Порядок начисления и взимания земельного налога
Существенным элементом налога является ставка - размер налога на единицу налогообложения.
Начисленную сумму налога юридические лица ежемесячно относят равными частями на себестоимость продукции, а по землям, не связанным с основной деятельностью, - на соответствующие источники финансирования.
В ст.3 Закона РФ "О плате за землю" устанавливается, что размер земельного налога не зависит от результатов хозяйственной деятельности собственников земли, землевладельцев, землепользователей и устанавливается в виде стабильных платежей за единицу земельной площади в расчете на год.
Первоначальные ставки земельного налога определялись Законом "О плате за землю" от 11 октября 1991 г. Ежегодно ставки земельного налога изменялись:
- Законом РФ "О бюджетной системе Российской Федерации на 1992 г." (Вед. СНД и ВС РФ, 1992, Ст.1979) - были повышены в 2 раза;
- Законом РФ (СЗ РФ, 1997, N 9, Ст.1012) "О республиканском бюджете Российской Федерации на 1993 г." - повышены в 7 раз;
- Федеральным законом "О внесении изменений и дополнений в Закон РФ (СЗ РФ, 1994, N 16, Ст.1860) "О плате за землю" от 9 августа 1994 г. утверждены новые средние размеры земельного налога с 1 га пашни и доли централизации налога и арендной платы в бюджет и в 50 раз увеличены средние ставки земельного налога в городах и других населенных пунктах, а также пересмотрены льготы по плате за землю;
- согласно Закону РФ "О федеральном бюджете на 1994 г." ставки налога за земли сельскохозяйственного назначения применяются с коэффициентом 50;
- Постановлением Правительства РФ N 562 установлено, что в 1995 г. ставки земельного налога, действовавшие и 1994 г., применяются с коэффициентом 2 для земель городов и поселков и с коэффициентом 1,5 - за земли сельскохозяйственного назначения;
- Постановлением N 378 Правительство РФ обязало в 1996 г. повысить ставки земельного налога по землям всех категорий в 1,5 раза;
- Федеральный закон "О федеральном бюджете на 1997 г." (СЗ РФ, 1997, N 9, Ст.1012) повысил ставки земельного налога в 2 раза по отношению к ставкам, действовавшим в 1996 г.
- Указом Президента РФ от 18.07.98 N 854 "Об индексации ставок земельного налога" земельный налог будет взиматься в двух кратном размере за земельные участки, не используемые или используемые не по целевому назначению. Кроме того, этим Указом вводятся индексации действующих ставок земельного налога:
с коэффициентом 2 для земельных участков в границах городской (поселковой) черты, занимаемых жилищным фондом, индивидуальными и кооперативными гаражами;
с коэффициентом 4 для земельных участков прочих категорий земель. Вводятся индексации ставок земельного налога с 1 сентября 1998г.
- Федеральный закон "О ставках земельного налога в 1998 году" сохраняет до 1 января 1999 года размер ставок земельного налога по всем категориям земель, установленных на 1997 год.
Федеральным законом "О федеральном бюджете на 1999 год" от 22.02.1999 N 36-ФЗ (в ред. от 02.01.2000 г.) установлено, что ставки земельного налога, действовавшие в 1998 году, применяются в 1999 году для всех категорий земель, за исключением земель сельскохозяйственного назначения, предоставленных сельскохозяйственным организациям, крестьянским (фермерским) хозяйствам, а также гражданам для ведения личного подсобного хозяйства, садоводства, огородничества, животноводства, сенокошения и пастьбы скота, с коэффициентом 2.
Федеральным законом "О федеральном бюджете на 2000 год" от 31.12.1999 N 227-ФЗ (в ред. от 25.12.2000 г.) установлено, что ставки земельного налога и арендной платы, действовавшие в 1999 году, применяются в 2000 году для всех категорий земель с коэффициентом 1,2.
