Этапы проведения аудиторской проверки
Основная цель аудита — это установление достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности Предприятия и соответствия совершенных ими финансовых и хозяйственных операций нормативным актам, действующим в РФ. Аудитом могут занижаться юридические лица — аудиторские фирмы и физические лица-аудиторы, а также иностранные Фирмы, созданные совместно с российскими юридическими и физическими лицами. „ Физические лица, которые прошли аттестацию и ^регистрированные в качестве предпринимателя, (могут самостоятельно заниматься аудитом, а также (ТТТи могут заключить трудовое соглашение с фирмой & работать в составе фирмы. Аудиторские фирмы регистрируются как предприятия, создаваемые для Осуществления аудиторской деятельности, и могут иметь любую организационно-правовую форму, которая предусмотрена законодательством РФ, за исключением формы акционерного общества открытого типа.
Взаимоотношения между аудитором или аудиторской фирмой и предприятиями-заказчиками регулируются договором. Аудиторы и аудиторские фирмы не могут заниматься какой-либо предпринимательской деятельностью, кроме аудиторской, и другой, связанной с ней деятельностью.
В соответствии с законодательством РФ аудиторы и аудиторские фирмы могут осуществлять следующие виды услуг:
— постановка, восстановление и ведение бухгалтерского учета, составление деклараций о доходах и бухгалтерской (финансовой) отчетности;
— независимая вневедомственная проверка бухгалтерской (финансовой) отчетности, платежно-расчетной документации, налоговых деклараций и других финансовых обязательств и требований экономических субъектов;
— методическое и информационное обеспечение предприятий;
— обучение работников бухгалтерских служб предприятия;
— экспертиза финансово-хозяйственной деятельности и состояния имущества предприятия;
— анализ финансово-хозяйственной деятельности, оценка активов и пассивов предприятия;
— прогнозирование финансово-хозяйственной деятельности предприятия;
— консультирование в вопросах финансового, налогового, банковского и другого хозяйственного законодательства РФ;
— оказание и других услуг по профилю своей деятельности.
Аудитор должен планировать свою работу так, чтобы своевременно и качественно провести аудит бухгалтерской (финансовой) отчетности, законности и достоверности хозяйственно-финансовых операций и правильности их отражения на счетах бухгалтерского учета.
Планирование аудита должно обеспечить:
а) получение необходимой информации о состоянии бухгалтерского учета, отчетности и эффективности внутреннего контроля;
б) определение содержания, времени проведения объема контрольных процедур, подлежащих выполнению.
Планирование аудита включает в себя составление плана ожидаемых работ и разработку аудиторской программы. В плане ожидаемых работ отражают следующие показатели:
— сроки проведения и продолжительность работ;
— объем выполняемых работ;
— способы и приемы, применяемые аудитором. Аудитор может обсудить свой план с руководством и персоналом проверяемого предприятия. Это позволит повысить действенность проводимого аудита и скоординировать аудиторские процедуры с деятельностью персонала предприятия. Для хорошего и качественного составления плана 1-й реального учета ожидаемого объема работ аудитор должен прежде всего:
— изучить условия договора на проведение аудиторской проверки;
— выделить наиболее важные вопросы проводимого аудита;
— выяснить условия, требующие особого внимания;
— изучить воздействие на аудит новых законов, положений, инструкций и нормативных актов с учетом предмета деятельности проверяемого предприятия;
— определить степень доверия учетной системе и внутреннему аудиту проверяемого предприятия;
— проанализировать работу внутренних аудиторов и возможность их привлечения к аудиту;
— изучить целесообразность проведения аудита в филиалах, представительствах, отделениях и других обособленных подразделениях предприятия, выделенных на отдельные балансы;
— выявить необходимость привлечения экспертов.
В ходе аудиторской проверки планы аудита могут корректироваться.
Во время проверок аудиторы должны составлять рабочие документы, являющиеся основными документами, подтверждающими объем и качество выполняемой ими работы. Документы составляются по произвольной форме.
В них должна содержаться необходимая справочная информация о клиенте; краткое описание выполняемой работы. Надо указать:
метод проведения проверки — сплошной или выборочный, или объем проверяемой документации;
замечания по результатам проверки;
перечень первичных и других документов, не представленных к проверке;
иные выявленные несоответствия действующему законодательству;
мнение аудитора о способах устранения выявленных недостатков; другие рекомендации по улучшению хозяйственной деятельности клиентов.
Также в рабочих документах нужно отражать систему внутрихозяйственного контроля у клиента (с выделением слабых мест и положительных сторон этой системы); программу аудита и результаты его за прошлый год.
Рабочие документы должны подтвердить, что собранные свидетельства достоверны, аудиторское заключение соответствует результатам осуществленной проверки. При необходимости можно оценить, действительно ли аудитор собрал достаточные свидетельства, чтобы составить именно такое аудиторское заключение.
