИТРАТ І ФІНАНСОВИХ РЕЗУЛЬТАТІВ
1. Поняття доходів, витрат, фінансового результату. Класифікація видів діяльності підприємства.
2. Визнання|зізнання|, класифікація, оцінка доходів.
3. Визнання|зізнання|, класифікація, варіанти ведення бухгалтерського обліку|урахування| витрат.
4. Визначення і облік|урахування| фінансових результатів діяльності.
1. Поняття доходів, витрат, фінансового результату. Класифікація видів діяльності підприємства.
На рис. 46 приведені тлумачення термінів "доходи", "витрати", "фінансові результати" згідно П(С)БО 3 "Звіт про фінансові результати", а також загальний алгоритм визначення прибутку і збитку діяльності підприємства.
Доходи, витрати і фінансовий результат діяльності підприємства визначаються наростаючим підсумком за звітний період.
| Збільшення економічних вигод у вигляді надходження активів або зменшення зобов'язань, яке приводять до збільшення власного капіталу (за винятком збільшення капіталу за рахунок внесків учасників) | ||
| Доходи | 
| |
| - | ||
| Зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, яке приводить до зменшення власного капіталу (за винятком зменшення капіталу за рахунок його вилучення або розподілу між власниками) | ||
| Витрати |
| |
| = | ||
| Прибуток |
| Перевищення доходів звітного періоду над витратами звітного періоду |
| або | ||
| Збиток |
| Перевищення витрат звітного періоду над доходами звітного періоду |
Рис. 46 Визначення фінансового результату діяльності підприємства
Класифікація видів діяльності підприємства згідно П(С)БО 3 "Звіт про фінансові результати", 4 "Звіт про рух грошових коштів" приведена на рис. 47.
Звичайна діяльність – будь-яка основна діяльність підприємства, а також операції, що її забезпечують або виникають унаслідок її проведення.
Надзвичайна подія –подія або операція, які відрізняються від звичайної діяльності підприємства, і не очікується, що вони повторюватимуться періодично або в кожному наступному звітному періоді.
2. Визнання, класифікація, оцінка доходу
Методологічні основи формування в бухгалтерському обліку|урахуванні| інформації про доходи підприємства і її розкриття у фінансовій звітності визначені П(С) БО 15 "Доходи|доходи|".
Критерії визнання доходу в бухгалтерському обліку:
– збільшення активу або зменшення зобов'язань, які приводять|призводять| до збільшення власного капіталу (за винятком збільшення капіталу за рахунок внесків учасників підприємства);
– оцінка доходу може бути достовірно визначена.
Не визнаються доходами надходження від інших осіб:
– сума податків і обов'язкових платежів, які підлягають перерахуванню|переліку| до бюджету і позабюджетні фонди|фундації|;
– сума попередньої оплати продукції, товарів, робіт, послуг;
– сума завдатку під заставу або на погашення позики|позички|, якщо це передбачено відповідним договором і ін.
Класифікація доходів підприємства представлена на рис. 48.
Критерії визнання доходу від реалізації продукції (товарів, інших активів):
– покупцеві передані|передавати| ризики і вигоди, пов'язані з правом власності на продукцію (товар і інші активи);
– покупець надалі здійснює контроль і управління за продукцією (товарами і іншими активами);
– сума доходу може бути достовірно визначена;
– є|наявний| упевненість, що в результаті|унаслідок| операції відбудеться збільшення економічних вигод підприємства;
– витрати, пов'язані з операцією реалізації, можуть бути достовірно визначені.
Рис. 48 Класифікація доходів підприємства
Момент (дата) визнання доходу від продажу продукції, товарів при експортних операціях залежить від умов, передбачених в зовнішньоекономічних контрактах (договорах), які часто визначаються ІНКОТЕРМС.
Детальніше порядок|лад| відображення|відображення| в обліку|урахуванні| доходу від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) було розглянуто|розглядувати| раніше в темі "Облік|урахування| запасів".
Критерії визнання доходу від надання послуг:
– сума доходу може бути достовірно визначена;
– вірогідність|ймовірність| надходження|вступу| економічних вигод від надання послуг;
– можливість|спроможність| достовірно оцінити|оцінювати| ступінь|міру| завершеності операцій за наданням послуг на дату балансу;
– можливість|спроможність| достовірно оцінити|оцінювати| витрати, що були здійсненні для надання послуг і необхідні для їх завершення.
Дохід|доход|, пов'язаний з наданням послуг, визнається, виходячи із ступеня|міри| завершеності операцій за наданням послуг на дату балансу, якщо може бути достовірно оцінений результат цієї операції.