Федеральным законом "О федеральном бюджете на 2001 год" от 27.12.2000 N 150-ФЗ установлено, что ставки земельного налога и арендной платы, действовавшие в 2000 году, применяются в 2001 году для всех категорий земель.
Федеральным законом от 14.12.2001 года N 163-ФЗ "Об индексации ставок земельного налога" установлено, что ставки земельного налога и арендной платы, действовавшие в 2001 году, применяются в 2002 году с коэффициентом 2.
Законом РФ "О плате за землю" разрешено применение повышающих коэффициентов к землям определенных категорий.
К ним относят:
- курортные зоны: зоны отдыха городов Москвы и Санкт-Петербурга (Закон Московской области "О плате за землю в Московской области" фактически приравнял всю территорию области к курортной зоне, установив на всей ее территории применение повышающего коэффициента), курорты Приморского края, Кавказских Минеральных Вод, Черноморского побережья России, Калининградское взморье и др. курортные районы;
- земли городов - столиц республик в составе РФ, краевых и областных центров в зависимости от численности населения.
Ставка земельного налога зависит от трех основных параметров (характеристик) земельного участка:
1) категории земли (земли сельскохозяйственного назначения, лесного фонда, населенных пунктов и т.д.);
2) местоположения земельного участка (транспортная доступность, близость к центру населенного пункта, степень развития инженерной и социальной инфраструктуры и т.д.);
3) размера земельного участка (в соотношении с установленной нормой отвода земли).
Поскольку каждый из трех параметров оказывает влияние на размер налогового обязательства, налоговое законодательство должно устанавливать количественно выраженную связь между перечисленными характеристиками предмета земельного налога и величиной налоговой ставки.
Нечеткое определение подобных отношений создает благоприятную почву для налогового и административного произвола со стороны властных государственных структур (государственных налоговых инспекций, комитетов по земельным ресурсам и землеустройству).
Выполнение требования четкости и количественной объективности при определении ставки земельного налога напрямую зависит от законодательных полномочий субъектов Российской Федерации и органов местного самоуправления.
Ставки земельного налога определяются отдельно по категориям земель основного целевого назначения, видам и подвидам угодий, природным зонам, группам почв, городам, поселкам, зонам крупных населенных пунктов. Такая дифференциация ставок земельного налога позволяет говорить о тарифе ставок земельного налога.
Ставки земельного налога за сельскохозяйственные угодья устанавливаются по видам угодий - пашня, залежь, многолетние насаждения, сенокосы, пастбища. При этом ставки определяются отдельно по немелиорированной, орошаемой, осушенной пашне, а также участкам закрытого грунта (парники, теплицы). По другим сельскохозяйственным угодьям подобная детализация ставок производится при наличии информации об оценке этих угодий.
Следует обратить внимание на то, что в Законе РСФСР "О плате за землю" для субъектов Российской Федерации установлены (приложение 1) средние ставки земельного налога, т.е. ставки-ориентиры, опираясь на которые, а также учитывая кадастровые оценки угодий, органы законодательной (исполнительной) власти субъектов Федерации устанавливают и утверждают ставки земельного налога по группам почв пашни, а также многолетних насаждений, сенокосов и пастбищ. Они же устанавливают и минимальные ставки земельного налога за один гектар пашни. Подобные решения могут оформляться принятием соответствующего локального закона либо постановления законодательного (представительного) органа. Так, например, источником права, устанавливающим тариф ставок земельного налога в Вологодской области, является постановление законодательного собрания Вологодской области "О ставках земельного налога".
Устанавливая ставки земельного налога, субъект Федерации наделяется правом вводить корректирующие коэффициенты, с помощью которых учитывается фактор местонахождения земельного участка.