Очень важно, чтобы подробности рабочего документа не расходились с тем, что содержится в подтвержденной финансовой отчетности. Выводы, которые сделал аудитор, должны носить четкий и недвусмысленный характер.
На основании записей, произведенных в рабочих документах, составляется аудиторское заключение. Рабочие документы аудитора носят конфиденциальный характер. После окончания аудита надо принимать все необходимые меры по защите рабочих документов. Рабочие документы могут представляться 9распоряжение посторонних лиц только с соглашения клиента, если другое не предусмотрено законодательством РФ.
Аудит проводится по форме и содержанию, встречной проверкой, взаимной проверкой операций и документов, аналитическими и логическими приемами. В процессе аудита хозяйственных операций проверяется их достоверность, законность и хозяйственная необходимость на основании документов, в которых они нашли отражение.
При проверке первичных документов по форме определяют соблюдение нормативно-правовых актов в процессе отражения хозяйственных операций в документах. В соответствии с требованиями Положения о бухгалтерском учете и отчетности, первичные 1 документы, в том числе на бумажных и машиночитаемых носителях информации, должны содержать следующие обязательные реквизиты:
— наименование документа (формы);
— код формы;
— дата составления;
— содержание хозяйственной операции;
— измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении);
— наименование должности лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления, личные подписи и их расшифровки.
Могут быть включены дополнительные реквизиты в зависимости от характера операции и технологии обработки данных в первичные документы. В первичных документах и учетных регистрах неоговоренные исправления не допускаются. Исправления ошибок должны быть подтверждены подписями лиц, подписавших документы, с указанием даты исправления. В кассовых и банковских документах исправления не допускаются.
Проверяется подлинность подписей, сверенных с образцами, находящимися в бухгалтерии, а также по другим документам (заявление о приеме на работу трудовое соглашение и т.д.), наличие печатей и штампов, росписей в получении ценностей и т.п. Проверяется также наличие всех приложений к первичным документам, оснований на отпуск ценностей, спецификаций, доверенностей.
Приложенные приходные и расходные ордера, а также документы, послужившие основанием для выплаты заработной платы, подлежат обязательному гашению штампом или надписью от руки «Получено» или «Оплачено» с указанием даты.
Проверка документов по содержанию состоит в критической оценке содержания документа — соответствие характеру отраженной в нем хозяйственной операции, достаточность информационного ее отражения, обоснованность цен, применяемых количественных измерителей ценностей и операций, закрепление полученных ценностей за материально-ответственными лицами и т.д.
Когда возникает сомнение в достоверности отражения хозяйственных операций, аудитор может применить метод служебного расследования — вызвать лиц, участвовавших в оформлении документа, уточнить его достоверность, а при необходимости потребовать от этих лиц пояснения в письменной форме. Проверка может проводиться с использованием методического приема контрольного замера выполненной работы, специальной экспертизы и других процедур. Достоверность операций, зафиксированных в документе, проверяется также встречной проверкой. Встречная проверка позволяет выявить факты частичного или полного неоприходования, материальных ценностей на предприятии, полученных от поставщиков или оптовых баз.
Аналитическая проверка документов сочетается с использованием логических и счетно-вычислительных процедур (проверка арифметических операций).
Логический способ проверки документов сочетается с процедурами нормативно-правового регулирования в части правильности отражения операций на счетах бухгалтерского учета, соблюдения законности по операциям, отраженным в документах.
Использование в финансово-хозяйственном контроле документальных методических приемов позволяет дать количественную и качественную оценку выявленным недостаткам, установить ответственных за них лиц и определить размер их материальной ответственности. Если аудит на предприятии проводится впервые, следует вначале внимательно изучить учредительные документы, устав предприятия, предмет деятельности, а также учетную политику предприятия. Сплошной проверке необходимо подвергнуть все денежные и расчетные документы, а также авансовые отчеты подотчетных лиц. Проверяя достоверность финансовой отчетности, нужно сопоставить данные финансовых отчетов, бухгалтерского баланса, регистров синтетического и аналитического учета.
Нужно изучить внешнеэкономическую деятельность предприятия: ее правовые основы, структуру экспорта и импорта, законность осуществления экспортно-импортных операций и расчетов, законность и достоверность операций с иностранной валютой.
При проверке первичной документации и записей в учетных регистрах аудитор должен исходить из следующих требований:
— соблюдение в течение отчетного года принятой учетной политики отражения отдельных хозяйственных операций и оценки имущества. Изменение учетной политики по сравнению с предыдущим годом должно быть письменно обосновано и объяснено;
— полнота отражения в учете за отчетный период (месяц, квартал, год) всех хозяйственных операций, осуществленных в этом периоде, и результатов инвентаризации имущества и обязательств;
— правильность отнесения доходов и расходов к отчетным периодам;
— правильность оценки имущества и хозяйственных операций;
— правильность создания фондов и резервов;
— разграничение в учете текущих затрат на производство (издержки обращения) и долгосрочных инвестиций (капвложений);
— тождество данных аналитического учета оборотам и остаткам по счетам синтетического учета на первое число каждого месяца.
