Принципи, за якими визначають облікову політику підприємства
Отож, в обліковій політиці підприємства не можна обмежуватись лише необхідністю формування вузького кола показників, що необхідні для управління поточною діяльністю, але треба подбати і про накопичення таких, які можуть знадобиться у перспективі. Однак це зумовлює застосування в обліковій політиці підприємства принципу послідовності, який у Законі України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» визначений як постійне (з року в рік) застосування підприємством обраної облікової політики. Зумовлюється ж він тим, що система звітних показників, яка висвітлює результати діяльності підприємств у динаміці за тривалий період, формується за єдиною методикою їх обчислення. При цьому обов'язково вимагається дотримання однакових термінів подання звітності, безперервності у часі. Водночас це не виключає можливостей змін як методики визначення звітних показників, так і вдосконалення облікового забезпечення їх форму-вання. Однак такі зміни повинні бути враховані при вивченні й аналізі системи звітних показників і дані необхідно скоригувати на ці зміни для забезпечення порівнянності звітної інформації у динаміці за триваліші періоди, всередині яких відбувались відповідні зміни методики визначення звітних показників і облікового забезпечення їх формування. Це, до речі, чітко підкреслено у ст. 4 згаданого вище закону: «Зміна облікової політики... повинна бути обґрунтована та розкрита у фінансовій звітності».
Такими ж уточненнями відзначаються й інші критерії, що дає можливість урахувати їх зміст під час формування облікової політики підприємства.
Зокрема, принцип безперервності, який полягає в тому, що оцінка активів і зобов'язань здійснюється виходячи із припущення того, що діяльність підприємства буде тривати далі, стосовно формування системи звітних показників можна уточнити за критерієм регулярності звітної інформації, яка б забезпечувала необхідні дані для споживачів за певні проміжки часу, які заздалегідь зумовлені і дотримуються протягом тривалого періоду. Ця періодичність не може порушуватись, адже звітна інформація, яка подається хаотично, не може бути порівнянною, оскільки порівнянність, поряд з іншим умовами, досягається тоді, коли звітні показники порівнюються за однакові періоди.
Принцип нарахування та відповідності доходів і витрат, за яким для визначення фінансового результату звітного періоду необхідно порівняти доходи з витратами, що були здійснені для отримання таких доходів, а самі вони відображаються в момент виникнення, незалежно від дати надходження або сплати грошових коштів, теж потребує уточнення.
Якщо такий принцип може повністю застосовуватись до фінансової та внутрішньої звітності про доходи і витрати, то принцип нарахування не є винятково прийнятий для відображення валових доходів і витрат у податковій звітності, де ці категорії визначаються, як відомо, за правилом так званої першої події, якою може бути також дата надходження коштів від покупців або сплата їх постачальникам. Тобто, тут застосовуються як нарахування, так і касовий метод відображення валових доходів і валових витрат.
Принцип превалювання сутності над формою, тобто обліку операцій відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми, можна продовжити уточненням визначальності відображення у системі звітних показників економічного змісту фінансово-господарських показників, незалежно від їх характеристик і оцінок, неможливості приховування негативних фактів і явищ, що виявляються у виробничо-фінансовій діяльності підприємств. Водночас недопустимим є порушення юридичних норм у формуванні системи звітних показників та їх обліковому забезпеченні. Система
звітних показників та їх облікове забезпечення повинні повною мірою відповідати чинним нормативно-правовим актам, що регулюють ці питання.
Критерій правдивості поданих даних тісно поєднаний із попереднім. Він вимагає, щоб система показників відображала саме ті факти, які мали місце у виробничо-фінансовій діяльності підприємств. Вони повинні максимально точно відображати досягнуті результати за відповідний звітний період. Недопустимим є перекручення чи неповне відображення окремих результатів як за обсягом, так і за звітні періоди. Цей критерій є основою для такої системи звітних показників, яка повною мірою відповідає запитам споживачів про дійсний стан підприємств і результатів їх виробничо-фінансової діяльності.