Ставки, которые установлены субъектами Федерации из расчета средних ставок, систематизированных в приложении 1 к Закону РФ "О плате за землю", распространяются не на все земли сельскохозяйственного назначения. Особый порядок установления ставок земельного налога предусмотрен ст.6 Закона в отношении участков в границах сельских населенных пунктов и вне их черты, предоставленных гражданам и используемых ими в целях иных, чем ведение личного подсобного хозяйства, садоводство, огородничество, животноводство, сенокошение и выпас скота. Ставка земельного налога на такие участки, вместо прежних пяти рублей за квадратный метр, с 1997 года в соответствии с Федеральным законом от 26 февраля 1997 г. "О федеральном бюджете на 1997 год" установлена в размере 30 рублей (без учета деноминации) за квадратный метр. Отметим, что указанная ставка может быть увеличена, но не более чем вдвое. Такое увеличение размера ставки связывается с местонахождением участка и оформляется соответствующим решением органа местного самоуправления.
Ставки налога на земли несельскохозяйственного назначения (земли городов, рабочих поселков, расположенные вне населенных пунктов, земли различного специального назначения и т.д.) большей частью выше ставок налога на земли сельскохозяйственного назначения. В Законе РФ "О плате за землю" (приложение 2, табл.1) средние ставки налога на городские земли даются с учетом экономического района и численности городского населения. Эти средние ставки решениями органов местного самоуправления городов превращаются в реальные (фактические, конкретные) ставки, величина которых зависит от местоположения земельного участка и зоны градостроительной ценности.
В прежней редакции статьи 8 Закона РФ "О плате за землю" при определении земельного налога за городские (поселковые) земли была сделана ссылка на то, что налог за городские (поселковые) земли устанавливается на основе средних ставок согласно приложению 2 (таблица 1) к Закону. Федеральный закон от 31.12.97 N 158-ФЗ "О внесении изменений в Закон Российской Федерации "О плате за землю" дополнил редакцию статьи 8 таблицами 2 и 3 (приложение 2) к Закону, которые предусматривают применение коэффициентов увеличения средней ставки земельного налога в курортных зонах и за счет статуса города, развития социально-культурного потенциала при установлении земельного налога за земли городов и поселков.
При расчете ставки налога на землю городов (поселков) необходимо принять во внимание все три таблицы приложения 2 к Закону РФ "О плате за землю", а именно таблицу 1 "Средние ставки земельного налога в городах и других населенных пунктах руб./кв. м в расчете на год", таблицу 2 "Коэффициенты увеличения средней ставки земельного налога в курортных зонах" и таблицу 3 "Коэффициенты увеличения средней ставки земельного налога за счет статуса города, развития социально-культурного потенциала".
Согласно порядку расчета средних ставок земельного налога определяется средняя ставка земельного налога по населенному пункту, которая и будет являться базовым нормативом средней ставки налога.
Средняя ставка налога по конкретному городу, поселку соответствующего экономического района устанавливается в размере норматива таблицы 1 приложения 2 к Закону РФ "О плате за землю". В зависимости от роста численности населения в городах и поселках и других населенных пунктах средняя ставка налога имеет тенденцию к увеличению.
Для городов и поселков, расположенных в курортных районах, зонах отдыха городов Москвы и Санкт-Петербурга, соответствующий городу, поселку норматив из таблицы 1 приложения 2 к Закону увеличивается кратно коэффициенту из таблицы 2 этого же приложения к Закону с учетом минимальных и максимальных его значений (или в среднем).
Для городов (поселков), расположенных в пригородных зонах городов с численностью населения свыше 500 тыс. человек, а также для городов, являющихся столицами республик в составе Российской Федерации, краевыми, областными центрами, и городов с развитым социально-культурным потенциалом (наличие средних и высших учебных заведений, научно-исследовательских центров, театров, концертных залов и других объектов) соответствующий городу, поселку норматив из таблицы 1 приложения 2 к Закону увеличивается кратно коэффициенту из таблицы 3 этого же приложения.
В тех случаях, когда к населенному пункту применены коэффициенты таблиц 2 и 3 к Закону, средняя ставка налога умножается последовательно на каждый из этих коэффициентов (коэффициенты перемножаются).