Оцінка ступеня завершеності операцій проводиться шляхом:
– вивчення виконаної роботи;
– визначення питомої ваги об'єму|обсягу| послуг, наданих на певну дату, в загальному|спільному| об'ємі|обсязі| послуг, які мають бути надані;
– визначення питомої ваги витрат, понесених підприємством у зв'язку з наданням послуг, в загальній|спільній| очікуваній|сподіваній| сумі таких витрат.
Підходи до оцінки доходу від надання послуг приведені на
рис. 49.
Визначення питомої ваги об'єму|обсягу| послуг, наданих на певну дату, в загальному|спільному| об'ємі|обсязі| послуг, які мають бути надані, проводиться за формулою:
| (12.1) |
Розрахунок питомої ваги витрат, понесених підприємством у зв'язку з наданням послуг, в загальній|спільній| очікуваній|сподіваній| сумі таких витрат:
| (12.1) |
Дохід відбивається в бухгалтерському обліку в сумі справедливої вартості активів отриманих або підлягаючих отриманню.
Для виконання умови достовірності визначення суми виручки дохід визначається в сумі грошових коштів, які поступили на підприємство як оплата за реалізовану продукцію (товари, роботи, послуги), або в сумі дебіторської заборгованості на підставі договору купівлі-продажу, яким встановлюється ціна реалізації.
Сума доходу за бартерним договором визначається за справедливою вартістю активів, робіт, послуг отриманих або підлягаючих отриманню підприємством, зменшеною або збільшеною відповідно на суму переданих або отриманих грошових коштів і їх еквівалентів.
Якщо справедливу вартість активів, робіт, послуг, які отримані|одержувати| або підлягають отриманню|здобуттю| за бартерним договором, достовірно визначити не можливо, то дохід|доход| визначається за справедливою вартістю активів, робіт, послуг (окрім|крім| грошових коштів і їх еквівалентів) переданих|передавати| за цим бартерним договором.
Відображення|відображення| в бухгалтерському обліку|урахуванні| доходу від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) також розглядалося|розглядувало| раніше в темі "Облік|урахування| запасів".
У разі відстрочення платежу, внаслідок чого виникає різниця між справедливою вартістю і номінальною сумою грошових коштів або їх еквівалентів, що підлягають отриманню за продукцію (товари, роботи, послуги), така різниця визнається доходом у вигляді відсотків.
Дохід|доход|, що виникає в результаті|унаслідок| використання активів підприємства іншими сторонами, признається у вигляді відсотків|процентів|, дивідендів, роялті.
Він повинен визнаватися в наступному порядку:
– відсотки|проценти| визнаються доходом в тому звітному періоді, до якого вони відносяться, виходячи з бази їх нарахування і терміну користування відповідними активами;
– дивіденди визнаються доходом в періоді ухвалення|прийняття| рішення про їх виплату;
– роялті - за принципом нарахування згідно|згідно з| економічному змісту|вмісту| відповідної угоди.
Детальніше питання відображення|відображення| даного виду доходу розглядався|розглядував| раніше в темах "Облік|урахування| дебіторської заборгованості", "Облік|урахування| фінансових інвестицій".
3. Визнання, класифікація, варіанти ведення бухгалтерського обліку витрат
Методологічні основи формування в бухгалтерському обліку|урахуванні| інформації про витрати підприємства і її розкриття у фінансовій звітності визначені П(С) БУ 16 "Витрат".
Критерії визнання витрат:
– зменшення активів або збільшення зобов'язань, яке приводить до зменшення власного капіталу підприємства;
– можливість достовірної оцінки.
Витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені.
Витрати, які неможливо прямо пов'язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того ж звітного періоду, в якому вони були понесені.
Якщо актив забезпечує отримання|здобуття| економічних вигод впродовж|упродовж| декількох звітних періодів, то витрати признаються шляхом систематичного розподілу його вартості (наприклад, у вигляді амортизації) між відповідними звітними періодами.
Не визнаються витратами звітного періоду:
– платежі за договорами комісії, агентськими угодами і іншими аналогічними договорами на користь комітента, принципала і т.п.;
– попередня (авансова) оплата запасів, робіт, послуг;
– погашення отриманих|одержувати| позик;|позичок|
– інші зменшення активів або збільшення зобов'язань, які не приводять|призводять| до зменшення власного капіталу і ін.
Класифікація витрат наведена на рис. 50.
Рис. 50 Класифікація витрат підприємства
Для обліку витрат на підприємстві можна застосовувати три варіанти ведення обліку.