Принцип історичності (фактичної) собівартості — пріоритетності оцінки активів підприємства, виходячи з витрат на їх виробництво та придбання знову ж таки має бути уточненим щодо формування показників податкової звітності, оскільки тут в окремих випадках застосовують для визначення оподатковуваного прибутку так звані звичайні ціни без огляду на фактичну собівартість активів. Це ж саме можна сказати про експертну оцінку необоротних активів чи їх індексацію у зв'язку з інфляцією, коли історична собівартість надто відхиляється від реальної, що часто застосовується у фінансовій звітності.
Водночас облікова політика підприємства, поряд із тим, що вона ґрунтується на нормативно-правових актах, може бути виваженою лише тоді, коли під час її формування враховано конкретний зміст вимог щодо організації бухгалтерського обліку і звітності на підприємстві. Тому вона не вичерпується дублюванням окремих статей Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», рівно ж як і Положень (стандартів) бухгалтерського обліку, насамперед, хоча б через їх недосконалість, на яку вказує чимало науковців.
Загалом же необхідність порівнювання фінансової звітності підприємства для оцінки його фінансового стану, перспектив розвитку та результатів діяльності за певний період зумовлює те, що обрану підприємством облікову
політику слід застосовувати послідовно від одного звітного року до іншого, а тому послідовне проведення підприємством прийнятої облікової політики є одним із найважливіших завдань бухгалтерського обліку.
Усе ж таки кожного року наказ про облікову політику підприємства дово-диться коригувати, бо яким би досконалим він не був, але внесення змін є необхідним хоча б через доволі часті поправки, які здійснюють Міністерство фінансів України, Державна податкова адміністрація України, Правління Пенсійного фонду, Державне казначейство щодо змісту нормативних актів, які регулюють організацію бухгалтерського обліку. Водночас необхідність коригування наказу про облікову політику підприємства зумовлюється і внутрішніми причинами. Це можуть бути інші підходи щодо визначення вартісної межі матеріальних активів у разі їх віднесення до основних засобів, інших необоротних активів, малоцінних і швидкозношуваних предметів, методів нарахування їх амортизації, коригування вартості (переоцінки, уцінки) виробничих запасів, уточнення складу матеріально відповідальних осіб, переліку відповідальних працівників підприємства, що мають право дозвільних чи стверджувальних підписів на первинних документах, розподілу обов'язків серед облікових працівників тощо.
Принцип цілісності, який передбачає, що дані бухгалтерського обліку є цілісною системою, яка відповідає задачам управління майном підприємства, його зобов'язанням і господарським операціям, що здійснюються в процесі його діяльності. Мається на увазі, що всі елементи обліку, які не впливають на господарські процеси, повинні бути вилучені з системи обліку як зайві.
Принцип автономності (майнової відособленості) означає, що майно підприємства строго відокремлене, особливо від майна співвласників, робітників та інших підприємств. У бухгалтерському обліку і балансі слід відображати тільки майно, яке визнається власністю окремого підприємства. Підприємство розглядається як самостійна юридична особа стосовно до своїх працівників і власників.
Принцип подвійного запису — подвійна безперервність відображення господарських явищ, фактів і операцій, яка передбачена використанням подвійного запису на рахунках, тобто, одночасно і на однакову суму за дебетом одного і кредитом іншого бухгалтерського рахунку.
Принцип діючого підприємства передбачає, що підприємство нормально функціонує і не збирається зупиняти свою діяльність у близькому майбутньому, тобто уникає банкрутства або ліквідації. Цей принцип відображає необхідність пов'язати цінність активів з майбутніми прибутками, які можуть бути отримані за допомогою цих активів. Він має особливе значення в оцінці майна підприємства.
Принцип об'єктивності (реєстрація) означає, що всі господарські операції повинні знаходити своє відображення в бухгалтерському обліку, якщо вони зареєстровані протягом всіх етапів обліку підтверджуючими документами, на основі яких ведеться бухгалтерський облік.