Рассчитываются дифференцированные ставки по зонам города (поселка) на базе средней ставки налога.
Средние ставки земельного налога для конкретного населенного пункта определяются и дифференцируются органом местного самоуправления городов, а в субъектах Российской Федерации - городах федерального значения Москве и Санкт-Петербурге определяются законами субъектов Российской Федерации - городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга.
Зонирование территории по градостроительной ценности производится с учетом следующих факторов: местоположение; доступность к центру города (поселка), местам трудовой деятельности, объектам социального и культурно-бытового обслуживания населения; уровень развития инженерной инфраструктуры и благоустройства территории; уровень развития сферы социального и культурно-бытового обслуживания населения; эстетическая, историческая ценность застройки и ландшафтная ценность территории; состояние окружающей среды; инженерно-геологические условия строительства и степень подверженности территории воздействию чрезвычайных ситуаций природного и техногенного характера; рекреационная ценность территории и другие. При этом разница между территориальными зонами составляет не менее 5 процентов от среднегородской ставки.
В целях рационализации и повышения дисциплины землепользования налог, уплачиваемый за часть площади земельных участков сверх установленных норм их отвода, взимается в двукратном размере (ч.4 ст.8 Закона "О плате за землю").
Превышение площади устанавливается городскими, районными комитетами по земельным ресурсам и землеустройству по утвержденным в установленном порядке нормам отвода земель и материалам землеустроительного дела по отводу земель, выполненного в прошлые годы, при установлении границ земельного участка в натуре.
Интересна ставка налога, устанавливаемая в отношении земель, занятых жилищным фондом, личным подсобным хозяйством, дачными участками, индивидуальными и кооперативными гаражами в границах городской (поселковой) черты. Она представляет собой альтернативную ставку, обеспечивающую фискальные интересы: три процента от ставок земельного налога, установленных в городах и поселках городского типа, но не менее 60 рублей за квадратный метр (ч.5 ст.8 Закона "О плате за землю").
В том случае, когда земельный участок по местонахождению относится к городской земле, а по назначению - сельскохозяйственная площадь, определяющим критерием будет назначение. С такого участка налог будет уплачиваться по ставкам, вдвое большим ставок налога на сельскохозяйственные угодья аналогичного качества (ч.8 ст.8 Закона "О плате за землю").
Для земель сельскохозяйственного использования, предоставленных для садоводства, огородничества, животноводства в пределах городской (поселковой) черты, налог устанавливается вне зависимости от среднегородских ставок в размере 60 рублей за квадратный метр1.
Особые ставки предусмотрены для земель водного и лесного фонда (ст. 10-11 Закона РФ "О плате за землю").
Налог за земли водного фонда, как покрытые, так и не покрытые водой, вне населенных пунктов взимается с земель, предоставленных для хозяйственной деятельности или в рекреационных целях, по средним ставкам за сельскохозяйственные угодья административного района.
Налог за земли лесного фонда устанавливается на период лесопользования с единицы площади освоенных лесов эксплуатационного назначения, на которых проводится заготовка древесины, и взимается в составе платы за пользование лесами в размере пяти процентов от платы за древесину, отпускаемую на корню (ст.11 Закона РФ "О плате за землю").
Налог определяется от суммы лесных податей, указанной в лесорубочном билете по рубкам главного пользования и лесовосстановительным рубкам, входит в состав лесных податей и указывается в строке "в том числе" лесорубочного билета.
Налог за сельскохозяйственные угодья в составе лесного фонда устанавливается по тем же ставкам, что и для земель сельскохозяйственного назначения аналогичного качества или по средней ставке за сельскохозяйственные угодья в целом по административному району.
В соответствии с этим земельный налог взимается только за переданные в пользование другим юридическим лицам и гражданам сельскохозяйственные угодья.