Перший варіантведення бухгалтерського обліку передбачає застосування для обліку тільки рахунків класу 9.
Рахунки|лічба| класу 9 "Витрати|затрати| діяльності" застосовуються для узагальнення інформації про витрати звичайної|звичної| діяльності і витрати на запобігання надзвичайним подіям і ліквідацію їх наслідків.
За дебетом рахунків|лічби| класу 9 відображаються|відображують| суми витрат, а за кредитом - списання суми витрат в кінці|у кінці| звітного періоду на рахунок|лічбу| 79 "Фінансових результатів".
Другий варіантобліку передбачає застосування рахунків класу 8 і 9 одночасно.
При застосуванні вказаного варіанту за допомогою рахунків класу 8 накопичується інформація про операційні витрати за елементами, які використовуються для заповнення розділу II "Елементи операційних витрат" Звіту про фінансові результати.
За дебетом рахунків|лічби| 80-84 відображаються|відображують| суми відповідних витрат.
За кредитом – списання на:
– рахунок|лічба| 23 "Виробництво" витрат, які прямо включаються у виробничу собівартість продукції (робіт, послуг), у витрати допоміжних виробництв;
– рахунки|лічба| класу 9, витрат, які відносяться:
o до загальновиробничих витрат (рахунок|лічба| 91 "Загальновиробничі витрати")
o до адміністративних витрат (рахунок|лічба| 92 "Адміністративні витрати")
o до витрат на збут (рахунок|лічба| 93 " Витрати на збут")
o до інших операційних витрат (рахунок|лічба| 94 "Інші витрати операційної діяльності").
Якщо підприємством для обліку|урахування| витрат звітного періоду використовуються рахунки|лічба| класів 8 і 9, то рахунки|лічба| класу 8 є|з'являються| транзитними рахунками|лічбою|, оскільки виконують допоміжну функцію по формуванню витрат по елементах.
Третій варіантобліку витрат передбачає застосування тільки рахунків класу 8. Вказаний варіант обліку рекомендується для застосування суб'єктами малого підприємництва, а також іншими організаціями, діяльність яких не направлена на ведення комерційної діяльності.
За дебетом рахунків|лічби| 80-84 відображається|відображує| сума певних витрат.
За кредитом:
– списання їх в дебет рахунку|лічби| 23 "Виробництво" в частині|частці| прямих і виробничих накладних витрат;
– у дебет рахунку|лічби| 79 "Фінансові результати" в частині|частці| адміністративних витрат, витрат на збут і інших операційних витрат.
Рахунок 85 "Інші витрати" ведеться тільки підприємствами і організаціями, які не використовують рахунку класу 9 і сальдо по ним закривається в кінці звітного періоду в кореспонденції з дебетом рахунку
79 "Фінансові результати".
Даний рахунок|лічба| призначений для обліку|урахування| витрат на інвестиційну і фінансову діяльність, а також надзвичайних подій.
Приклади|зразки| бухгалтерських записів при використанні різних варіантів обліку|урахування| витрат приведені в таблиці 12.1.
Таблиця 12.1
Приклади|зразки| бухгалтерських записів при використанні різних варіантів обліку|урахування| витрат
| № п/п | Зміст господарської операції | Бухгалтерські записи при використанні рахунків класу 8 і 9 | Бухгалтерські записи при використанні рахунків класу 8 | ||
| Дебет | Кредит | Дебет | Кредит | ||
| Нарахована зарплата за окладами і тарифами: · виробничим робочим|робітником| · адміністративному персоналу | |||||
| Списані сировина і матеріали: · на виробництво · на загальногосподарські витрати · на витрати на збут | |||||
| Нарахована амортизація: · основних засобів|коштів| виробничого призначення · нематеріальних активів | |||||
| Нарахований резерв сумнівних боргів |
4. Визнання і облік фінансових результатів діяльності
Для обліку і узагальнення інформації про фінансові результати підприємства від звичайної діяльності і надзвичайних подій призначений рахунок 79 "Фінансові результати":
Кредит – суми витрат, що списані в порядку|гаразд| закриття рахунків|лічби| обліку|урахування| доходів;
Дебет – суми, що списані в порядку|гаразд| закриття рахунків|лічби| обліку|урахування| витрат, також належна сума нарахованого податку на прибуток.
Рахунок 79 "Фінансові результати" має такі субрахунки:
– субрахунок 791 "Результат основної діяльності";
– субрахунок 792 "Результат фінансових операцій";
– субрахунок 793 "Результат іншої звичайної|звичної| діяльності";
– субрахунок 794 "Результат надзвичайних подій".