Принцип обачності (консерватизму) — це певний ступінь обережності у процесі формування суджень, яка необхідна в проведенні розрахунків в умовах невизначеності, щоби активи чи доходи не були завищені, а зобов'язання чи витрати — занижені. Дотримання принципу обачності не дозволяє створювати приховані резерви і надмірні запаси, свідомо занижувати активи чи доходи або зумисно завищувати зобов'язання чи витрати. Інакше фінансова звітність не була б нейтральною, а, отже, втратила б якість надійності.
Принцип оцінки затрат підприємства — це відображення затрат в обліку, балансі й звітності за собівартістю в момент їх використання у виробництві.
Принцип реєстрації доходу (реалізації). У Росії момент реалізації продукції визначають за оплатою чи за відвантаженням. Цей момент встановлює кожне підприємство зокрема і закріплює в своїй обліковій політиці.
Міжнародні стандарти пропонують три можливі моменти реалізації: за відвантаженням, за доставкою і за отриманням грошей продавцем чи його агентом.
Принцип відповідності — це відповідність двох потоків: витрат і доходів,
оскільки доходи звітного періоду повинні бути порівняні з витратами, завдяки яким ці доходи й були отримані. Іншими словами, у звітному періоді враховують тільки ті витрати, які дали доходи даного періоду.
Облікова політика підприємства щодо дотримання принципу нарахування і відповідності витрат і доходів повинна ґрунтуватись на методологічному визначенні його сутності як відображення доходів і витрат в обліку і звітності в момент їх виникнення, незалежно від часу надходження і сплати грошей, але водночас порівняння перших і других в однаковому звітному періоді.
Однак на практиці нерідко виникають ситуації, коли дотримання першої частини цього принципу вступає в протиріччя з другою, особливо щодо визначення такого порівняння, зважаючи на відсутність методологічного обґрунтування приналежності витрат до конкретних доходів того чи іншого звітного періоду, що відзначають як зарубіжні, так і вітчизняні автори.
Принцип послідовності передбачає дотримання відносної сталості у використанні прийомів і методів організації бухгалтерського обліку, які відображаються в обліковій політиці підприємства.
Принцип періодичності означає регулярне й періодичне балансове узагальнення, яке визначене такими елементами бухгалтерського обліку, як складання балансу і звітності за рік, півроку, квартал, місяць.
Принцип конфіденційності. Зміст внутрішньої облікової інформації — комерційна таємниця організації, за розголос якої законодавством встановлена відповідальність.
Принцип невизначеності стосується до підприємств, які будуть функціонувати і в майбутньому. Дотримання цього принципу передбачає, що в розподілі облікової інформації між минулими і майбутніми обліковими періодами перевагу надають майбутньому. Використовувана для характеристики діяльності підприємства оцінка відзначається невизначеністю.
Принцип грошового виміру — це кількісний вимір і обчислення господарських явищ і процесів. Як одиниця виміру виступає валюта країни.
Принцип послідовності в бухгалтерському обліку — розумна схильність
до національних традицій своєї науки і практики.
Такими чином, подібно з вітчизняними найменуваннями є назви принципів автономності, обачності, відповідності, послідовності, грошового виміру. Водночас тлумачення навіть цих принципів дещо різниться від прийнятого у вітчизняній практиці бухгалтерського обліку (наприклад, оцінки затрат підприємства та історичної (фактичної) собівартості за нашим законодавством), не кажучи вже про відмінності тих, які за його теорією у нас не виокремлюються. Правда, цитований автор не уникнув такого ж змішування власне принципів з іншими категоріями, що помітне щодо подвійного запису, який далі він же вважає способом (прийомом) бухгалтерського обліку, не помічаючи такої алогічності, бо подібним чином належало б віднести до принципів і решту елементів: документацію, рахунки, оцінку тощо.