Налог за земли лесного фонда, предоставленные в установленном порядке для рекреационных целей, определяется в размере пяти процентов от норматива платы за древесину на этой площади с учетом увеличения ставок для курортных зон (ч.3 ст.11 Закона РФ "О плате за землю").
Стоимость древесины рассчитывается по ставкам лесных податей, утвержденным органами законодательной (представительной) власти субъектов Российской Федерации, за древесину, отпускаемую на корню.
Несколько слов о порядке определения ставок налога за оленьи пастбища. Средние размеры ставок земельного налога устанавливаются исходя из соотношения их продуктивности (с учетом оленеемкости) к продуктивности немелиорированной пашни и базисного размера налога на него.
Там, где в структуре угодий нет пашни, продуктивность немелиорированной пашни определяется по территории с аналогичными природно-климатическими условиями и минимальной ставки налога.
В последнее время на российском земельном рынке активизировались операции отчуждения права собственности на земельные участки, производимые как юридическими, так и физическими лицами (купля-продажа, дарение, мена и др.) Налог на операции с землей уплачивается до регистрации договора отчуждения земельного участка в районном (городском) комитете по земельным ресурсам и землеустройству. Очевидна необходимость принятия специального закона о налогообложении сделок с землей. До принятия такого закона Указом Президента РФ от 7 декабря 1993 г. N 2118 "О налогообложении продажи земельных участков и других операций с землей" (САПП РФ, 1993, N 50, Ст.4861) установлено, что при совершении сделки купли-продажи граждане и юридические лица, продающие земельный участок или земельную долю, уплачивают налог в соответствии с Налоговым кодексом РФ (часть вторая, от 05.08.2000 г. N 117-ФЗ). Если земельный участок наследуется или переходит в собственность по договору дарения, налогообложение осуществляется в соответствии с Законом РФ "О налоге с имущества, переходящего в порядке наследования или дарении" (СЗ РФ, 1995, N 5, Ст.346) и Законом РФ от 6 марта 1993 года N 4618-1 (в ред. от 05.08.2000 г.) "О внесении изменений и дополнений в законы РСФСР "О Государственных пенсиях в РСФСР", "О налоге с имущества, переходящего в порядке наследования и дарения", Законы Российской Федерации "О Государственной пошлине", "О налоге на имущество предприятий", "О налоге на добавленную стоимость", "О подоходном налоге с физических лиц".
Нормами международного права регулируются порядок уплаты земельных налогов сотрудниками дипломатических представительств. В соответствии с нормами Венской конвенции о дипломатических сношениях и обычаями дипломатической практики недвижимость собственная или наемная, используемая в целях дипломатического представительства, освобождается принимающим государством от уплаты "государственных, районных и муниципальных налогов, сборов и пошлин [...] кроме таких налогов, сборов и пошлин, которые представляют собой плату за конкретные виды обслуживания" (ст.23). В то же время дипломатический агент не освобождается от уплаты и сборов на частное недвижимое имущество (в том числе землю), находящиеся на территории страны пребывания, если он не владеет им от имени аккредитующего государства для целей дипломатического представительства (ст.34).
Характеризуя сроки уплаты земельного налога, отметим, что он уплачивается ежегодно, равными долями в два этапа не позднее 15 сентября и 15 ноября. Физические лица уплачивают земельный налог на основании платежных извещений, которые вручаются им налоговыми органами на позднее 1 августа. Что же касается плательщиков - юридических лиц, то они самостоятельно исчисляют сумму земельного налога и не позднее 1 июля представляют в налоговые органы расчет по каждому земельному участку.
Установленные Законом РФ "О плате за землю" сроки уплаты земельного налога могут быть изменены соответствующими решениями органов законодательной (исполнительной) власти субъектов Российской Федерации и местного самоуправления.
Налог за земли лесного фонда, включая и колхозные леса, на которых производится заготовка древесины, взимается с лесопользователей в сроки одновременно с взиманием платы за древесину.