Визначення і облік|урахування| фінансового результату операційної діяльності представлені|уявляти| на рис. 51.
Рис. 51 Визначення і облік|урахування| фінансового результату операційної діяльності
Визначення і облік|урахування| фінансового результату фінансової діяльності представлені|уявляти| на рис. 52.
Рис. 52 Визначення і облік|урахування| фінансового результату фінансової діяльності
Визначення і облік|урахування| фінансового результату іншої звичайної|звичної| (інвестиційною) діяльності представлені|уявляти| на рис. 53.
Рис. 53 Визначення і облік|урахування| фінансового результату іншої звичайної|звичної| (інвестиційною) діяльності
Визначення і облік|урахування| фінансового результату надзвичайних подій представлені|уявляти| на рис. 54.
Рис. 54 Визначення і облік|урахування| фінансового результату надзвичайних подій
Надзвичайна подія -подія або операція, які відрізняються від звичайної діяльності підприємства, і не очікується, що вони повторюватимуться періодично або в кожному наступному звітному періоді (стихійне лихо, експропріація приватного підприємства за кордоном, ухвалення нових законів і ін.).
Надзвичайні витрати- прямі втрати від надзвичайних подій (знищені активи) і витрати підприємства на вживання заходів, пов'язаних з попередженням і ліквідацією наслідків надзвичайних ситуацій (відшкодування стороннім працівникам і їх сім'ям; оплата робочим, зайнятим на відновних роботах, вартість використовуваних матеріалів і ін.).
Надзвичайні доходимають місце у випадку:
– відшкодування надзвичайних втрат страховими компаніям;
– благодійних|благодійних| внесків з боку інших підприємств або фізичних осіб.
Для відображення доходів, отриманих в результаті надзвичайних подій, використовується рахунок 75 "Надзвичайні доходи" (П):
Кредит – сума визнаних надзвичайних доходів;
Дебет – списання їх на рахунок|лічбу| 79 "Фінансовий результат".
Облік витрат, пов'язаних з надзвичайними подіями, ведеться на рахунку 99 "Надзвичайні витрати" (А):
Дебет - сума визнаних надзвичайних витрат;
Кредит - списання їх на рахунок|лічбу| 79 "Фінансовий результат".
Якщо фінансовим результатом надзвичайних подій є|з'являється| прибуток, то в дебет субрахунку 794 списується також сума податку на прибуток від надзвичайних подій.
Контрольні питання:
1. Дайте визначення основних термінів теми.
2. Яким чином класифікуються види діяльності підприємства?
3. Які критерії визнання|зізнання| доходу в бухгалтерському обліку|урахуванні|?
4. Як класифікуються доходи в бухгалтерському обліку|урахуванні|?
5. Яким чином проводиться оцінка доходів в бухгалтерському обліку|урахуванні|?
6. Які критерії визнання|зізнання| витрат в бухгалтерському обліку|урахуванні|?
7. Як класифікуються витрати в бухгалтерському обліку|урахуванні|?
8. Яким чином проводиться оцінка витрат в бухгалтерському обліку|урахуванні|?
9. Які варіанти ведення бухгалтерського обліку|урахування| витрат Ви знаєте?
10. Яким чином визначається і відбивається в бухгалтерському| обліку|урахуванні| фінансовий результат від різних видів діяльності?
Рекомендована література:
1. П(С)БО 15 "Дохід|доход|", наказ|наказ-інструкція| Міністерства фінансів України від 29.11.99 р. № 290.
2. П(С)БО 16 "Витрати", наказ|наказ-інструкцію| Міністерства фінансів України від 31.12.99 р. № 318.
3. П(С)БО 3 "Звіт про фінансові результати", наказ|наказ-інструкцію| Міністерства фінансів України від 31.06.1999р. №87.
4. П(С)БО 4 "Звіт про рух грошових коштів", наказ|наказ-інструкцію| Міністерства фінансів України від 31.03.1999р. №87.
5. Інструкція по застосуванню Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій, наказ Міністерства фінансів України від 30.11.1999 р. № 291.
6. План рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій, наказ|наказ-інструкція| Міністерства фінансів України від 30.11.1999 р. № 291.
7. Бухгалтерський облік. Навчальний посібник для студентів вузів спеціальності 7.050201 "Менеджмент організації" та 7.050107 "Економіка підприємств" / Бутинець Т.А., Чижевська Л.В., Береза С.Л.; за ред. проф. Ф.Ф. Бутинця. Житомир: ЖІТІ, 2000. - 672с.