Аудитор ставит в известность руководство предприятия о выявленных фактах ошибок или обмана и дает рекомендации по исправлению недостоверной информации.
Если предприятием — заказчиком в ходе проведения аудита не были устранены нарушения в ведении бухгалтерского (финансового) учета, составлении соответствующей отчетности и соблюдении законодательства РФ, в заключении аудиторской проверки делается запись о невозможности подтверждения достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности.
В соответствии с Временными правилами аудиторской деятельности в РФ результатом аудиторской. Проверки является заключение аудитора (аудиторской фирмы) — документ, имеющий юридическое значение для всех юридических и физических лиц, органов государственной власти и управления, органов местного самоуправления и судебных органов. Заключение аудитора (аудиторской фирмы) по результатам проверки, проведенной по поручению Государственных органов, приравнивается к заключению экспертизы, назначенной в соответствии с процессуальным законодательством РФ. Г Заключение аудитора должно состоять из трех частей — вводной, аналитической и итоговой.
1. Во вводной части указываются:
Для аудитора, работающего самостоятельно:
— фамилия, имя, отчество;
— стаж работы в качестве аудитора;
— дата выдачи и наименование органа, выдавшего лицензию на осуществление аудиторской деятельности, а также срок действия лицензии; номер регистрационного свидетельства;
— номер расчетного счета.
Для аудиторской фирмы:
— юридический адрес и телефоны;
— порядковый номер лицензии;
— дата выдачи и наименование органа, а также срок действия лицензии;
— номер регистрационного свидетельства;
— номер расчетного счета;
— фамилии, имена, отчества всех аудиторов, принимавших участие в проверке.
2. В аналитической части указываются:
— наименование экономического субъекта и период его деятельности, за который проводится проверка;
— результаты экспертизы организации бухгалтерского (финансового) учета, составления соответствующей отчетности и состояния внутреннего контроля;
— факты выявленных в ходе аудиторской проверки существенных нарушений установленного порядка ведения бухгалтерского учета и составления финансовой отчетности, влияющих на ее достоверность, а также нарушений законодательства РФ при совершении хозяйственно-финансовых операций, которые нанесли или могут нанести ущерб интересам собственников экономического субъекта, государства и третьих лиц;
3. В итоговой части аудиторского заключения содержится запись о подтверждении достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности экономического субъекта.
При проверке аудиторской фирмой аудиторское заключение подписывается в целом руководителем аудиторской фирмы либо уполномоченным им иным должностным лицом аудиторской фирмы и заверяется печатью аудиторской фирмы.
При проведении аудита аудитором каждая страница аудиторского заключения подписывается аудитором и заверяется его личной печатью.
Экономический субъект обязан предоставлять заинтересованным лицам только итоговую часть аудиторского заключения. В связи в этим аналитическая и итоговая части могут подписываться и скрепляться печатью отдельно.
Существуют четыре варианта аудиторского заключения: заключение с замечаниями; заключение без замечаний; отрицательное заключение; заключение не составляется.
Заключение с замечаниями составляется в том случае, когда установлены отдельные недостатки и упущения в ведении учета и внутреннего аудита, однако они не настолько существенны, чтобы повлиять на общее положительное мнение аудитора о достоверности показателей финансового отчета и бухгалтерского баланса. Если аудитор дал заключение с замечаниями, он обязан во втором (аналитическом) разделе заключения изложить в краткой форме свои замечания.
Заключение без замечаний — здесь аудитором подтверждается достоверность показателей финансовой отчетности и бухгалтерского баланса. Для этого делается запись примерно так: «По нашему мнению, бухгалтерский баланс и финансовая отчетность составлены верно, финансовая отчетность дает достоверное представление о финансовом положении Предприятия на такой-то год и число (указывается число, месяц, год)».
Отрицательное заключение составляется тогда, когда финансовая отчетность не дает достоверного представления о финансовом положении предприятия и бухгалтерская отчетность и учет его хозяйственно-финансовой деятельности ведется не в соответствии с требованиями действующего нормативного законодательства.
Заключение не составляется тогда, когда аудитор не смог получить достаточно убедительных доказательств, чтобы уверенно составить заключение о качестве бухгалтерского учета и отчетности. В этом случае в разделе заключения (итоговой части) аудитор делает примерно следующую запись: «В связи с важностью вопросов, изложенных в предшествующем (аналитическом) разделе заключения, мы не в состоянии выразить мнение о состоянии финансовой отчетности».
Если составлены отрицательное заключение или заключение не составляется, аудитор подробно излагает в аналитической части результаты проверки, установленные факты нарушений действующего законодательства и другие недостатки в деятельности предприятия.
Заключение аудитора представляется руководству предприятия.
Текст лекции рассмотрен и одобрен на заседании секции по криминологии и УИП 30.06.06 г. Протокол № 14.